存货监盘（精选三篇）
存货监盘 篇1
一、混淆了对存货“监盘”和“盘点”的概念
在日常审计过程中,经常会听到一些审计人员将对存货的“监盘”口头表述为“盘点”,而且在审计计划或者在工作底稿等文字表述中将对存货的“监盘”写成“盘点”。而且,笔者还常常看到一些对CPA执业质量的检查报告或检查处理决定也将对存货的“监盘”写成“盘点”,可见,混淆对存货“监盘”和“盘点”的概念已带有一定的普遍性和严重性,CPA应该予以必要的重视。
实际上,《CPA审计准则第1311号——存货监盘》第三条明确规定,“本准则所称存货监盘,是指CPA现场观察被审计单位存货的盘点,并对已盘点的存货进行适当检查。”第四条又规定:“定期盘点存货,合理确定存货的数量和状况是被审计单位管理层的责任。实施存货监盘,获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是CPA的责任。”CPA对存货的监盘是伴随着被审计单位对存货的盘点进行的,对存货实施盘点是被审计单位的责任,对被审计单位的存货盘点实施监盘才是CPA的责任。所以,CPA及其执业质量检查人员不仅应该从区分审计责任与会计责任的角度搞清楚“监盘”与“盘点”这两大概念各自的本质内涵,而且还要注意在日常审计实务中对“监盘”和“盘点”的区别及联系,不能再用盘点概念代替监盘概念,也不能用盘点程序代替监盘程序。
二、将对存货实施的“抽盘”取代对存货的“监盘”
在日常审计实务中,由于许多CPA要么没有对被审计单位存货盘点实施监盘的意识,要么因为一些特殊情况错过了对存货盘点进行监盘的机会,等至被审计单位审计需确认存货余额时,由于绝大多数被审计单位不可能为了审计而专门配合CPA对存货的全面盘点,更不可能为CPA的盘点而全面停产,从而迫使一些CPA不得不从财务账面上抽取一些存货与仓库实物账及库存实物进行简单的数量核对,而且实际抽盘的金额或比例往往很小,形式主义色彩较浓。抽盘量小而又起不到以此推断存货总体的作用,并很可能未真实履行抽盘计划、抽盘情况分析及抽盘小结等审计程序。
当然,笔者并非反对CPA因没有实施监盘而不得不对存货实施的抽盘,笔者认为,如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成,CPA应该严格遵循准则规定,即“CPA应当评估与存货相关的内部控制的有效性,对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点;同时测试在该期间发生的存货交易,以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。”
三、对“存货监盘是否是必做程序、抽盘还是全盘”的认识模糊不清
一些CPA对存货监盘是否属于必须履行的审计程序至今尚认识模糊,笔者认为,对该问题不能简单回答。根据准则规定,对被审计单位的存货是否实施监盘必须具备两个前提条件:一是被审计单位必须计划并实施存货盘点;二是存货的特点(性质)、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况决定可以实施监盘。因此,只要具备对存货进行监盘的条件,CPA应该实施监盘。
另外,如果出现了《CPA审计准则第1311号一存货监盘》“特殊情况的处理”第二十五至第二十八条所列示的四种情形之一时,因无法或未能实施监盘,CPA则应该考虑实施检查生产或交易记录、向保管人或债权人函证、评估与存货相关的内部控制的有效性等替代性审计程序。
从这四条规定中,我们还可以读出潜在的两大含义:一是审计准则对CPA履行存货监盘程序的重视和强调;二是这四条规定隐含了两大必须对存货实施监盘的前提条件,即“如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大”,“且该存货对本期财务报表存在重大影响时”。但必须说明的是,准则未能予以明确“比例较大”和“重大影响”的具体界定,笔者认为,这就要求CPA结合各具体审计项目的实际情况进行职业判断。
另外,对存货监盘究竟是“抽盘”还是“全盘”的问题,笔者认为,准则规定:“本准则所称存货监盘,是指CPA现场观察被审计单位存货的盘点,并对已盘点的存货进行适当检查。”同时,该准则指南第一章也规定:“CPA还应当对已盘点的存货进行适当检查,包括检查与存货相关的记录或文件并检查存货实物。检查存货实物也包括对被审计单位盘点的存货进行抽点。”可见,对存货监盘只需实施“抽盘”而非“全盘”。但必须注意的是,抽盘存货的范围、多少及比例必须结合被审计单位对存货的盘点、内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果及确定的重要性水平而定。
