环境管理会计国外

环境管理会计国外（精选十篇）

环境管理会计国外 篇1

在20世纪90年代初期, 美国环保总署是第一个通过正式程序推动环境管理会计采纳的国家性机构。各大会计研究机构都在积极地探讨和研究环境管理会计的指南或准则, 如英国特许会计师协会 (ACCA) 、加拿大管理会计师协会 (CMA Canada) 、澳大利亚注册会计师协会 (CPA Australia) 、菲律宾注册会计师协会 (PICPA) 和日本公认会计士协会 (JICPA) 等。为了交流与协调各国对环境管理会计理论的研究, 许多国际机构和企业均出版了不少关于环境管理会计的指导性文件 (如USEPA, 1995;UNDP, 2001;AGE, 2001;GEM, 2003;Envirowise, 2003;IFAC, 2005) , 还有与之相关的财务会计报告与环境成本核算指南 (EC, 2001;UNCTD, 2004) 和统计核算与报告方面的指南 (Eurostat 2001;EC, 2003) 。这些报告和指南对环境管理会计的理论构建和实务推广起到了极大地推进作用。尽管这些指导性文件内容各有不同, 但归纳起来主要集中在以下三个方面:介绍不同国家的指南并补充各国的案例研究和实验项目;由环境管理会计协会支持的具体环境管理行动介绍;强调不同层次的环境管理会计方法应用 (肖序等, 2005) 。另外, 国际标准组织于1996年推出了ISO14000环境管理系列标准, 主要包括环境管理体系、环境审核、环境标志、环境业绩评价、生命周期评估等几个部分, 更是对环境管理会计起到了巨大的推动作用。

环境管理会计研究的专门机构主要有美国环境保护局 (EPA) 、特勒斯协会 (Tellus Institute) 、Pollution Prevention Resource Exchange (P2Rx) 污染防治资源交流、欧洲环境管理会计协会 (EMA Network-Europe, EMAN-EU) 、英国环境局、英国特许注册会计师 (ACCA) 、社会和环境会计研究中心 (CSEAR) 、亚太地区EMA协会、澳大利亚特许会计师协会 (ICAA) 和经济与社会事务署可持续发展部等。其中, 欧洲环境管理会计协会 (EMA Network-Europe, EMAN-EU) 于1997年从欧盟环境和气候规划组进行的“生态管理”Ecomac (Eco-Management as a Tool of Environmental Management) 研究项目发展而来。EMAN旨在把前期工作建立在环境管理与管理会计功能的现存和潜在关系上以寻求促进的途径。欧盟 (EU) 曾经发起过一个关于环境与气候的研究项目。EMAN-EU建立了自己的网站 (the Environmental and Sustainability Management Accounting Network) , 成立环境和可持续管理会计网络就是为了对环境与可持续发展会计问题感兴趣的组织和个人提供一个交流的平台。定期向成员发送电子通讯, 每年召开一次年会, 截止到2006年已经召开了9次会议。并且EMAN-EU每年都出版有关的书籍。在欧盟及其他组织的资助下, EMAN得以迅速的发展, 目前在欧洲、亚太、美国和非洲建立了四个地区网站。

二、环境管理会计框架研究

(一) 国际会计师联合会的相关研究

国际会计师联合会 (IFAC) 于1998年发表了《组织中的环境管理:管理会计的作用》。该报告定义了环境管理实践、环境会计、环境管理会计等术语, 简要概括了在可持续发展的框架下企业环境管理的主要挑战和目标, 讨论了会计人员在企业环境管理中的作用 (IFAC, 1998) 。2005年8月国际会计师联合会公布了《环境管理会计国际指南》, 这份指南共分6章, 第1章讨论了公司为什么关心环境问题, 会计概念和语言, 环境会计概念和语言。第2章讨论了环境管理会计的定义, 环境管理会计包括的信息类型, 环境管理会计的用途和利益, 环境管理会计对现行会计实务的挑战。第3章探讨了实物流信息, 包括能源流、水资源流、材料流和废物流, 主要采用了投入产出法。第4章探讨了环境成本和收益的货币流。第5章分析了环境管理会计在内部管理中的应用案例, 分场所和组织层, 材料层和项目层等不同层次。第6章分析了环境管理会计和其他类型的会计及外部报告的例子, 主要包括环境管理会计与国家会计和报告、环境管理会计与财务会计和报告、环境管理会计和公司环境业绩报告。

(二) Roger L.Burritt等的相关研究

Roger L.Burritt等 (2000) 在文章《环境管理会计的当前进展——环境管理会计的复杂框架》中提出环境管理会计分为货币环境管理会计和实物环境管理会计两大部分, 在环境管理会计工具方面提出内部和外部、自愿和强制、过去和未来、短期和长期维度, 以及环境管理会计信息生成的规范性要求, 并指出管理的不同层次会对环境管理会计的诸多工具有所侧重。Roger L Burritt (2004) 在《环境管理会计—— (清除) 通往绿色愉快土地的障碍》一文中在分析传统管理会计障碍的基础上, 引出环境管理会计, 指出环境管理会计的方法工具包括环境成本分析、投资评价和业绩管理, 并对每种方法的具体应用做了说明。

(三) 加拿大管理会计师协会的相关研究

加拿大管理会计师协会 (SMA) 发布的一系列有关环境问题的《管理会计指南 (MAG) 》强调实用性。如第31、37、40、45号指南分别探讨了综合业绩指标、公司环境战略、商务决策中的环境会计工具与技术、ISO14000的理解和实施等。

(四) 捷克共和国环保署的相关研究

捷克共和国环保署颁布的环境管理会计实施指南 (2003) 中阐述了环境管理会计的定义、应用范围、环境成本的概念、内容、环境保护措施、环保设备、污染预防的原则、环境收益、材料和能源流;监控环境成本和收益的要求。其中对环境成本和环境收益进行了比较详细的分类和说明。

(五) Maliah Sulaiman等的相关研究

Maliah Sulaiman等 (2006) 在《面向可持续未来的环境管理会计》中提出必须将环境管理会计提高到战略层次的观点, 认为实现保护环境同时提高公司底线不是不可能的。指出环境管理会计的四大要素是成本会计、财务管理、风险评价以及信息系统。并在文中引用了企业和可持续发展国际学院的关于公司对环境反应的五级分类法。

(六) 联合国的相关研究

联合国作为一个官方性国际组织, 由其下属的经济与社会事务署可持续发展部 (United Nations Division for Sustainable Development, UNDSD) 于1999年组织了一个“改进政府在推动环境管理会计中的作用”专家工作组。工作组现包括来自阿根廷、奥地利、比利时、巴西、加拿大、哥伦比亚、中国、捷克共和国、丹麦、埃及、芬兰、德国、匈牙利、印度、意大利、日本、墨西哥、尼泊尔、荷兰、新西兰、挪威、菲律宾、波兰、葡萄牙、Saint Lucia、斯洛伐克共和国、瑞典、瑞士、英国、坦桑尼亚、美国、津巴布韦的政府官员。还包括来自国际组织的成员, 如经济与社会事务署可持续发展部 (UNDSD) 、联合国环境规划署 (UNEP) 、联合国贸易和发展会议 (UNCTAD) 、联合国气候变化框架公约 (UNFCCC) 、联合国大学高等研究所 (UNU/IAS) 、联合国工业发展组织 (UNIDO) 、欧盟委员会、欧盟环境署、欧洲会计师联合会、国际环境地方理事会 (ICLEI) 、生态管理会计网络 (EMAN) 、加拿大特许会计师协会 (CICA) 、英国特许公认会计师公会 (ACCA) , 以及来自于学术界、私营工业和其他非政府组织的成员。专家工作组从1999年开始一直召开学术会议, 对环境管理会计理论和实务的发展起到了巨大的推动作用。联合国可持续发展司专家工作组与奥地利联邦运输、创新和技术部合作开发的《环境管理会计:程序和原则》 (2001) 。在这份报告中对环境管理会计进行了定义, 系统论述了公司年环境支出, 具体包括废物和排放物管理, 预防和环境管理、材料采购价值、加工成本和环境收益。并对公司范围的环境管理会计进行了阐述, 具体包括资产负债表中的环境因素、从利润表中提炼支出数据, 公司范围的材料流余额、组织存货管理和生产计划、一致性与合并。同时还进一步的讨论了过程流程图和成本会计, 包括作业会计和流动会计。报告中还介绍了环境业绩指标和环境投资评价方法。

(七) 网络会计公司的相关实践

网络会计公司 (Arehur Andersen (AA) 会计公司开发) 一种“生态会计”的模型及配套软件程序, 其功能在于帮助企业对环境总成本及主要组成部分进行确认、追综、累积、估算及管理, 并定义了一百多种环境活动, 以成本矩阵形式组织和表达所有数据。其程序包含三个阶段:确认环境成本;计量环境业绩;分析评估提出替代方案, 且各阶段都包含具体的实施步骤。这是环境信息被纳入会计系统的很好的例子。

三、环境成本会计研究

(一) 美国的相关研究

美国环境管理会计的研究与应用在国际上处于领先水平。这主要得力于美国环境保护局 (以下简称EPA) 的有力推动。为执行1990年的“污染防止法案”, EPA早在1992年就建立了专门的环境会计项目, 旨在“促进和激励企业全方位地理解环境成本, 并将其运用于决策”。1993年由EPA、美国商会、企业圆桌会 (the Business Round Table) 、美国注册会计师协会 (AICPA) 、管理会计师协会 (IMA) 、AACE国际组织等联合发起了一个“国家工作室 (national workshop) ”座谈会, 公布了《利益相关者行动议程:工作室对环境成本的会计与资本预算的一项报告》 (EPA, 1994) 。这是环境管理会计最早的重要文献之一。这份报告提出, 为发展环境会计需要解决四个中心问题:对相关术语与概念的良好理解;创造内部和外部的管理激励;教育、指导和推广;开发和传播分析工具、方法和系统。此后, EPA的环境会计项目与多方合作, 沿着两个方向展开工作:一是理论研究, 为企业应用提供指南;二是实践经验的总结, 包括案例研究和基准 (benchmarking) 研究。在第一个方面, 为了解决上述第一个问题, EPA于1995年发表了题为《作为企业管理工具的环境会计入门:关键概念和术语》的重要报告, 后来被广为引用。首先, 该报告阐述了环境会计的意义, 界定了环境会计的基本概念。其次, EPA将企业内部环境成本分为传统成本、隐藏成本、或有成本、形象和公关成本四类, 此外还有外部的社会成本。这五种成本的计量难度依次递增。最后, 分析了如何将环境会计用于成本分配、资本预算、流程或产品的设计等。EPA认为, 成功的环境管理体系必须对全部环境成本进行计量, 并将其应用于各种决策。值得一提的是, 美国环保总局下设的 (Pollution Prevention Resource Exchange, P2Rx) 污染防治资源交流是集合了八个地区环境信息的国家网站:美国东北部废物管理官方协会NEWMOA (Northeast) 、东南部废物减量资源中心WRRC (Southeast) 、北美五大湖地区污染预防圆桌会议GLRPPR (Great Lakes) 、西南部零废物网络Zero Waste Network (Southwest) 、平原污染预防地区信息中心P2RIC (Plains) , 山脉草原污染预防地区信息中心Peaksto Prairies (Mountain) 、西部地区污染预防网络WRPPN (Pacific Southwest) 和西北部污染预防资源中心PPRC (Northwest) 。Topic HubTM项目是污染防治资源交流的产品之一, 而其中的环境管理会计Topic HubTM是由美国东北部废物管理官方协会研发的, 成立于2001年, 是一个可以自由交流环境会计信息的网站。其中包含了丰富和先进的环境管理会计信息:背景和总览、对传统会计变更的原因、环境管理会计实施、辅助活动和相关链接等。