但还必须说明的是,《CPA审计准则第1311号——存货监盘》第二十六条所规定的:“……,对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点。”这里的“适当检查”也应为抽盘而非全盘。
四、对存货监盘重实质性程序而轻控制测试和风险评估
CPA在编制存货监盘计划时,应该考虑被审计单位与存货相关的内部控制及重大错报风险和重要性。但实务中,几乎很少有CPA关注这两大内容,或仅是在监盘计划中写上“内控良好”或“风险为中”等并无根据的判断结果,很多CPA总是直接对存货实施实质性细节测试,这就是日常实务中出现的CPA对存货监盘重实质性程序而轻控制测试和风险评估的误区。
根据审计准则规定,在制定对存货的监盘计划时,CPA就应该了解被审计单位与存货相关的内部控制、评估与存货相关的重大错报风险和重要性,同时根据内部控制的完善程度、对存货错报风险的评估结果及确定的对存货项目审计的重要性水平,并结合被审计单位的存货盘点考虑如何确定对存货实施进一步审计程序的性质、时间和范围。但必须注意的是,由于存货监盘范围的大小取决于存货的内容、性质以及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果,所以,CPA在实施观察程序后,如果认为被审计单位对存货的内部控制设计良好且得到有效实施、存货盘点组织良好有序,则可以相应缩小对存货实施检查程序的范围。此时,对存货的监盘应以控制测试为主,以实质性的细节测试为辅。
必须注意的是,如果被审计单位只有少数项目构成了存货的主要部分,或被审计单位内部控制设计无效或虽设计有效但并未得到有效实施,或被审计单位对存货盘点的组织较为混乱,CPA则应该考虑采用以实质性程序为主,控制测试为辅的审计方式。此时,对单位价值较高的存货项目,应实施100%的实质性程序,而对于其他存货则可视情况进行抽查。但是,在大多数审计业务中,如果CPA认为被审计单位对存货的错报风险可以控制,且准备信赖被审计单位对存货相关的控制措施与盘点程序,则应该采用以控制测试为主实质性程序为辅的审计方式,那么绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及抽查,此时,CPA实施以控制测试为主的审计方式应更为经济有效。
所以,对于存货的监盘,在制定存货监盘计划时,CPA就应该认真考虑和选择究竟是以控制测试为主还是以实质性程序为主或两者结合的方式,而不应只知道一味实施实质性程序。
五、用被审计单位的存货余额明细表或存货盘点表代替CPA对存货的盘点表
在实务中,一些CPA往往直接将被审计单位的存货余额明细表改头换面代替对存货实施盘点或抽盘的盘点表,但由于存货余额明细表的格式和内容与审计盘点表(或抽盘表)有很大差异,且审计工作底稿中也往往提供不出其他更多关于实施监盘相关证据,更体现不出审计轨迹,如无监盘计划,无对盘点差异的计算、原因分析以及盘点情况的汇总等内容。所以,从表面上审计工作底稿有了对存货的监盘,但实质上很多都是弄虚作假。
在实务中,还存在另一种情形。如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成,为了弥补“过失”,一些CPA便对被审计单位的存货盘点表作“适当加工”,如在盘点表上签上审计人员的名字及关于监盘的一些简单说明或情况等内容,以示对存货实施了监盘。实际上,此类底稿中往往存在很多问题,如:一是许多CPA没有获取被审计单位的存货盘点计划;二是未了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所,未了解与存货相关的内部控制,未了解与存货相关的重大错报风险和重要性;三是未选取抽查有代表性的存货,并将其明细账的数量与盘点记录数量进行相互核对,以确定账面存货的存在和完整;四是未对监盘结果进行复核、汇总并编制存货监盘报告。
六、对存货的盘点只关心数量不考虑质量状况
存货具有时效性以及发生潜在损失的可能性,其质量状况非常重要。但实务中,大多数CPA对存货监盘仅是关注数量上的存在,而不关注或很少关注存货的质量状况,只要数量正确,就确认存货的存在、完整性及权利和义务三项认定,明显有失偏颇。
存货监盘业务操作指南讲解 篇2
央企事业总部审计一部 存货监盘业务操作指南（试行）
一、总
则
（一）为了规范部门审计人员（含审计助理人员,下同）实施存货监盘程序，明确工作要求，保证执业质量，根据根据《独立审计基本准则》、《独立审计具体准则第26号——存货监盘》及其他相关规定，结合部门工作实践，制定本指南。
（二）部门审计人员执行会计报表审计业务，实施存货监盘程序时，应当参照执行；在遇到本指南未明确涉及的特殊情况时，部门审计人员应当运用其专业判断。
二、存货监盘程序前期阶段
（一）编制存货监盘计划前的准备工作
1．提前与被审计单位沟通，明确存货监盘时被审计单位提供的资料； 2．了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所； 3．了解存货会计系统及其他相关的内部控制；
4．评估与存货相关的固有风险、控制风险和检查风险及重要性； 5．查阅以前的存货监盘工作底稿；
6．考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货； 7．考虑是否需要利用专家的工作或其他审计人员的工作；
8．获取被审计单位存货盘点计划，复核或与管理当局讨论其存货盘点计划。
（二）编制存货监盘计划
存货监盘审计现场负责人（以下简称“现场负责人”）应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。为防止被审计单位知悉监盘计划后舞弊，存货监盘计划不得提供给被审计单位。存货监盘计划的主要内容：
1．存货监盘的目标、范围及时间安排
存货监盘的目标是获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况的审计证据，检查存 1 货的数量是否真实完整，是否归属被审计单位，存货有无毁损、陈旧、过时、残次和短缺等状况。
存货监盘范围的大小取决于存货的内容、性质以及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果。对存放于外单位的存货，应当考虑实施适当的替代程序，以获取充分、适当的审计证据。
存货监盘的时间，包括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调。
2．存货监盘的要点及关注事项
存货监盘的要点主要包括实施存货监盘程序的方法、步骤，各个环节应注意的问题以及所要解决的问题。监盘人员需要重点关注的事项包括盘点期间的存货移动、存货的状况、存货的截止确认、存货的各个存放地点及金额等。
3．参加存货监盘人员的分工
存货监盘审计现场负责人应当根据被审计单位参加存货盘点人员分工、分组情况、存货监盘工作量的大小和人员素质情况，确定参加存货监盘的人员组成，各组成人员的职责和具体的分工情况，并加强督导。
4．检查存货的范围
存货监盘审计现场负责人当根据对被审计单位存货盘点和对被审计单位内部控制的评价结果确定检查存货的范围。
三、存货监盘程序的实施阶段
（一）资产负债表日监盘 1．现场观察程序
（1）在被审计单位盘点存货前，审计人员应当根据存货监盘计划安排，观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点；
（2）现场负责人应尽可能对各盘点现场进行观察，以了解存货结存的总体情况；并可通过询问保管员及相关人员，以发现可能存在的异常情况；
（3）审计人员应当观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的数量和状况，包括但不限于：
①查看所有权不属于被审计单位的存货是否未纳入盘点范围，并单独记录； ②查看处于移动的存货记录是否正确，有无重复或遗漏；
③查看盘点人员是否对毁损、陈旧、过时、残次的存货单独记录或标注；
④查看盘点人员对难以计量或计量方法复杂的存货数量的确定方法和折算过程，验证是否正确；
⑤查看在产品存货的记录是否完整，验证完工程度是否正确； ⑥查看相同但多处存放的存货有无重复或遗漏，汇总是否正确。如果在观察过程中发现异常情况，审计人员应及时向现场负责人汇报。
（4）审计人员对各项存货盘点现场观察时，应形成相应的现场观察记录。“存货现场观察记录” 参考格式见附件
（三）。
2．检查程序
（1）实施检查程序的基本要求
监盘人员应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。根据被审计单位与存货相关的内部控制、存货的构成和性质等，确定观察程序和检查程序的实施范围。
（2）检查程序的实施
监盘人员在检查已盘点的存货时，审计人员应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；审计人员还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。
在检查过程中，审计人员还需关注以下有关问题：
①实施检查程序时，对于所选择的存货项目，审计人员可对存货的描述说明作出验证，并将自己的检查结果与被审计单位的盘点结果进行核对。在可能的情况下，还可与永续存货记录进行核对。
②检查是否存在未被盘点的存货时，应当了解存货是否加贴了标签
③对于没有检查到的存货项目，审计人员应考虑对其进行记录或复印相关项目的明细表，以便在获取期末存货完整性认定的审计证据时，与存货盘点明细报告核对。