(二) 加拿大的相关研究

加拿大特许会计师协会 (CICA) 1997年发表的《环境角度的完全成本会计》堪称在环境管理会计上最有影响的研究报告。报告指出, 推行FCA的许多条件当前尚不具备, 但政府和研究者应积极组织研究, 企业也应保持足够关注。

(三) 德国的相关研究

德国关于环境管理会计最重要的成果是奥格斯堡 (Augsburg) 大学管理与环境协会 (IMU) 设立的“生态效率——材料流动会计”的项目。该项目的目标是通过流量管理的手段减轻环境压力和降低成本, 同时提高经济效率和环境效率。德国技术合作协会 (GTZ) 下设的“环境导向的成本管理”研究项目特别关注非产品产出的成本, 旨在尽量降低非产品产出的数量, 从而同时降低生产成本和减少环境损害。德国Lueneburg大学“可持续性管理中心”也在研究“当代环境会计 (CEA) ”。德国联邦环境部 (BMU) 和联邦环境局 (UBA) 在1996年颁布了一套环境管理会计的手册, 强调环境成本的分配问题。

(四) 国际会计公司的相关研究

普华对Cormack Manufacturing Pty Limited环境管理会计的案例研究 (2002) 中说明了环境管理会计分别在制造业务单元、关键制造过程以及单个产品的应用, 并对现行环境管理会计框架提出了改进意见。因为不同企业对环境管理会计的若干概念的理解和界定不一样, 所以在这份案例中专门列示了术语表并进行了相应的解释。同时对环境成本采用了五级分类法:0和1级成本记录在总分类账中并且是可控的, 2和3级成本是指那些或有的或者无形的, 并且是主观的非量化的。4级成本是外部成本。该案例的研究范畴主要集中在0和1级成本上。通过更改会计科目, 使得隐藏的成本明晰化, 进而通过各种工艺中环境因素的对比进行方案的取舍, 生产过程中的成本收益比较, 改进订单预测减少存货陈旧, 改善存货控制, 降低包装成本, 减少能源消耗, 预防灾害。在该份研究中还总结了教训, 包括对环境成本定义应事先同意并一贯执行;对于2和3级成本没有办法量化, 但应定性说明;在环境管理会计应用层次方面主张如果在单个产品上应用有难度的话, 可适当提高层次, 并需对标准成本及如何获得有一定了解;建议分阶段实施环境管理会计;环境管理会计本身也是一个渐进的过程;要充分利用现有的会计框架。

四、其他相关理论研究

(一) 环境业绩评价的研究

2000年USEPA在《绿色股利——企业环境业绩和财务业绩的关系》中提出了推行环境战略以增加企业价值的建议, 并设计了全部成本评价法。该组织还研究了AT&T的绿色会计实施经验和五家大型石油化工企业等大量的案例。Roger L Burritt等 (2002) 在文章《文化特征与环境管理会计用于职员业绩评价:来自于澳大利亚、德国和日本的证据》中列举了文化对公司环境管理会计的影响, 环境管理会计信息用于职员的业绩评价以及评价在澳大利亚、德国和日本之间的比较。Jeff S.Mc Daniel等 (2000) 在《环境经济增加值——HSE战略的财务指标》中将传统的EVA增加环境影响因素, 并将其与HSE组织的战略及业绩考核结合起来。

(二) 环境成本预算的研究

特勒斯协会 (Tellus Institute) 是一个关注环境与资源问题的非盈利性研究组织, 创建于1976年。该协会的“商务与可持续性”项目涉及能源、水、废物、交通和综合的政策设计、研究、技术支持和实施、课程开发和培训以及软件开发。如EPA与特勒斯协会合作开发的P2/FINANCE软件, 可以帮助企业在资本预算决策中考虑环境成本因素。只需要输入默认参数、初始投资成本和年度经营成本, 该软件就可生成方案摘要、现金流分析和盈利性分析 (采用净现值、内部收益率、折现回收期三个指标) 等报告。

五、环境管理会计案例研究

(一) 单独的案例

为了实现《利益相关者行动议程》中的第三个目的, EPA发布了一系列经典的案例研究报告, 并希望案例中的经验有助于其他公司开始运用环境会计。如EPA于1995年发布了美国电话电报公司 (AT&T) 实施“绿色会计”的案例研究报告。AT&T的经验主要是:将绿色会计与为环境设计 (Df E) 、全面质量管理 (TQM) 、污染防止 (Pollution prevention, P2) 、作业成本法 (ABC) 和作业成本管理 (ABM) 等结合起来, 由高层管理人员作出承诺, 建立了一个跨职能的团队, 发行了“AT&T绿色会计术语表”, 开发了一个文献评价程序和公司自我评价工具。另一个有名的个案研究是关于加拿大安大略水电厂 (Ontario Hydro) 在决策中所采用的“完全成本会计 (Full Cost Accounting, 以下简称FCA) ” (EPA, 1996) 。这个案例强调将环境成本及其影响纳入企业的计划和决策。该公司的经验与AT&T相似, 建议修改现有会计体系, 扩展现有财务评价框架, 支持FCA的研究、培训和实施。

(二) 行业案例集

EPA发表的行业研究报告比较注重环境影响突出的行业, 如电镀行业、化工与石油行业。1997年休斯顿大学接受EPA的委托与“墨西哥湾可持续发展工商理事会 (BCSD—GM) ”合作, 对5家实施环境会计制度的化工与石油公司进行了为时一年的基准研究, 比较了其使用的环境会计方法 (EPA, 1997) 。研究目的是使参与研究的公司能对其环境成本会计体系的形式和功能在讨论后有所改进, 也对环境成本会计的成本收益进行分析。研究发现, 各个公司在背景文化、环境成本会计制度设计、经营与资本支出决策、总体优势与劣势等方面均有很大差异。1998年, EPA发布了一份关于公司环境机会评价的案例研究报告 (EPA, 1998) 。污染防止的目的是“双赢 (win-win) ”, 即公司既减少废物也节省成本, 但现实生活中并不容易做到。为了更完整地说明企业在选择污染防止项目上面临的挑战, EPA分析了美国的三家化学品制造业公司不成功的污染防止项目。研究发现, 污染防止投资项目财务上失败的主要原因是技术困难、不确定的市场条件、监管问题以及成本、收益和风险信息的不足。此外, 特勒斯协会1998年为EPA编写了一本环境成本会计案例集, 其中包括资本投资 (24个案例) 、流程与产品成本计算 (9个案例) 和战略规划 (6个案例) 三组案例 (EPA, 1998) 。2000年, 特勒斯协会为EPA进行了另一项案例研究。在与有关人员进行访谈的基础上, 描述了在9家美国医院中运用环境管理会计的情况和运用环境管理会计提高环境业绩、降低成本的机会 (EPA, 2000) 。2002年EPA将过去的环境会计项目及相关成果转交特勒斯协会接管, 同时要求其开展国际项目。特勒斯协会随即在波士顿成立了“环境管理会计研究与信息中心 (EMARIC) ”, 由EPA出资并由EMARIC接管和拓展美国EPA环境会计项目, 并于同年5月建成了“环境管理会计国际网站 (http://www.EMAwebsite.org) ”, 成为美国和国际上研究环境管理会计的重要信息来源。2004年6月该网站已有320多个条目, 其中一半以上的内容可以免费下载。EMARIC目前已经是个独立的中心。

(三) 问卷调查

1995年EPA与特勒斯协会合作, 对管理会计师协会 (IMA) 的成员公司进行了问卷调查, 调查制造业公司在其常规性资本预算程序中考虑环境成本的方式和程度 (EPA, 1995) 。调查发现, 许多公司只考虑了环境成本中容易计量部分, 低估了环境成本;大多数公司将环境成本计入制造费用, 或按错误的标准分配到产品, 妨碍了有效的业绩控制、产品定价、激励制度及其他影响企业竞争力的活动。对于战略规划, 如流程优化、市场渗透、公司形象等, 也因不准确的成本信息而受到不利影响。美国EPA在FCA的发展方面也做了不少工作。FCA帮助地方政府识别、评估和管理城市固体废物实际成本, 有利于城市管理决策和规划。

六、结论

从对上述国外环境管理会计的研究现状可以看出:环境和可持续发展问题的日益严重应该引起权威部门的充分重视, 这里的权威部门既包括政府部门也包括企业管理层。政府的政策在行业中的导向作用是不容忽视的, 同时企业的目标设定, 企业的责任意识也影响着环境管理会计的实施。只有权威部门足够重视, 并起到很好的导向作用才能促进对环境管理会计的研究和运用。另外, 环境管理会计已经不是一个完全独立的学科, 而是和其他学科如清洁生产、循环经济、传统管理会计、知识资源等交叉融合的学科。同时环境管理会计研究是一项系统性工程, 环境管理会计本身也存在可持续发展问题, 只有学术界和实务界人士长期的坚持才能充分发挥它的效用。

参考文献

[1]魏素艳、肖淑芳、程隆云:《环境会计:相关理论与实务》, 机械工业出版社2006年。[1]魏素艳、肖淑芳、程隆云:《环境会计:相关理论与实务》, 机械工业出版社2006年。

[2]干胜道、钟朝宏:《国外环境管理会计发展综述》, 《会计研究》2004年第10期。[2]干胜道、钟朝宏:《国外环境管理会计发展综述》, 《会计研究》2004年第10期。

[3]IFAC.Environmental Management in Organizations:The Role of Management Accounting, 1998.[3]IFAC.Environmental Management in Organizations:The Role of Management Accounting, 1998.

[4]IFAC.International Guidance Document Environmental Management Accounting, 2005.[4]IFAC.International Guidance Document Environmental Management Accounting, 2005.

[5]Roger L Burritt.Environmental Management Accounting:Roadblocks On The Way Tothe Green And Pleasantland.Business Strategy and the Environment, 2004.[5]Roger L Burritt.Environmental Management Accounting:Roadblocks On The Way Tothe Green And Pleasantland.Business Strategy and the Environment, 2004.

环境管理会计国外 篇2

一、在国外会计师的作用及地位

（一）监督性

监督性，简而言之就是其公证的作用。例如，要在美国注册会计师，首先一定要在“公认会计原则”的基础上，对所需要注册会计师的委托单位进行财务方面的审查，并做成报告。首先，要看其单位的财务方面是否符合“公认会计原则”，只有在遵守了这个原则的基础上，才能作出公正而客观的结论，从而担任起受托的监督责任。即，财产的所有者一方面要对现有的财产进行评估，同时，也要对现有财产在未来的升值情况进行评估，并结合经营者以往的业绩和能力，去决定是否向其投资。此外，在英美两国，也有很多人现在来越来趋向于要管理会计师去监督管理企业的对社会的责任，例如，企业要对其在生产过程中对环境产生的污染进行治理，企业要对其雇员的生活条件等方面提供帮助等。但是，目前，针对管理会计师是否监督企业的社会责任这一方面还只是一个建议，并没有实施，毕竟社会责任本身就是一个非常广而难以确定的问题，计量起来是非常难的。因此，目前在许多国家，对于企业的社会责任这方面，都是以适当的方式去鼓励企业，而在企业的财务报告中，则主要是通过其社会责任的完成情况，采取严格的方式进行核实，并请注册会计师对其可信度和真实性进行客观的评价。

（二）建设性

建设性，也就是管理的咨询作用。记得约瑟?安达信曾经说过，公证是很重要，但公证不是目的，而是手段。公正的目的就是在于可以采用查帐或者公证的方式，通过对一个公司的经营活动在财务数据上的本现，来找到公司运营中的问题，从而帮助其找到解决这些问题的办法。也就是说，如果说公证是作为注册会计师这一职业得到存在和发展的必要条件，那么，管理咨询则是注册会计师们用来不断成长和发展的一种方式和武器。

二、管理会计师的标准

要想做一个合格的管理会计师，必须要获得管理会计师的资格证，首先要向相关的协会提出自己要想做一名管理会计师的申请书，然后，才拥有了可能去参加管理会计师考试的资格；而只有那些通过了审查，同时，又符合条件的人，才能获得在未来的三年内学习相关科目的资格，学习完之后进行考试。考试的内容是由五个单元组成的，对于这五个单元的内容必须全部合格，才可以获得管理会计师的资格证书，同时，还要具备如下的行为标准。

（一）自身能力方面

第一，要在平时不断地自己的学习或者是参加培训，提升自己相关的职业技能和水平。

第二，管理会计师的行为必须既符合国家的相关法律和规定，同时，也要符合自身所在的岗位的要求。

第三，对于其在工作中所获得的一切的资料或者是信息，都一定要经过科学、合理的分析之后，才可以对其进行有条理且完整的报告。

（二）对外保密方面

第一，对于管理会计师来讲，除了接到某人或者组织的授权之外，对于所获得的一切机密的信息或者资料都不允许对外泄露。当然，除了法律上对于管理会计师的责任和要求之外。

第二，对于管理会计师的保密工作，不仅限于其本人，对于其下属的工作人员也要做好一切资料或者信息的保密工作，同时，还要对其下属行为进行监督。

第三，管理会计师虽有获得机密文件和资料的机会，但是对于其本人或者第三者，绝对不允许其因自己的身份而获取相关的机密资料去获取非法的利益。

（三）道德正直方面

第一，管理会计师绝对要避免因为利益而与任何方面发生矛盾或者冲突，同时，也要将各种潜在的冲突进监督，并将其处理在冲突发生之前。

第二，对于一些有损于管理会计师正当履职的一切活动都不得参与。

第三，管理会计师绝对不可以为了自己的合法权利而去破坏自己的组织。

第四，管理会计师不可接收任何会对其行为产生影响的礼物或者是恩惠。

第五，管理会计师不可以将一些职业禁例进行认可或者是传达。

第六，管理会计师绝对不可以交流或者传达一些有利或者不利的信息，以及其职业判断或者想法。

第七，管理会计师绝对不可以参加任何对其职业信任产生影响的活动，也不可以对这些活动进行支持。

三、遇到与职业道德相矛盾时的解决措施

（一）上报讨论

管理会计师一旦遇到一些与职业道德相矛盾性的问题，首先应想到自己的顶头上司，并坦诚地与其对问题进行讨论和交流。当然，如果此事涉及到其顶头上司，则可直接向更高层的上司寻求讨论，甚至在有需要的情况下，可以直接到最高管理层那里获得帮助或者最终的答案。

（二）求助顾问

管理会计师在遇到与职业道德相矛盾的问题时，还可以和那些相对来讲比较公正的顾问进行讨论，当然，讨论中必须说清楚所有的事项，从而既有利于其对事件的始末的明确了解，也有利于帮助找到可以解决的办法或措施。

（三）辞职

如果管理会计师在遇到与自己的职业道德相矛盾，并在尽了所有的能力之后仍然无法找到解决的办法，就一定要向组织提出辞职，同时，向接替自己工作的人员做好工作的交接。

结束语

环境管理会计国外 篇3

【关键词】会计体系；会计改革；国外政府；国内政府；启示

随着经济全球化的发展，我国会计准则的国际趋同已成必然趋势，国内的政府会计也正加速走向国际化，但会计体系的变革不是一朝一夕的事情，需要一个循序渐进的过程，以确保权责发生制下的会计能够为人们提供更详细全面的会计信息，进而提升政府财政的收支透明度，并提升相关职能机构的工作效率。

一、国外政府会计体系分析

1.美国政府的会计体系分析

美国政府的战略制定大多要通过政府部门的层层审批及投票表决，在各地方政府部门，权责发生制并非都会发挥作用，而是仅在部分领域实施了权责发生制，如退休金的改革当中就实施了权责发生制，藉此对成本进行确认，以促进资源利用最大化，使人们能够安心工作，同时实现社会财富经验的积累。美国的政府会计体系已在很多方面实施了改革，根据其国情，美国会计体系中设置了两套系统，地方政府与中央联邦使用的会计准则是不同的，其会计体系遵循联邦制的形式，分开实施，互不干扰。另外，美国政府会计体系的改革是循序渐进的，对于不同时期，政府会计的改革目标是不同的，其中，初期目标是运用财务记录进行腐败抑制，该目标实现之后，财务管理的高效率性就成为政府会计改革的下一目标，这就能够充分发挥财务报告的作用，使之成为政府政绩监督与审查的最有效武器。

2.新西兰政府的会计体系分析

新西兰政府会计所采取的是一步到位式的改革模式，其改革是较为深刻及全面的。通过6年的时间，新西兰大部分政府部门的会计工作都实现了向权责发生制的改变，其财务报告从整体上转变成了权责发生制，到1994年，新西兰政府已经全面地建立起了权责发生制下的财务预算及管理系统。改革之后，新西兰政府的财政支出减少明显，其收支与结余状况由原来的财政赤字转变为盈余，同时，政府财政透明度的提升也十分显著，工作效率有了很大的提高。总体来说，新西兰政府会计的改革非常成功，值得我们借鉴。

3.法国政府的会计体系分析

法国政府的会计管理模式是集权式的，其地方及中央政府均实行统一的会计管理。法国政府会计原来只是预算会计，仅对现金的收支进行记录，而对于政府的资产负债等方面则不能提供足够的信息，故不能准确计算出政府公共服务成本，也不利于政府的财政情况审查。为了提升财政管理能力，法国政府对其会计体系进行了改革，并分别构建了三套政府会计模式，即预算会计、成本会计及财务会计，这三套会计体系是相互补充及独立的，与此同时，经过5年的时间，法国政府构建起了权责发生制下的财务报告，这种体系下的财务报告更适合现代法国政府的财政处理情况，有效提升了财务的透明度，增强了政府的运行效率，可见，法国政府会计改革也是比较成功的。

4.意大利政府的会计体系分析

意大利政府的会计改革所采用的是分步到位模式，即从地方政府开始，逐步过渡至中央。意大利政府分为行政区、省及市镇三级，国家宪法承认各行政部门的会计自治权，其政府会计基础并无内在的一致性，相关法律也规定，会计准则当中的折旧法及计量屬性是可以不同的。意大利政府的会计改革中，针对财务会计制订了新规则，并重新设计了管理模式：中央政府实施收付实现制，地方政府实施权责发生制，地方政府制定会计报表的时候，会把会计的资产损益表与资产负债表进行结合应用，并有效记录相关事项，以便会计审核。

二、国内政府会计工作中存在的问题

1.国内政府会计的主体不够清晰

国内政府的会计核算本来以预算会计作为主要模式，中央与地方政府均是预算会计主体，但随着国内经济的深化改革，政府会计在主体界定方面存在了一些争议。通常而言，在会计主体核算时，需要考虑政府的部门性质，并真实反映出财务情况与运营状况，但在国内的政府会计体系当中，仅对政府的会计收支状况实施核算，对政府财政工作发展状况的反映并不真实。同时，有些事业单位本应归入改革试点，但未按照计划予以实施，在支出核定时仍采取传统基数的方法。这种主体界定的模糊性，使得财务监督及核算存在混乱情况。

2.国内政府会计的相关制度完善度不够

近年来，国内市场经济发展迅速，相应的政府改革进程也要加快，但由于受计划经济的影响较大，国内政府会计工作并未实现制度化。根据新预算法规定，政府收入应该归入预算体系中，但国内政府的会计工作并未将政府收入纳入其中，仍然在预算体系外循环，导致很多部门的财政资金进入了“小金库”当中。其次，我国现行会计准则也存在诸多不合理之处，例如，国有资本预算原本应覆盖全部国有企业，可现实并非如此，仅有部分国企收入被纳入了预算体系中，一些国有银行并未包含在内。另外，预算法原本的影响对象为各级政府的预算编制与整理，但国内地方政府仅在一般性的公共预算编制上较为成熟，其他预算编制还很不完善，如社保基金方面的预算就有一些缺陷，仍存在收支不平衡的现象。