④审计人员应将检查的内容予以记录，以便事后的追踪查证。
⑤对所有权不属于被审计单位的存货，如受托代销或受托加工的存货，审计人员应当实施必要的检查程序，取得并核对可证明这些存货所有权的有关资料，必要时向存货所有者实施 3 函证程序，以确定存货的所有权。
（3）实施检查程序时发现差异的处理
审计人员应当将盘点和检查结果与被审计单位的盘点记录相核对，并形成存货检查核对表，存货检查核对表参考格式见附件4。
如果检查核对结果发现差异，应当及时查明原因：
①如果确实是笔误、计量不准等造成的较小差异，且此差异是小范围内发生的，审计人员应及时提请被审计单位更正；
②如果是检查与盘点的时间性差异，应索取并检查相应的原始凭证和库存收发记录，分析该存货的收发数量和性质是否正常；
③如果差异虽小但发生范围的可能性较大，或差异较大，审计人员向现场负责人/项目经理汇报并应扩大检查的范围；
④如发现被审计单位存在舞弊的情形，审计人员立即应向现场负责人汇报，由现场负责人提请被审计单位重新盘点。重新盘点时，审计人员应尽可能与被审计单位盘点人员一起进行。
（二）非资产负债表日的检查
在很多情况下，存货盘点日并不是资产负债表日，而有可能是在资产负债表日之后或之前甚至是在不同日期进行，需要推算出资产负债表日存货数量。
1．如果存货盘点日不是资产负债表日，审计人员应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录，并提请被审计单位将盘点数调整为资产负债表日的数据。
2．如果未在资产负债表日实施存货监盘，项目经理应当评估存货内部控制的有效性，要求对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时应安排审计人员测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。
3．测试资产负债表日至检查日发生的存货交易：
（1）对于外购的存货，应当检查购货合同、购货发票、运输单据、入库单、仓库台账、进销存日报表或月报表等，进口的货物还应检查进口报关单、装箱单等；
（2）对于生产入库的存货，应当检查生产日报表或月报表、生产移交记录、入库单、仓库台账、进销存日报表或月报表等；
（3）对于生产领用的存货，应当检查领料单、生产派工单、仓库台账、进销存日报表或 4 月报表等；
（4）对于销售的存货，应当检查销售合同、订货单或相应的函件、销售发票（或领料单）、发货单、运输单据、仓库台账、进销存日报表或月报表等；出口货物还应检查出口报关单、装箱单等；
（5）执行分析性程序，包括分析进货或生产、销售或领用存货数量、金额和性质的合理性。
（三）特殊情况的处理
1．委托其他单位保管的或已作质押的存货的处理
对被审计单位委托其他单位保管的或已作质押的存货，审计人员应索取相关合同、保管费用的支付凭证、经保管人或债权人确认的保管清单、收发存报表等，并向保管人或债权人函证。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，现场负责人应尽可能安排审计人员实施存货监盘。
2．无法实施监盘的存货的处理
如果由于被审计单位存货的性质（如辐射性化学物品或气体）或位置（如在途存货）等原因导致无法实施存货监盘，现场负责人应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。
替代审计程序包括但不限于：
（1）检查进货交易凭证（包括购货合同、购货发票、运输发票、进口报关单、加工贸易手册等）或生产记录（包括生产日报表或月报表、生产移交记录）以及其他相关资料（包括入库单、仓库台账、进销存日报表或月报表等）；
（2）检查资产负债表日后发生的销货交易凭证（销售合同、订货单或相应的函件、销售发票、发货单、货运发票或记录、出口报送单、仓库台账、进销存日报表或月报表等）或领用记录等；
（3）向顾客或供应商函证；
（4）执行分析性程序，包括分析进货（或生产）、销售数量、金额和性质的合理性。3．首次接受委托的情况
当审计人员首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期会计报表存在重大影响时，如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的证据，审计人员应当实施以下一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：
5（1）查阅前任审计人员工作底稿；（2）审阅上期存货盘点记录及文件；（3）检查上期存货交易记录；（4）运用毛利率等进行分析性复核。
（四）在监盘中需要特别注意的事项
1．不要事先或太早告诉被审计单位将要监盘的地点，以防公司作存货调换转移来掩盖存货不实；