3.国内政府会计的核算基础也不够完善

国内政府会计制度原本采用的是收付实现制，该制度下政府的赤字与借债需求是相接近的，也符合我国政府早期的管理特点，但随着市场经济的深入发展，政府职能出现了较大的转变，原来的会计核算形式已不符合现代政府的职能定位，很多问题已无法通过收付实现制予以解决。例如，对于长期积累债务及拖欠的费用不能有效核算，资产损耗也未考虑在内，不能有效反映政府在公共服务中所付出的成本及商品，财务报告也不能有效反映政府财务及绩效情况。

4.国内政府会计报告内容完整度不够

国内政府的会计工作当中，存在核算及报告内容不够全面的情况，不能真实地反映出政府财务的运营及收支状况。在总预算当中，各级政府有的明文规定了核算内容，有些则并未规定此方面内容，同时，会计报告对政府的固定资产与资产净值状况未作计量，对于国有股权与有价证券等方面也未予以确认，而且国内政府的会计工作结果并不是很准确，一些会计信息未能得到真实呈现，加大了政府的财政风险和预算难度。因此，加强对于会计报告内容的完善是十分必要的。

三、国外政府会计体系分析及对国内政府会计改革的启示

1.国内政府会计的权责发生制应用需具体分析

为了提高国内政府会计体系改革的合理性，对国外政府的会计体系进行借鉴是必要的，但因政治环境及经济发展的程度有所不同，具体的会计体系改革还需要根据国内的实际情况进行调整。首先，我国需要依据本国国情寻找适合国内经济的会计改革之路，如美国的会计系统所采取的是基金形式，其预算及财务报告的成本计量是不同的，国内在实施会计改革时就不能完全照搬，需要借鉴其中对自身有益的经验，并分析国内政府会计的改革效果，将权责发生制的应用程度与国内国情进行有机结合，依据国内实际经济发展状况，合理引入权责发生制，以满足国内经济改革的现实需求，给国内的经济体制改革奠定基础，最终推动国内会计核算与国际社会相接轨，为进出口贸易之间的外汇管理及结算提供方便。

2.国内政府会计的改革要逐步实施

国内实施政府会计改革时，可先在一定范围内试点，进行小规模的研究，通过经验总结，逐步推广使用。由于各地方政府及管辖区域的经济情况不同，对于会计改革的广度及深度应根据现实条件来调整，在一定程度上，可先实施权责发生制，通过实践中出现的具体问题，探索纠正方法，并提出合理的改革方案，进而在更广的范围内实施，最终实现在全国范围内开展。此做法不仅可以降低会计体系改革的风险，也能避免操作步骤的复杂化，同时还能降低改革的工作量。另外，要注意总结试点区域的教训及经验，会计改革势必会触及一些根本利益，改革当中应张弛有度，有效把握会计改革的进程，将相关利益集团逐个攻破，以实现会计改革目标。

3.科学制定相关的会计改革方案，并统筹规划

从国外政府的会计改革状况看，均针对会计管理模式实施了科学全面的规划，与意大利及法国等国家相比，国内的政府管理机构及体制设置更加复杂，政府会计改革所面临的挑战更大，构建会计信息系统及人员培训的任务更加繁重。为了有效推动国内政府会计改革，可借鉴国外的会计改革形式，从总体上进行科学规划，强调重点突破，先易后难，逐步地推动改革进行。在充分保证改革系统性的前提下，科学制定会计改革方案，对政府会计的改革原则、内容及目标等予以明确，以促进国内政府会计改革的顺利实施。

4.完善相关的法律制度，加大人才培养与有关系统的开发力度

为了确保会计体系改革的顺利进行，需要加强相关法律制度的完善。目前，我国与预算法相关的法律制度并不完善，应依据改革的实际需求，对相关法律法规进行及时修订和补充，为会计权责发生制改革有效提供法律方面的保障，规范资产、负债等会计要素方面的处理办法。权责发生制下的会计改革不仅包含会计制度的变革，还包含软件系统的更新及会计人员的技能培训等，因此，要尽快对预算软件进行调整升级，并努力提升会计人员的业务能力，通过定期或不定期的专业培训来提升其业务素质，打造优秀的会计工作队伍，为会计改革的顺利推动提供重要保障。应注意，相关培训工作应该形成制度化、规范化，以有效实现资源优化，加快会计改革的步伐。

5.强化政府审计监督的职能，构建全面的监督体系

要保证国内政府的会计改革顺利实施，还应做好政府审计监督工作，有效完善相关监督体系，充分发挥内部审计的制约作用，逐步完善权责发生制下的监督体系。为此，首先要加强立法工作的完善，从法律方面加强政府财政资金的监管，提升财政监督的法制性与权威性。其次，要对财政资金的收支状况实施全面考核及监督，并积极完善信息公示制度，在保证国家利益的前提下，尽量公开财务信息，构建畅通的公共监督渠道，有效发挥公众监督的作用，不断提升政府的财政管理能力。

四、结语

为了更好地满足政府的公共管理需求，很多国家引入了权责发生制，与原来的收付实现制相比较，权责发生之下的会计核算更具优势。我国也引入了权责发生制，这使得我国原本的会计体系出现了很大变化，会计功能也发生很大转变，在此背景下，要想确保会计改革的顺利实施，需要国内政府根据实际国情，合理借鉴国外的会计改革模式，使我国政府会计改革有的放矢、少走弯路，最终实现国内政府会计工作的不断优化和完善。

参考文献：

[1]黃保华.政府会计权责发生制改革研究[D].重庆工商大学，2013.

[2]张璐源.政府综合财务报告研究[D].财政部财政科学研究所，2014.

[3]杜金爽.中美政府会计制度比较研究[D].大连海事大学，2015.

环境管理会计国外 篇4

一、溯因推理概述

Pieres(1878)第一个提出溯因为一种推理形式,应当与归纳推理和演绎推理相提并论。他例举出三者的差异:如果(1)这个袋子中的所有豆子都是白色,(2)这些豆子都是从这个袋子里取出,(3)这些豆子都是白色;那么,以(1)和(2)为假设推出(3)是演绎推理,以(3)和(2)为假设推出(1)是归纳推理,以(1)和(3)为假设推出(2)可能成立的是溯因推理。并指出溯因推理的基本形式是:P为观察到的某一令人惊异的现象;若H为真,则P理所当然地可解释;因此有理由认为H可能为真。从推理的严密性看,溯因推理远不如另外两种推理,这也是长期以来它不为人重视的原因,以至于有人即使采用了溯因推理也羞于承认,或者声称使用的是归纳推理。Pieres认为,溯因推理的过程就是形成解释性假设的过程,是三种推理中唯一能引入新观念的逻辑推理,这正是值得珍视的价值所在。Hanson(1958)则以开普勒提出椭圆轨道假设为例进一步强调,这是“一种从被解释项到解释项的不朽推理”,是真正具有科学“发现的模式”。他们的认识,为1987年“国际逻辑学、方法论和科学哲学大会”将溯因推理确定为世界性攻关课题奠定了基础,从此确立了它在逻辑学中的地位,对其应用研究也逐渐拓展到包括管理学在内的诸多领域。

在管理学者看来,溯因推理所具有的发现新知识的作用值得研究者重视(如Alevesson和Karreman,2007;George,2014;Locke等,2008;Weick,1989)。Mantere和Ketokiv(i2013)指出,在管理学研究中,数据即“豆子”,理论为“袋子”,理论建构过程就是收集数据(捡豆子),再将经验一般化(推断未观察到的豆子颜色),或者在放弃某些理论的同时,接受一些理论(捡袋子)。由于“只有溯因推理能为我们带来新观点”,而且它强调理论与实践之间反复“对话”,具有不断反思各种假设解释的特征,因此应当成为管理研究的基本逻辑推理。在实践应用中,Weick(1989)认为建构理论过程就是溯因推理的典型应用,他将理论建构分为“问题陈述———思想试验———选择最佳解答”三个步骤。其中“问题陈述”是需要解释的反常,需要证实或证伪的假设以及不能回答的问题;“思想试验”是指使用各种“如果…那么…”方式获得的问题解答;“选择最佳解答”则为依据选择原则从各种解答中选择的最满意解释。而创建组织公平理论的Folger(2005)指出,其研究方法就是以溯因推理为指导的“嗯?啊哈!”法,其中“嗯?”为令人费解的问题,“啊哈!”即提出可作为其潜在解释的假设机制或流程。此外,近年来为管理学者推崇的循证管理(Eviedence-based Management),其决策逻辑就是溯因推理。

基于Pieres的溯因推理三段式,结合上述管理研究实践,我们可以将溯因推理步骤细化为一个反复迭代的过程式:发现令人惊异的反常现象———形成解释反常的可能假设———验证基于假设的解决方案以获得最佳解释———发现新的反常现象。其中,反常现象是指理论上或者直觉认为上应当如此但是实际情况却并非如此的一种冲突。以下本文将使用该过程式考量国外战略管理会计(SMA)研究的进路,以期获得该视角给予的研究启示。

二、溯因推理视角下国外战略管理会计研究进程

从1981年Simmonds首次提“战略管理会计”一词以来,其一直是管理会计领域的研究热点,并被赋予了构筑21世纪现代管理会计大厦主要力量的重任。由此形成的研究内容繁芜,且与战略管理、市场营销和管理会计的研究交互缠织。为厘清这些研究成果,研究者先后采用了多种分类标准,包括研究时间、研究区域(如英国视角、北美视角及澳洲视角,国内研究与国外研究)、采用的创新技术(如Guilding等的12种SAM方法,Simon和Guilding的5类方法)、理论研究与实证研究或案例研究、对待SMA的态度(如张朝宓和熊焰韧的倡导类、全面否定类和调和类)等等。本文则依据溯因推理视角审视SMA的研究脉络,期望能达到上述分类标准的功效,同时让研究者循此找出SMA的研究方向和研究问题,有利于参与学术对话,形成让管理实践受益的研究成果(表1)。

尽管SMA概念1981年就提出了,但是研究热潮却始于1987年Kaplan和Johnson的《管理会计相关性的遗失》出版后,原因是该书揭示了管理会计遭遇到的重大反常现象:许多采用了诸如适时制、全面质量管理、先进制造技术、计算机辅助设计等先进制造技术和管理方法的创新性企业或大型企业,它们理应会实施和开发出同样先进的管理会计系统和业绩评价系统,但是各种实证研究都发现,它们依然使用的是1925年后就没有大变化的管理会计方法。这一“惊异”的反常现象促使研究者解释其原因,典型的假设解释是:由于管理会计系统与20世纪80年代兴起的战略管理脱节,没有顾及市场环境、制造环境和管理环境的变化,无力为组织适应新变化提供信息支持。对此,英国的Bromwich和Bhimani和美国的Shank和Govindarajan提出了两种典型的解决方案。Bromwich和Bhimani基于Lancaster的产品属性经济学理论、Baumol的市场竞争成本理论和Ohmae的“战略三角”(顾客、企业和竞争对手)理论,提出采用以战略成本分析模型为基础的产品属性分析法,以顾客获得的产品利益作为成本驱动因素,进而实施产品竞争对手的成本分析和战略投资分析;美国的Shank和Govindarajan则以Porter的竞争理论为基础,提出战略成本管理的思路,包括囊括供应商和顾客在内的价值链分析,将成本动因划分为结构动因和执行动因两类,以及将前两者相结合的战略定位分析。他们的观点极大地推动了SMA的研究,成就了20世纪90年代“辉煌的十年”期。

从20世纪90年代末以后,上述研究成果面临了新的反常现象:研究的解释和倡导的方法在理论上很完善,但是在实践中的采纳率却很低,甚至是SMA的这一招牌术语也未获得广泛理解和应用,由此成为SMA之谜。研究者的解释各不相同,如Bromwich和Bhimani认为是管理者特别是管理会计人员抵制变革的行为所致;而Shank认为是组织外部形势发生逆变,特别是实施萨班斯法案和对外提供利润报告的压力产生了挤出效应。但是更具影响的是另外两种解释:Roslender等的威胁观和Nixon和Burns等人的失衡观。威胁观认为,研究者仅仅注意到管理会计人员或部门在知识和职能上受到的威胁,产生的研究成果都以防御和抵减威胁为出发点,力求让管理会计人员成为SMA方法的守护者或所有者,其他职能部门则以他们为中心开展工作。具体而言,威胁观认为Bromwich和Bhimani的观点不过是概念的发展,其操作性不足,而Shank等的看法是将战略管理,特别是Porter的战略竞争理论应用于管理会计的思路,但更新的战略管理研究研究成果并未进入管理会计的视野。而Nixon和Burns等人认为,与SMA实践、战略管理的研究以及其他相关领域的研究相比,SMA的研究严重滞后,发展失衡。事实上,实践中的管理会计仅仅是信息系统中的一部分(并非唯一),它与其他信息系统一起嵌入具体实务中;战略管理的主题是变革、资源观、创新和整体性,但SMA的研究却只是依附于资源观的前身———Porter定位观,另外三个主题一直游离于SMA之外;其他相关领域如战略控制、管理控制、知识管理和业绩评价等,都积极主动地与战略管理的发展相随,而SMA研究依然囿于初期设定的“花园”中争吵。针对不同的原因解释,也有了不同的解决方案。Roslender等人的解决之策是以价值管理理论为基础,探寻管理会计与其他职能之间协同的机会,其中最现实的是与市场营销协同,然后将这种协同纳入到战略管理的框架之中,形成战略营销管理会计这一新的研究领域。而Nixon和Burns等人则认为,SMA研究应当构建由四块基石结合的框架:战略管理文献、管理会计实践、战略导向的其他相关领域、管理会计方法,因此,应当以它们各自的发展、彼此的互动和补充作为发展方向,跨越概念边界和学科边界。

三、溯因推理对管理会计研究的启示

随着研究的推进,溯因推理在逻辑上的诸多问题业经解决,具有成为当代认识论基础的条件,而且在其他学科中也有大量应用经验可资借鉴,因此,上述分析可以形成以下研究启示。

第一,溯因推理有助于丰富管理会计研究思路。财政部长楼继伟(2014)指出,要“发展中国特色管理会计理论体系”,以“推动中国会计升级转型”。完成这一历史使命,仅靠归纳推理和演绎推理之下的研究方法并不够,因为它们都以“平均值”为研究起点或预测对象,而可能产生有创建性的研究成果往往源自那些极端的“例外”现象。事实上,研究例外的反常正是溯因推理的起点,例如,从作业成本法到时间驱动作业成本法的研究进展,平衡计分卡由最初的业绩测量工具演进到当今的战略管理系统,都是溯因推理指导下实施“创新行动研究法”的结果。因此,如果管理会计研究者能像人工智能、医学、侦查学、语言学、认知科学等学科的学者一样,主动关注溯因推理的研究成果,就可以拓展研究思路,除了继续介绍和引进西方管理会计研究成果,还可以用新的研究思路,提出中国管理实践中亟待解决的有趣且重要的研究问题,获得更多创新性成果,形成自己的管理会计理论,为建立有中国特色的管理体系提供支持。

第二,溯因推理有助于解决管理会计理论脱离实践的困局。在管理会计研究领域中,研究与实践相脱节的问题屡遭诟病,例如20世纪20年代后出现的标准成本差异分析法、投资回报率分析法、现金流量折现法、投资预算法、零基预算法等重要成果都发轫于实务界,与学者的研究无涉,以至于出现了“职业实践空心化”的危机。大家认同的基本解决思路之一是强化理论与实务的对话和协同,而溯因推理中以反常为研究起点的做法正是实现这一思路的有效路径。因为在管理研究中,反常是指现有管理研究(理论)及其竞争研究(理论)对于同一实践问题存在着解释冲突的意外现象,是一种“本应如此”与“并非如此”之间的冲突。研究者探寻到的反常就是现实中存在的冲突或矛盾,它们是通过理论与实践对话所发现的令人“惊异的事实”,为解决这些冲突和矛盾同样需要双方的协同,否则所产生的研究成果难以获得共识。因此,这一发现和解决反常的过程同时也是理论与实践结合的过程,有助于理论脱离实践问题。

第三,溯因推理有助于理解大师们的研究轨迹和学习其研究策略。《管理学中的伟大思想》的编者指出,“学习如何开发理论的最好方法,是向那些开发了重要管理学理论的大师们学习”,而该书就汇聚了当代管理学中最受欢迎的30位大师在开发24种理论前后的研究心得。笔者研究发现,其中有23位大师在开发的19种理论时采用了以反常为选取研究问题起点的策略,其人数和开发的理论数量都占近80%。事实上,这种做法并非偶然,许多没有进入此书中的管理学大师也采用了同样的研究策略。例如,Kaplan和Norton开发的平衡计分卡就是以技术领先企业并未采用管理领先方法的反常为起点的;Christensen的破坏性创新理论以当时的创新管理理论无法解释的“窘境”为研究起点的;Porter的国家竞争优势理论以李嘉图的资源禀赋理论不能解释资源缺乏却具有优势表现的“意外”为研究起点;蓝海战略理论则以违背的Porter理论推断的反常为研究起点,即一些企业同时采用差异化战略和成本领先战略却取得了成功;科斯的交易费用理论始于对美国的企业大量考察后发现奈特的理论不能解释的反常,即如果说企业概念的引入是因为市场运行成本的存在,那么问题是:“如果能通过‘组织’消除某些成本……,那么为何仍有市场交易存在?为何不由一个大企业进行所有市场活动?”。对此管理学大师明茨伯格直言,是否“珍惜反常”正是优秀研究者与平庸者的分水岭。上述大师们的基本做法对于管理会计研究者改善研究策略具有借鉴意义。

第四,溯因推理有助于感知研究成果为最佳推理说明。溯因推理的步骤之一就是从多种对“惊异的事实”的解释中选择最佳解释。能够成为最佳解释的基本条件有二:一是不仅能够解释已经观察到的那些令人惊异的事实,而且还因为相反的假设所推出的结果不能解释反常;二是与其他假设相比能够更好地解释观察到的反常。于研究者而言,要让读者感知研究成果的可接受性,就应当增加研究过程的透明性,即在证明所完成的研究具有可靠性的同时,还要证明相反假设的研究具有不可靠性,以及与竞争性研究思路相比,其研究有何相对优势。证明相反假设不可靠的做法就是近来受到重视的稳健性检验,例如人们基于这一研究思路发现,大家熟知的霍桑实验、双因素激励理论等难以获得支持;而突出研究假设具有相对优势的做法是,在选择某一理论、变量、测量方法的同时,不能简单地说选择的理由是因为它们为当前最流行,或者是大家都在这样做,而要阐明为什么不选择其他备选项目,如组织业绩指标为什么要用资产报酬率而不是经济增加值、利润额、成长率、托宾q值等。如果在我们的研究成果表达中,能够同时将这两个方面考虑到,将能让读者更清晰地感知研究成果的创新性。

参考文献

[1]白胜:《战略管理会计研究》,知识产权出版社2013年版。

[2]白胜:《聚焦反常:选取研究问题的新起点》.《科技进步与对策》2015年第9期。

[3]布拉米奇,M.,比姆尼,A.:《管理会计——发展的方向》,中国人民大学出版社2002年版。

[4]汉森N.R:《发现的模式》,中国国际广播出版社1988年版。

[5]楼继伟:《加快发展中国特色管理会计促进我国经济转型升级》,《中国财政》2014年第18期。

[6]史密斯,K.G,希特,M.A.:《管理学中的伟大思想》,北京大学出版社2010年版。

[7]涂纪亮编:《皮尔斯文选》,社会科学文献出版社2006年版。

[8]Langfield-Smith,K.Strategic Management Accouting:How far Have We Come in 25 Years?Accounting,Auditing&Accountability Joural,2008.