2．检查时，审计人员应当从存货盘点记录中选取一些项目追查至存货，同时从存货中选取一些项目追查至盘点记录；
3．检查数量时，应亲自“点数”，而不应听客户工作人员报数，以防止“空箱”和虚报，应将检查结果与被审计单位盘点记录核对；
4．审计人员应亲自记录所检查的存货，以防止监盘结果被修改；在记录时，应尽可能详细记录观察到的存货种类细目、编号等，以便日后核对；
5．关注金额为负数的存货项目，查明产生负数余额的原因，特别关注数量为“0”或为正数而金额为负数的项目，以及数量和金额都是负数的情况；
6．对于监盘中发现的“白条抵库”情况，询问并分析其实质是否属于“已提货未交款”还是“未入账的无票销售”等；
7．监盘中关注是否有为建造固定资产等各项工程而储备的材料，虽然同属于材料，但应在“在建工程”核算；
8．应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当地区分了毁损、陈旧、过时及残次地存货。监盘人员也要作好记录，以便事后追查以及编制存货跌价准备明细表；
9．审计人员应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点；
10．同一种存货在不同的仓库和车间时，应当一次盘点结束，以防止被审计单位通过移动虚增库存量；
11．对于重大或不寻常的盘点差异，或客户人员对检查程序感到过度关心者，均应提高专业警觉性；
12．应当获取盘点日前后存货收发及移动凭证，检查库存记录与会计记录期末截止日期是否正确、一致；
13．对于盘点数量需要通过一定方法换算为账面数量的客户（如通过测量储油罐的深度 6 计算储油的数量，通过堆煤厂平均高度测算储煤数量等），审计人员需要了解并分析计算方法、计算过程，并与以前对比计算公式、重要数据有无变化；
14．根据存货的特性考虑是否需要利用专家工作； 15．遇到问题应及时向现场负责人/项目经理汇报。
（五）存货监盘现场结束时的工作
在被审计单位存货盘点结束前，审计人员准备撤离盘点现场前应当： 1．再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点；
2．对使用盘点表单的单位，取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对；
3．复印部分检查的被审计单位盘存表、被审计单位盘点记录表、仓库库存明细表，以便审计时与盘存汇总表、明细表核对；
4．复印仓库资产负债表日前后入库、出库原始凭证；
5．审计监盘人员应编制、整理存货现场抽盘表，并请企业财务负责人、仓库负责人、保管人、盘点人等签字；
6．编写存货监盘备忘录：
现场负责人应在现场观察、检查结束后编制存货监盘备忘录，详细说明存货监盘计划的实施情况、存货监盘中发现的异常情况和重大问题、需要进一步核实的事项、存货监盘结果分析时应注意的事项和其他需说明的问题（如未能在存货监盘现场取得被审计单位盘点记录时应作特别说明）等。
四、存货监盘现场结束后阶段
监盘程序只能对存货的结存数量予以确认和品质进行关注。为验证会计报表上存货余额的真实性，还必须对存货的数量与计价进行审计。
（一）索取存货盘点汇总表及明细表
存货盘点现场工作结束后，审计人员应督促被审计单位编制存货盘点汇总表及明细表，存货盘点汇总表参考格式见附件6。
存货盘点汇总表应由被审计单位负责人、财务负责人签字并加盖公章；存货盘点明细表应由实物保管人员、相关部门负责人及盘点人员签字。
（二）账表、账账、账实核对
核对目的是确保数量账实相符，对存在差异，应及时查找原因，关注是否存在管理层舞弊等。若发现差异，应要求被审计单位追查至明细项目并说明原因，编制存货账实核对差异调节表（参见附件6），审计人员应实施追加审计程序，核实被审计单位说明的原因是否真实，直至满意为止，并适当作出审计调整，核对过程应形成工作底稿。
1．存货实物与仓库整理的库存明细表、台账核对
一般情况下，存货实物数量与仓库台账和根据台账编制的库存明细表基本一致，但也存在不完全一致的情况，如：
（1）采购货物，因检验手续等未完善，暂时堆放在仓库某地方；（2）销售退回，验收手续不全，暂时存放在仓库；
（3）车间或部门领用，未按规定办手续或手续未办全，暂未作减少处理，以白条抵库等；（4）个人或单位借用，以借条抵库等。2．存货实物和会计记录截止的一致性核对。
在将实盘数与账面数对比之前，审计人员应当获取盘点日前后存货收发及移动的原始凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确；如有未入账的或提前入账的存货收发业务，应提请被审计单位对会计记录和库存记录作出调整。
3．审计人员应当检查盘点结果汇总表中的数据是否与盘点明细表的合计数一致。4．审计人员应将盘点汇总表、盘点明细表与检查表以及现场复印的客户盘存记录表、库存明细表进行认真核对，若是带数量、金额式的存货盘点汇总表、明细表，除核对数量外，还应核对金额。
5．如果存货监盘现场未能取得被审计单位盘点记录，外勤审计时，应索取被审计单位原始盘点记录，并认真与盘点明细表、检查表进行核对。
6．将存货盘点汇总表、明细表与账面记录进行认真核对。特别关注监盘时未被抽盘的存货盘点明细表项目是否与账面记录一致。
7．如果因未设置相应的数量金额式明细账而无法直接取得存货单价时，审计人员应询问盘点汇总表金额中的单价确定的方法，是否与账面单价确定方法相同，同时要求被审计单位提供相应的依据，并进行检查核对。
（三）盘点差异的分析处理
1．实盘数与账面数出现差异的主要原因可能为：（1）盘点数大于账面数
包括但不限于以下情况：
①盘点数量中包括了所有权不属于被审计单位的存货，如代保管的存货、受托加工的存货、代销的存货、已确认为销售但尚未装运出库的商品等，审计人员应进行检查，情况属实的应要求被审计被审计单位从盘点金额中扣除；
②存货已入库、财务未记账形成的差异，应检查仓库台账、入库单、购货合同等资料，并可追查至预付账款、应付账款等项目。审计人员应特别关注款到发货、钱货两清结算方式下预付账款出现的大额借方余额、以及预付账款和应付账款函证出现的差异可能是存货已入库、财务未记账所致；
③由于收发计量或核算上的误差等引起的盘盈； ④账面故意多转存货发出数量。（2）盘点数小于账面数 包括但不限于以下情况：
①发票已到、财务已入账但仓库尚未验收入库形成的差异，如在途材料，应要求被审计单位提供在途材料清单，审计人员可实施替代程序进行检查；
②材料已消耗、财务未记账形成的差异，应检查仓库台账、领料单、生产派工单等资料，并可追查至生产成本、产成品、主营业务成本等项目。审计人员应特别关注产品成本构成中材料占较高比例时，主要原材料单位成本上升而产品成本未相应上升可能是材料已消耗、财务未记账所致；
③商品已发出、财务未记账形成的差异，如发出商品，应要求被审计单位提供发出商品清单，审计人员应进行检查；
④由于计量上的错误或被盗等引起的盘亏、毁损； ⑤账面故意少转存货发出数量。
2．盘点汇总表金额与账面金额差异原因分析（1）以上所述原因导致的数量差异；
（2）在数量一致的情况下，由于计价标准不一致导致的差异。
盘点金额与账面金额中单价不一致形成的差异，如暂估入账时会计上根据购货合同价格进行暂估而仓库使用原有材料的结存单价，或者工业企业的原材料入库时仓库未将相应的运费计算在内等，审计人员应要求被审计单位提供相应的统计表并进行检查，并对错误金额进行调整。
（四）存货监盘总结
负责存货项目的审计人员应当编制存货监盘总结。监盘总结应对被审计单位最终的存货盘点结果汇总记录进行复核，并评估其是否正确地反映了盘点结果。存货监盘总结包括下列内容：
1．存货监盘工作实施情况；
2．存货监盘中发现的异常情况和重大问题及其处理情况； 3．存货盘点差异的处理情况； 4．存货监盘的结论；
主要描述通过对存货的监盘，得出企业存货盘点的数量和状况是否可以信赖。5．对下期存货监盘的提示。
（五）存货监盘工作底稿
审计人员应将存货监盘各阶段询问、观察、检查、计算、复核、分析的过程和结果，收集的资料连同存货盘点明细表及汇总表经复核后形成审计工作底稿。
（六）分析存货监盘结果对审计报告的影响 1．审计范围受到限制的情况
如果审计人员无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，表明审计人员审计范围受到了限制。
审计人员应当判断因审计范围受到限制可能产生的影响程度。如果虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告，则应当出具保留意见的审计报告；如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大而广泛，以至于无法对财务报表发表审计意见，审计人员应当出具无法表示意见的审计报告。
2．被审计单位拒绝调整的情况
浅谈存货监盘实务中的难点和对策 篇3
存货监盘是存货审计程序的一项核心程序, 近年来出现的一些重大的存货审计失败案例大多是因为注册会计师不重视对存货的监盘所致, 因此, 审计人员在审计过程中应当按照注册会计师执业准则的要求实施对存货的监盘, 以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。
1、存货监盘的含义
对存货监盘的理解主要把握下面两个方面:一是注册会计师应该亲临现场观察被审计单位存货盘点状况;二是在此基础上注册会计师应该根据审计需要抽查已经盘点过的存货, 对期末存货的记录实施相应的审计程序, 确定是否准确反映了实际的盘点结果。
2、存货监盘计划