国外企业管理花絮 篇5

有一段时间麦当劳快餐饮食公司亏损严重，总经理雷·克罗克通过观察发现，一个重要原因是公司各职能部门的经理滋生了官僚主义，习惯于靠在办公室舒适的椅背上遥控指挥，把许多宝贵的时间耗费在抽烟和闲聊上。于是克罗克想出一个奇招，命令所有经理（也包含自己在内）把自己的椅子靠背据掉。起初很多人想不通，骂克罗克是个疯子。不久大家开始悟出克罗克的“苦心”，经理们纷纷走出办公室，在工作第一线了解、处理问题。由于工作方法的转变，麦当劳公司的状况终于有了转机，现在该公司已是美国最有影响的十个企业之一，克罗克本也成了很有影响的企业家。

肯德基公司雇佣“特别顾问”监督分店

一次，上海肯德基有限公司收到3份从美国总部寄来的鉴定书，对他们外滩快餐厅的工作质量先后评分为83、85、88分。公司中方经理看后瞠目结舌，心里酸溜溜不好受。这3次分是怎样评出来的呢？原来，肯德基国际公司雇佣和网络了一批人，专门监督各处分店的服务质量。他们监督之前不打电话、不传呼、不搞任何联系，佯装顾客进入店内进行检查评分；他们来无影去无踪，而且没有任何规律，这就使分散在各地的肯德基快餐厅的经理和雇员时时感到某种压力，丝毫不敢疏忽。就是这样的一种机制，肯德基公司的服务质量保持了全球的高信誉。

“金香蕉” 奖

美国福克斯汉罗公司对解决重大难题者及时给甜头---“金香蕉” 奖。一天晚上，正当公司总裁为一道技术难题一筹莫展时，一位技术人员兴冲冲地来向总裁说，他已经有了解决问题的办法。总裁在听完他的设想方案后很兴奋，便想立刻给予嘉奖，可是找不到什么现成的“奖品”，于是就把手边仅有的一只香蕉躬身递给他说：“这个给你”！这位技术人员感到自己的劳动被上司赏识，心里感到特别的甜，从此“金香蕉”奖诞生了。公司决定：“凡为本公司解决重大技术难题者，均可立即获得一枚金制香蕉形别针的奖励。”技术人员和员工对此十分赞赏。实践证明，这种及时对员工进行奖励的办法，不在乎金钱的多少，而是一种价值体现，产生了明显的激励作用，从而调动了员工的积极性和创造性，公司因此获得了巨额利润。

日本太阳公司公开“会议成本”

为了提高开会效率，日本太阳公司规定，开会必须首先作好会议成本分析，并在广告栏公告，否则不予批准。太阳公司的会议成本算法是：会议成本＝每小时平均工资的3倍×2×开会人数×开会时间（小时）。公式中的平均工资所以乘3，是因为劳动产值高于平均工资，乘2是因为参加会议要中断经常性工作，损失要以2倍来计算；开会人数越多、开会时间越长成本就越高。太阳公司的这一招有效地杜绝了会议过多、过滥的状况，培养了公司领导层务实求真的作风。同时，有了公开“公议成本”规定，即使开会，与会者对会议的态度也会更严肃认真，从而提高了开会效率。

韩国精密机械公司实行“一日厂长制”

国外法务会计研究文献综述 篇6

法务会计起源于美国, 近年来在国际社会上受到广泛关注。根据1996年《美国新闻与世界报道》杂志的跟踪调查结果, 法务会计排在美国20大热门专业的首位。改革开放以来, 我国的市场经济得到极大发展, 经济环境日益复杂化, 国内开始产生了对法务会计的需求, 这种实务需求要求建立理论基础。因此, 我国于20世纪90年代从美国引入法务会计。随后的几十年中法务会计在我国有一定的发展。但由于我国的法务会计研究起步晚, 研究进展缓慢, 受关注程度低等因素, 法务会计理论与实务目前仍处于初级阶段。由于西方国家 (尤其是美国) 在会计理论研究与实务操作方面均处于世界领先地位, 系统梳理国外法务会计的理论研究情况能够对中国起到借鉴和指导作用。通过Pro Quest ABI-inform数据库、Jstor外文过刊数据库、以及SSRN数据库以“forensic accounting”为关键词进行搜索, 从返回的结果中挑选出历年来具有代表性的重要文献共计22篇, 文献全部于最后的参考文献中列示。由表 (1) 可以看出, 检索到的法务会计国外文献共22篇 (部) , 其中著作4部, 学术论文18篇。学术论文中有10篇刊登在Journal of Accountancy、The CPA Journal、Journal of Forensic Accounting这三家刊物上, 说明这三家刊物在法务会计研究领域有一定的影响。其他的8篇分别刊登于另8家刊物, 这说明业界对法务会计广泛关注。本文希望通过对国外具代表性的法务会计研究文献进行综述, 总结国外法务会计研究的发展历程, 并对国外的研究进行简要评价, 通过对国外研究的总结, 来指导我国法务会计的研究方向, 以推动我国法务会计的发展。

二、国外法务会计研究综述

(一) 20世纪90年代以前的探索性研究

Maurice E.Peloubet (1946) 是第一个在学术文献中使用“Forensic accounting (法务会计) ”一词的人。Peloubet是一家会计师事务所的合伙人, 同时也是一位多产的学者, 他在其文章中预测了法务会计的兴起。之后的研究主要集中于CPA (注册会计师) 或一般会计人员作为专家证人 (Expert witness) 出庭作证。Kenneth W Robinson (1951) 认为CPA参与司法审判有两个原因:商务行为日益复杂;法官、陪审团以及律师的会计知识有限。他总结了CPA在诉讼支持中的两个作用:必要的诉讼准备;出庭作证。Robinson是最早在文献中强调专家证人独立性的学者。Max Lourie (1953) 在其发表的文章“Forensic accounting (法务会计) ”中明确提出了“法务会计”的概念:即是与执法相关的会计实务。并探讨了一些细节问题, 如审前的准备、可能出现的问题、证据注意事项等。进入20世纪80年代, 美国的经济环境更加复杂多变, 出现了房地产崩溃和垃圾债券等问题, 在解决这些案件的过程中, 法务会计开始进入人们的视野。Francis C Dykeman, Ronard Press (1982) 出版了《法务会计:作为专家证人的会计师》一书, 该书以专家证人的诉讼支持为重点介绍了法务会计的司法程序, 以及会计师在司法程序各个阶段的不同角色。Jesse Newton, Collier (1989) 提出了法务会计人员应时刻注意的问题:CPA法务会计的主要服务对象是律师;事务所在确定提供诉讼支持服务时应考虑是否存在利益冲突, 以及合格的专家人选;注册会计师是专家证人还是咨询师;诉讼支持的业务范围。

(二) 20世纪90年代以后的拓展性研究

进入20世纪90年代以后, 法务会计的业务领域极大拓宽, 美国实务界出现了各种类型的法务会计案例。实务界对于法务会计的需求不再只局限于专家证人, 涉足了各个领域。同时, 法务会计从业人员也日益增多, 到1997年美国FBI有460名法务会计人员, 是1992年的两倍。随着公众对法务会计投来的新奇目光, 有越来越多的学者和实务界人士加入到法务会计理论研究的行列中来。这个时期研究的特点是内容具体, 学者们常以实际案例来加以阐述。Wallace, Pauline (1992) 在其论文中谈到, 事务所的法务会计业务收入直线上升, 他认为法务会计在诉讼中的作用包括:评估项目的数量、金额;确认重要文件;出具一份具体的、平衡的数额报告;查看对方专家出具的报告;帮助律师理解金融和会计方面事项;在庭审上作出口头证词。成功的法务会计至少需要以下技能:查阅大量文件的能力;对商务事项的见解深刻;紧迫感和承诺意识;将复杂理论简明表述的沟通能力;客观性和专业性。在此期间, 专家证人失职学说 (Theory of expert witness negligence) 开始出现萌芽, 有学者探讨了证人豁免权 (Witness immunity) 与专家证人不当行为 (或称为专家证人舞弊) 对专家证人的独立性和客观性的影响。Hanson, Randall K等 (1995) , 以Matto Forge公司成功起诉Arthur Young会计事务所 (Ernst&Young, 安永的前身) 在诉讼支持中的过失和舞弊为例, 认为证人豁免权虽然是法定的对证人提供保护的权利, 但是相关法律方面缺乏对专家证人事务和舞弊行为的问责条款。作者认为对法务会计的问责能确保法务会计从业人员的资质和水平。Olinsky, Alan D, Mangiameli等人 (1996) 以实际案例作为起点, 分析了舞弊审计中的统计问题。William T.Thornbill (1996) 在其出版的《法务会计》一书中对法务会计的实物操作与基本原则都进行了阐述。G.Jack Bologna&Robert J.Lindquist (1997) 运用广泛的案例来说明在调查、侦破和预防不同案件中经济犯罪行为的技术方法, 并通过实际案例与相关法律说明舞弊的手段和识别方法。对法务会计进行了定义:“法务和调查会计是指在证据守则的范围内, 运用财务技能和调查心理学来解决问题。”Leslie R Masterson (1998) 探讨了证人豁免权与不当行为责任的关系, 认为豁免权对证人的保护作用为可以保护其独立性, 但也可能损害其客观性。Masterson认为专家证人失职学说将会在法学中出现, 其主要内容是证人豁免权与专家不当行为。

(三) 21世纪法务会计的新发展

进入21世纪后, 经济犯罪手段和技术越来越高明, 这在客观上使得法务会计的任务更加艰巨, 对法务会计的能力要求更加苛刻。同时, 法务会计有着巨大的发展前途。据Accounting Today报道, 美国100强会计事务所中有近40%扩大了他们的法务会计和舞弊调查服务, 而且CFE协会的会员从1992年的5500名发展到2002年的25000名。会员薪酬福利很高, 地位也日趋重要。这一时期, 相关研究逐渐由诉讼支持转向舞弊和犯罪活动调查技术, 研究出现具体化、细节化的特点。George L Johnson等人 (2001) 认为采用可视化框架 (visual framework) 有助于CPA专家整理案件的逻辑顺序及理清各种关系, 其特点是简洁、清晰、便于理解。可视化框架内容包括:列示发生的事实;明确专家和对方的要求和主张;突出相关的数据;确认缺失的数据;确认关键区域及客户、律师、专家各方的责任;建立损害模型。作者以实际案例说明了专家证人在庭审前应进行的准备工作:明确此案需要哪些数据;建立各方主张的优先次序, 明确重要群体的责任以及实际发生相关的事件、理论和损害;查找相关计损理论并弄清如何计量损失。Anthony Birritteri (2001) 从打击白领经济犯罪的角度介绍了法务会计的作用———揭示掩盖在报表下的真实信息。文中谈到了若干学者对于普通CPA与法务会计的区别的理解。前ACFE (注册舞弊审查师协会) 主席Robert J Dipasquale认为, 两者的不同在于后者必须像罪犯那样思考。ACFE的早期会员Rinder也同意Dipasquale的观点, 认为像罪犯那样去思考是法务会计的第二天性。作者还提到了白领犯罪的新趋势, 包括计算机、信用卡舞弊等。D Larry Crumbley, Nicholas Apostolou (2002) 对法务会计工作内容下了定义:“通过综合运用会计、法律、计算机技术、伦理道德和犯罪学知识来侦查财务阴谋。”作者分析了法务会计从业人员的知识结构, 创造性地将其分为:底层, 相关会计学知识;中层, 对审计、内控、风险评估以及舞弊侦测的总体掌握;顶层, 法律概况的了解;周围, 良好的沟通能力 (口头和书面) 。作者指出了在民事合约纠纷案件与舞弊案件中法务会计需注意的问题。作者还详细介绍了侦查漏报收入的五种间接方法:检查款项的来源和去向 (运用现金T型账户) ;净值分析;标记百分比;检查银行存款;检查单位和数量。John F Raspante (2003) 在其论文中提到, CPA提供的诉讼支持包括:提供收入、净利润、净资产、可支配收入净值报告;婚姻诉讼中的价值计算;企业估值;损失计算和报告;法务、调查会计服务;专家证人。这是对两大领域理论的进一步剖析。作者还考虑了一个前人没有涉及的问题, 即是会计师自身的避损方法:进行客户筛选;订立详细的服务合约;保留重要文件。文中还谈到法务会计的从业资质问题, 认为从事法务会计的人员应该具有以下证书之一:CFE (注册舞弊检查师) ;ABV/CBV (商业估值证书) 。Howard W Wolosky (2004) 认为法务会计与审计的不同之处在于前者无模板可循, 不可预测。高员工流动率, 高离异率, 宗教信仰和道德的缺失使得舞弊现象日益严重。无纸化办公对于CPA侦查舞弊是一项新的考验, 这也是法务会计的新趋势。值得一提的是, 作者认为侦测舞弊不仅是一个会计问题, 还应上升到体制高度, 建立预防舞弊的系统。Lester E Heitger, D Larry Crumbley (2005) 对反垄断法进行综述, 认为法务会计在反垄断诉讼中可以提供咨询服务等帮助, 其职责是确认相关历史会计数据再进行分析。法务会计在反垄断诉讼中的首要任务是判断被告是否存在掠夺性定价。作者通过实际案例说明了如何运用回归分析与相关分析判断一个企业是否存在掠夺性定价。