注册会计师应该根据被审计单位存货的特点、存货盘存制度以及内部控制的有效性等实际情况编制存货监盘计划。存货监盘计划一般包括以下内容:存货监盘的目标、范围及时间安排;存货监盘的要点及关注事项;参加存货监盘人员的分工;检查存货的范围。
3、存货监盘的程序
注册会计师亲临存货现场进行监盘时, 一般实施下列审计程序:评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序;观察对管理层制定的盘点程序的执行情况;检查存货;执行抽盘程序。
二、存货监盘实务中的难点
1、处于生产过程中的存货或者流动中的存货无法实施存货监盘
存货是企业一项重要的生产资源, 它存在的形式多种多样。这里所说的处于生产过程中的存货主要是指正处于生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料, 以及正处于生产过程中的在产品或者半成品。这里所说的流动中的存货主要是指正处于验收入库、领用、搬运出库过程中的存货或者在途的存货。
在实务中, 审计人员通常习惯于对存放在固定地点、处于静止状态的存货进行监盘, 而对处于生产过程中的存货或者流动中存货的监盘总是不重视, 或者为了节约审计时间, 降低成本等主观原因而故意避免将处于生产过程中或者流动中的存货列入存货监盘计划, 从而影响存货监盘的质量, 进而影响存货审计证据的充分性和适当性。
2、多处存放的存货监盘无法亲临现场监盘
很多企业都拥有分公司、营业网点、办事处等分支机构, 特别是很多大型企业在全国甚至国外都拥有分支机构、营业网点, 为了便于生产和销售, 企业必须将相关存货存放于就近的分支机构, 这样注册会计师想要亲临所有监盘对象现场, 无论从审计时间还是审计成本上考虑都是不现实的, 这就给注册会计师的监盘带来了困难, 而在实务中, 很多审计人员干脆忽略对这类存货的监盘, 甚至有意将这类存货定于重要性水平之下而放弃实施审计实质性审计程序。
3、对于性质复杂的存货监盘难以确定数量
有些特殊类型的存货, 比如生物制品、化学用品等, 接触这些存货可能性不大。又比如布匹、绳子、煤炭原料、碎石、商品房、黄沙等, 对这类存货有的以长度作为计量单位, 也有的以面积、体积作为计量单位, 在数量确定上存在一定的难度。实务中, 很多注册会计师尽管对这些存货实施监盘程序, 但是在键盘过程中往往是以被审计单位盘点人员给出的数据为准, 而没有仔细观察盘点人员的工作甚至对其进行监盘。
4、对于易过时、易变质、易毁损的存货监盘时的质量状态难以确定
注册会计师对存货监盘的目的之一有可能是为了确定存货监盘日, 存货价值确定的合理性, 二对于一些容易过时、变质、毁损的存货, 注册会计师可能不是很容易清楚地辨别出来, 那么对于这些存货, 注册会计师在审计实务中往往只看存货的外观, 这样容易将已经过时, 变质的存货确定为正常存货, 这样对存货计价认定是不合理的。比如医院或者药店的药品存货, 通常失效或者过期的药品是没有价值不能再销售、必须销毁的。有的药品有批号、制造日期, 是否过期或者失效一目了然。但有的药品可能没有批号, 也没有制造日期, 注册会计师不是这方面的专家, 难以判断其是否失效或者过期。聘请有关专家进行鉴别, 有时在时间上是或者成本上都是不允许的, 这就需要注册会计师充分利用自己的职业判断, 对这些存货状态作出合理的判断。有的监盘对象可能不会过期, 也不会失效, 但会发生自然损耗、功能损耗、经济损耗, 又称贬值。比如全新的像胶产品, 存放时间长容易发生老化贬值, 电子数码产品, 如果存放时间过长, 会过时贬值。对于诸如此类易毁损变质存货现实状态的判断是一项技术性比较高的工作, 比较难以发现, 一旦发生贬值, 注册会计师也没有提出异议, 企业也忽视, 则会虚增资产的价值, 违背会计核算的谨慎性原则。
三、存货监盘程序中应注意的问题
1、对于处在生产过程中或者流动中的存货监盘应注意的问题
对处于流动中的存货, 注册会计师在应对监盘程序的难点问题时, 可以从以下几个方面考虑:一是对于盘点前后出、入库或者领用中的存货, 应当检查企业相应的内部控制制度, 测试内部控制政策的有效性。如果通过控制测试认为被审计单位相应的内部控制可靠的情况下, 可以执行下列替代程序:适当检查被审计单位已盘点的记录, 并对盘点日前后的购货发票、验收报告、出入库单据等进行必要的审核;检查被审计单位的存货程序是否包括对这类存货有效的截止控制程序, 例如检查盘点人员如何获取存货收、发的截止信息, 如何控制领用流动中存货的遗漏或者重复盘点。二是对于在途存货, 注册会计师无法实施监盘程序, 但是可以实施下列替代审计程序:检查进货交易凭证或者生产记录以及其他相关资料, 以证实材料购销的真实性, 甚至可以通过向供应商或客户函证的方式获取充分适当的证据;检查资产负债表日后发生的销货交易凭证。