三、国外法务会计研究评价及对我国的启示

(一) 国外法务会计研究评价

一门理论的发展总是从萌芽的初级阶段逐渐开始广化与深化, 法务会计的国外研究发展历程也印证了这一点。从20世纪90年代之前的法务会计文献可以看出, 研究基本上是受法庭上专家证人这一现象的启发, 通过具体的案例想要分析会计人员在诉讼支持业务中的作用。20世纪90年代以后, 法务会计业务得到极大拓展。法务会计研究也开始多元化, 如舞弊问题、金融犯罪、法务会计在法庭上的证据问题、在民法、刑法等不同法系下法务会计人员的角色问题等。学者们大都喜欢通过具体的案例来进行阐述, 说明案例研究方法在国外非常之普遍, 奉行实用主义原则的现象也很普遍。这一点是国内研究需要学习借鉴的地方, 应提升研究的实用价值以及形成文献的质量。虽然有越来越多的学者进行这方面研究, 法务会计发展到现在已颇具规模。但是在这些研究中, 主要是对法律条文的解释、历史经验的总结以及案例研究, 实证分析很罕见, 实地研究 (Field Study) 也较少。重要的一点是, 国外现有文献中对法务会计的理论渊源和理论框架的研究极少, 至今尚未形成一个完整的理论框架, 反倒在国内已经开始了相关研究。那么作者预期在不久的将来国外研究将集中于形成相关理论, 将这一领域分散知识点形成公认的、成熟的、系统的、可应用于实践的科学理论。另外, 本文检索的文献几乎全部刊登于会计类学术刊物上, 法律类刊物刊登的较少, 说明法务会计的研究目前主要注重会计方面, 这反映了国外研究的现状。由于作者能力有限, 本文选取的文献样本量较少, 不能涵盖所有关于法务会计的国外文献, 将在后续的研究中逐渐弥补这一缺限。

(二) 国外研究对我国法务会计的启示

(1) 注重理论研究, 建立理论基础。客观的经济环境使得我国的法务会计研究起步较晚、发展缓慢, 但从另一方面我们可以充分借鉴国外研究的发展历程。从研究方法来说, 不同阶段应该采用不同的研究方法。案例研究作为萌芽阶段的启蒙最为合适。通过对热点经济案件处理的详细介绍, 重点突出法务会计的应用流程和作用体现。形成的研究结果具有现实的参考价值同时易于理解。因此, 研究人员和学者大可扬弃浮华之风, 脚踏实地从法务会计产生的源头来探索真知。而在提炼理论框架的阶段, 归纳总结会起到重要作用。最后阶段是对理论的不断修正和完善, 相关具体的实证分析历来都是学者们所青睐的方法。从研究角度来说, 由于法务会计是会计学与法学相结合的产物, 那么在进行分析时就要求不仅要从会计学方面来解释经济案件, 并且要充分结合相关法学理论, 特别是经济法与诉讼支持方面。从研究方向来说, 虽然起步阶段大量进行案例研究可以帮助人们更好的理解法务会计到底是什么。但是, 研究不应该只局限于此, 案例研究只是基础阶段。通过大量的案例分析, 我们可以归纳总结, 形成完整的理论框架, 以使得将法务会计提升到理论高度转而来指导实践。 (2) 兼顾实务跟进, 完善配套机制。国外法务会计发展过程告诉我们法务会计理论源于客观经济环境, 加强理论研究能够帮助人们更好的弄清事实, 理解理论。与此同时, 理论必须反作用于现实, 以促进更完善的机制形成。鉴于法务会计在国内发展较晚, 人们对其不甚了解, 更无从知晓法务会计在相关经济案件中扮演的重要角色。因此, 加强媒体宣传, 为大众知晓法务会计的存在、运行建立渠道和桥梁能够促进法务会计更好更快的发展。由于国内法庭中甚少法务会计专业人员存在, 现在的法务会计业务基本上都是由会计师事务所、律师事务所、咨询公司等来提供, 而且业务范围很有限。这样的现状反应了法务会计的重要性被忽视的现状, 相关部门应该对此采取行动, 包括加大法务会计人才培养力度、扩大法务会计的业务内容和服务范围、建立法务会计行业管理制度等。

摘要：法务会计是为了适应社会经济发展变化而产生的边缘学科, 是将会计学与法学相结合的新领域。本文检索了国外具有代表性的法务会计文献, 并对文献进行了统计与分析, 揭示了国外法务会计研究的发展历程, 对国外研究进行了评价和对我国法务会计发展提供了启示。

国外会计史研究述评与启示 篇7

一、文献选择

国外会计史研究文献主要来源于《会计史学家杂志》(AHJ)、《会计史》(AH)以及《会计史评论》(AHR)三种专业国际期刊。美国会计史学家学会(AAH)主办的《会计史学家杂志》创刊于1974年,每年出版两期;澳大利亚和新西兰的会计金融协会主办的《会计史》创刊于1996年,每年出版四期;《会计史评论》由英国伦敦Routledge出版社发行,其前身是《会计、商业与金融史》(ABFH),创刊于1990年,2011年更名为《会计史评论》,每年出版三期。其他如澳大利亚悉尼大学会计基金会主办的《算盘》(AB)、英国会计学会主办的《会计、组织和社会》(AOS)等期刊,也会偶尔刊登一些会计史研究方面的文章。由于国外会计史研究文献主要集中于《会计史学家杂志》等三种国际会计史专业期刊,对其文献进行分析能够在很大程度上了解国外会计史研究的现状和前沿。因此,本文以这三种国际会计史专业期刊在2008~2012年刊出的原创性论文为依据(剔除社论和书评,以及2011年以前《会计史评论》中与会计主题不相关的论文),共得到208篇文献构成本文的研究样本。文献来源见表1。

单位:篇

二、文献分析

本文主要借鉴Anderson(2002)以及Carnegie and Potter(2000)的研究方法,对文献从作者、研究主题两个类别展开分析研究。其中,作者研究包括对作者的国籍、独著或合著数量以及合著情况进行分析;主题研究包括对文献所关注的国家或地区、涉及的研究期间以及研究领域的分析。

(一)作者研究

1. 独著或合著数量分析。

论文创作分为独著和合著两种情况,合著又分两人合著与三人及以上合著。对论文独著或合著的数量进行加总,就可以对独著和合著情况进行数据分析。具体数据详见表2。

单位:篇

注:比例四舍五入,保留一位小数,下同。

可以看出,在208篇文献中,独著论文共117篇,占总数的56.3%,说明在国外会计史研究中,单独创作的现象较为常见;合著论文共91篇,占总数的43.8%,虽然也存在四人和五人合著的特殊情况,但两人合著情况比较普遍(占总数的30.3%)。上述情况表明,在会计史研究中存在许多跨国研究的机会,这需要来自不同国家或地区的学者展开合作研究,因而在会计史研究中合著现象会越来越多。

2. 合著情况分析。

按照作者在论文中注明的国籍,接下来对合著情况进行分析。对于本国合著,作者所属国家得1分;对于跨国合著则按作者人数进行加权调整。如两人跨国合著,每个作者所属国各得0.5分;三人跨国合著,每个作者所属国分别得到0.33分,以此类推。按照得分高低进行排序,结果见表3。

单位:分

在91篇合著文章中,69篇文章的作者来自同一个国家或地区,占合著文章总数的75.8%,说明同一个国家或地区的作者容易展开合作研究,本国合著是一种常见现象;仅有22篇文章的作者来自不同的国家或地区,即属于跨国研究的文献仅占24.2%,表明会计史领域的跨国合作研究现象还不太普遍。可以看出,英国、澳大利亚和美国的学者,尤其是英国学者显示出较强的同国外同行合作的倾向。

3. 作者国籍分析。

本文按照国籍对作者进行定位研究。作者定位研究采用与合著情况分析相同的计分方法,计算出作者所属国家或地区的得分。按照分数高低进行排序,结果见表4。

单位:分

论文作者分别来自英国、美国、澳大利亚、加拿大、新西兰、中国、法国、葡萄牙、西班牙、荷兰、巴西、苏里南、瑞典、土耳其、日本、芬兰、德国、比利时、爱尔兰和意大利,共20个国家或地区。

通过表4可以看出,论文作者的来源相当广泛,显示了国外会计史研究的国际化倾向。美国、英国和澳大利亚分别居于前三位,三国作者合计数占总数的61.3%,在数量上占据着突出地位,其余17个国家合计数仅占38.7%。这说明国外会计史论文大部分是由英、美等少数欧美国家的作者贡献的,其他多数国家仅充当着补充角色。此外,统计数据发现,文献作者大都隶属于某一研究机构,其原因在于研究机构能够提供合适的研究环境、学术资源和激励机制。出现频次较多的会计史研究机构有英国的卡迪夫大学、伦敦政治经济学院,美国的密西西比大学、阿拉巴马大学,以及澳大利亚的迪肯大学等。