对处于生产过程中的存货, 注册会计师在进行存货监盘时, 可以把握以下几个方面:一是实施观察和询问程序, 到生产现场实地观察生产过程, 了解企业的实际生产规模、工艺流程和生产周期, 确定被审计单位各项成本和费用在完工产品和在产品之间分配方法的确定是否恰当、合理。同时还要掌握被审计单位在正常生产状态下应具有的生产规模, 以及应该保持的在产品规模, 经过检查盘点记录和重新测算确定被审计单位账面在产品的数量是否合理。二是执行分析程序, 对比被审计单位各车间在不同月份的投入产出比是否保持相应的稳定, 或者分析每月投入料工费的量和频率与每月的完工产品是否相配比, 如果出现异常现象, 注册会计师应该考虑被审计单位有利用原材料投入、完工产品的结转调节成本和利润的嫌疑。
2、对多处存放的存货的监盘程序
对于多处存放的存货, 注册会计师往往无法实施监盘程序, 但是放弃监盘又会影响所获取的审计证据的充分性和适当性, 在这种情况下必须采取恰当的替代审计程序。多处存放存货的现象多见于集团公司或者大型公司, 被审计单位的财务报表往往包含由其他注册会计审计的一个或者多个组成部分的财务信息, 那么根据《中国注册会计师执业准则1401号———利用其他主体的工作》规定, 集团项目合伙人可以利用组成部分注册会计师的工作, 这里的组成部分是指上文所提及的分公司、办事机构、营业网点等分部。当然, 在利用组成部分的注册会计师的工作时, 集团项目合伙人还可以根据重要性水平选择一些有代表性的分部的存货监盘由组成部分注册会计师帮助完成, 通过评价组成部分注册会计师的相关工作对确定存货监盘的可靠性。
另外, 对于分支机构、营业网点比较多的企业而言, 注册会计师在分析内部控制健全的基础上, 可以根据《中国注册会计师职业准则1411号———考虑内部审计工作》的规定, 考虑利用内部审计的信息。比如, 可以检查内部审计实施的审计程序, 评价内部审计人员的专业胜任能力, 检查内部审计人员的工作是否得到适当的监督、复核和记录, 通过进行相应的评估程序确定内部审计人员关于监盘资料和信息是否可信, 是否需要实施进一步审计程序。
3、对于性质复杂的存货的监盘程序
对于性质特殊, 无法确定数量的存货, 可以采取其他恰当的替代监盘程序, 而不是放弃监盘或者走走形式。比如, 对于煤炭原料, 如果堆场中存货堆的不是很高, 注册会计师可以实地监盘, 或通过旋转存货堆估计煤炭数量;甚至可以根据煤炭堆的几何形状, 运用工程估测、几何计算、高空勘测, 并依赖详细的存货记录。再比如, 对于钢铁类存货, 可以采取抽样的方法, 每类型号的钢铁一共有几根, 选取几根作为样本称出样本的钢铁量, 然后计算出总体样本量, 如果结果在重要性水平之内, 可以评价呗监盘的对象账实相符。对于其他一些性质特殊的存货, 比如像生物资产等, 可以采取到现场观察或目测, 对于想珠宝、艺术品这类资产, 可以选择样品进行化验与分析, 或利用专家的工作。总之, 对于特殊性质的存货, 应当充分发挥注册会计师的职业专长, 遵守注册会计师职业准则选择恰当的替代程序。
4、对于易过时、易变质、易毁损的存货监盘应注意的问题
监盘日, 存货的质量状况关系到存货价值认定的合理性的问题。注册会计师在实施监盘程序过程中, 应当关注存货的质量状况, 检查被审计单位已过时、已变质或毁损的存货是否已得到恰当的分离。有些监盘对象可能不会变质, 但是会过时, 比如, 对于服装企业如果过时的服装过多, 而注册会计师在监盘过程中没有发现, 或者视若无睹则会虚增资产价值;有些存货不会过时但是会变质, 比如对于超市里的鲜活食品容易变质, 如果监盘过程中没有发现这类存货变质, 同样会虚增资产, 违背会计处理的谨慎性原则;还有一些商品容易毁损, 比如玻璃制品, 陶器制品等, 对这类存货盘点应该抽查包装箱打开检查, 或者移动货物进行抽查。所以, 注册会计师在对这类存货监盘前应该先了解这类存货的性质和现实状态, 并且核对该类存货的取得日期、保值日期、功能介绍书、和特殊注意事项等相关资料, 在实施监盘时要遵守实质重于形式原则, 严格监盘, 对于不能实施监盘的情况下谨慎选择恰当的替代审计程序。
四、结论
随着企业的多样化, 存货的类型和性质也呈现越来越多的样式。对于大多数企业而言, 存货监盘工作都比较繁琐, 是注册会计师审计工作中最耗时、难点最多的内容之一。面临这些问题, 注册会计师应该不断提升自己, 不断扩大自己的知识面, 除了不断加强审计方面的知识技能之外, 还应该了解一些统计学、市场营销学、数学等方面的知识, 同时懂得一些测量手段、评估方法。这样可以不断增强注册会计师的职业判断能力和职业既能, 为获取适当充分的审计证据提供更有力的保证。
参考文献
[1]刘志耕、陆健:存货监盘应注意的问题[J].财务与会计, 2011 (3) .
[2]贾丹:关于存货监盘审计的几点认识[J].商场现代化, 2011 (6) .