(二)文献主题研究

1. 文献关注的国家或地区分析。

在大部分会计史论文中都有一个明显的地域关注点,如果论文的内容仅涉及一个国家或地区,则这个特定的国家或地区就得到1分,对于跨国研究则需要按照国家数量进行调整,并采用与前面国籍研究相同的得分方法。如果论文没有明确指明某一特定国家,则列入其他类中。排名居前五位的国家或地区见表5。

单位:分

论文关注的国家或地区共计30个,包括欧洲的英国等15个国家,北美洲的美国和加拿大,大洋洲的澳大利亚、新西兰和斐济,亚洲的中国等7个国家,南美洲的巴西、苏里南和圭亚那。

通过表5可以看出,一方面,文献研究仅关注到30个国家或地区,涉及的国家相对较少,表明许多国家会计演进的经验教训还没有进入研究者的视野;另一方面,以英国近现代会计史为主题的文献最多,美国次之,接下来是法国、澳大利亚和意大利,以上五个国家几乎占据了总数的58%,说明英、美等国的会计实践是学者关注的焦点,这一结果显然与表4所显示的作者主要来源于英、美等国的结论是相符的。

2. 研究期间分析。

本文按照八个期间对样本进行分期研究。对于跨期事项同样要进行加权处理,如一篇文献同时涉及19世纪和20世纪两个阶段,则每个期间分别得到0.5分,以此类推。如果论文没有明确指明某一特定期间,则列入不特定期间。这些期间信息通常可以从摘要、关键词以及引言中获得。具体数据见表6。

单位:分

通过表6可以发现:①文献上至公元前5世纪波斯帝国的会计记录,下至21世纪初的全球性金融危机,关注的时间跨度非常大;②研究期间在19~20世纪的文献非常丰富,占总数的68.52%,表明超过三分之二的论文都把研究焦点集中于这两个时间段,而其他期间的研究成果比较缺乏,尤其是有关会计起源和四大文明古国的会计研究几乎是空白的。其中可能的原因在于古代社会的会计史料难于获取,而近现代社会的会计史料比较丰富,从而便于展开研究。

3. 研究领域分析。

本文把会计史研究划分为八个主要领域,通过对代表性文献进行述评展开分析。

(1)会计职业组织、审计以及会计法制研究。会计师职业化是19~20世纪会计发展史上的重要事件,近现代资本主义经济的发展是推动会计职业组织产生和发展的根本动力,同时,会计师职业化历程也受到各国政府、行业组织以及关键人物的积极推动等多种因素的影响。Doron(2011)分别探讨了美国、英国、法国、爱尔兰和罗马尼亚会计职业组织的演变,分析了政府、关键人物、职业竞争、国际审计公司等因素在会计师职业化过程中的作用和影响,探讨了特定时期会计师的行业发展状况。Baskerville and Hay(2010)探讨了20世纪80年代国际会计师事务所的合并浪潮对新西兰的影响,认为这将有助于提高本土会计师事务所的审计技术和管理效能。

会计师职业化与审计、会计法制之间也存在密切的联系。Öhman et al.(2012)分别探讨了瑞典和法国的《公司法》的修订和实施对审计职业的影响,认为《商法》的修订给审计师提供了一个新的机遇,也使得审计行业有望成为现代资本市场的一个重要组成部分,审计作为一门技术性学科,可为缓和社会矛盾提供空间。此外,Baker(2008)分析了在美国普通法环境下第三方审计责任的起源。

面对不断变化的社会环境,会计职业组织也在不断强化自身的管理,以更好地适应和满足社会的需要。Roberts(2010)探讨了美国会计职业组织在20世纪30年代面临严重的经济危机、政府监管和审计失败的情况下,以会计期刊为平台,通过宣传自己的独立性和职业道德来树立良好声誉以争取合法的社会地位。Lee(2011)通过梳理19世纪前半期苏格兰独立会计师公司的组织结构和经营状况,分析了阻碍会计师行业发展的不利因素。

(2)财务会计信息研究。财务会计信息研究一直是会计史研究的重点领域,包括对会计信息确认、计量、记录和报告的演进,以及会计信息经济后果的研究。Levant et al.(2012)探讨了法国财务会计和成本会计的分离问题,指出20世纪40年代二者仍然有机融合在一起,但是后来政府颁布的会计准则对二者的分离起到了关键作用。Blancheton(2012)以其发现的20世纪20年代法国银行虚假的资产负债表为依据,剖析了盈余管理在经济危机期间扮演的角色。

此外,还有学者进行了特定企业会计信息披露实务研究。Fujimura(2011)研究了杜邦公司19世纪采用的会计系统,认为该系统是把复式记账应用于工业会计的结果。Jeacle et al.(2002)分析了20世纪20年代美国百货公司的零售价盘存法,揭示了会计核算的重要作用和强化企业会计核算的重要性。Praquin(2010)考察了里昂信贷银行20世纪初的财务信息分析系统,认为其有效地提高了在缺乏管制的情况下会计信息的可靠性。

(3)成本和管理会计研究。成本和管理会计文献的研究范围主要涉及两个方面:①对成本和管理会计制度的演进、统一成本制度形成的社会环境和影响因素的研究。Segelod et al.(2010)分别对西班牙、意大利和瑞典的统一成本制度、成本会计理论和实务进行了研究,分析了其中的影响因素和关键人物,为进行国际会计史比较研究提供了素材。②对特定企业成本和管理会计实务的研究。Collier(2012)分析了20世纪初贝尔公司采用的分类折旧(group depreciation)系统,认为技术、产品和服务的革新常常会导致管理会计的创新。Chandar et al.(2012)研究了美国电话电报公司20世纪20年代管理会计信息的规范化,认为这种革新提高了经营效率,减少了随着组织规模扩大和交易复杂性增加而出现的企业内部信息不对称问题。

(4)政府会计研究。政府会计方面的研究涉及对不同社会背景下政府会计制度的演进、预算控制功能以及政府会计实务的探讨。文献关注的内容涉及公元前5世纪前后波斯帝国的账簿、12世纪英国国库会计制度、1826年奥斯曼土耳其帝国会计制度变更,以及19世纪加拿大政府会计制度和美国地方政府的会计实务、1888年英国海军的预算改革、俄罗斯彼得大帝时期的政府改革和会计实务、前苏联二战时期的会计实务、20世纪中国和尼泊尔的政府会计改革。比较有代表性的成果有,Vollmers(2009)考察了公元前5世纪前后波斯帝国的账簿,认为当时已经建立了复杂的会计制度从而实现了对公共财产的有效控制。

(5)人物传记研究。在会计史演进过程中涌现出许多著名的会计学者和会计从业者,他们为推动会计发展和会计思想传播作出了重要贡献。“现代会计之父”卢卡·帕乔利是人物传记研究的热点。Sangster et al.(2012)分析了卢卡·帕乔利《商人的回忆》一书在复式簿记传播中的作用,并对其创作复式簿记著作的原因进行了研究,认为卢卡·帕乔利撰写《数学大全》的根本初衷是为了把商人和他们的孩子培养成合格的商人,但Yamey(2010)却认为该书并不适合作为商人经商的参考书和学校的教科书。

(6)会计教育研究。有关会计教育的文献涉及教育方法、教学效果等方面的研究。Edwards(2011)研究了英国工业化早期的会计教育情况,认为当时的教育制度和教学方法的创新较好地满足了当时社会对会计核算技术的需求。Sangster(2010)倡导应该在复式记账法教学中引入卢卡·帕乔利的背景材料,以加深学生对复式记账法的理解。Macdonald(2011)认为,管理会计学术和实务脱节的原因在于会计研究、会计教育与实务脱节,指出自20世纪80年代早期开始,会计教育就落后于会计实务,并且这种差距正在逐步拉大。

(7)教会、寺院会计等非营利组织会计研究。非营利组织会计重点关注会计和财务控制对促进非营利组织(如医院、慈善机构和寺院)正常运营的重要作用。Liyanarachchi(2009)研究了斯里兰卡古代寺院的会计和审计实务,认为做好会计记录是维持寺院及其相关管理人员良好声誉的重要手段。Daniels et al.(2010)分析了18世纪晚期美国慈善团体的财务会计报告,认为财务会计报告作为一种合法手段能够增强捐赠者的信任。Jackson(2012)分析了19世纪苏格兰爱丁堡皇家医院的会计报告,探讨了会计年报在履行经管责任方面的潜在作用。

(8)会计研究方法。国外会计史研究在很大程度上以史料文献研究为基础,学者们除了继续采用传统的规范研究方法之外,尝试采用数量经济分析等研究方法的兴趣正在不断增长。

具体为:①规范研究。Macintosh(2009)探讨了会计史研究的范式,认为应针对当前的会计理论和会计实务进行评论性研究以提高会计史研究的有效性。②数量经济分析。Badua et al.(2011)强调了数据分析技术在会计史研究中的作用,分析了会计信息系统在学术研究和技术革新中的重要影响。Cinquini et al.(2008)对意大利1990~2004年的会计史研究状况进行了定量与定性研究,探讨了其动态变化和潜在的局限性。③会计史比较研究。随着跨国学术交流活动的增多,国际会计史比较研究变得日益重要,会计史比较研究通常把研究目标定位于解释会计实务、制定准则等方面。Buhr(2012)比较了美国、英国、加拿大、澳大利亚和新西兰五国采用应计制会计的动机,并探讨了政府和会计职业组织在其中发挥的重要作用。

三、研究结论及启示

通过上述分析可以看出:①国外学者在会计史研究方法上不断创新,除采用传统的规范研究方法外,不断尝试数量经济分析等新的研究方法;会计史研究领域不断扩大,学者们越来越喜欢在社会、政治和经济背景下研究会计技术和制度的演进,从而有助于更深入地了解会计的本质和作用,这些都是值得我们学习和借鉴的地方。②国外会计史文献的作者大都来自英、美等少数欧美国家,研究的主题也大都取材于英、美等国的近现代会计发展史。中国悠久的会计史题材还没有被开发出来,在国际会计史专业期刊中仅有很少的论文专门论及中国会计史,表明广大发展中国家尤其是中国在国际会计史研究领域实质上处于一种边缘化补充地位。国际会计史研究由英、美等少数国家的研究机构和学者独领风骚,处于一种相对封闭的状态,这不能不说是国外会计史研究中的一个明显缺憾。

在经济全球化背景下,中国会计史研究迈向国际化虽然有很长的路要走,但我们仍然要坚定不移地走下去。我国会计史研究成果走向世界的关键问题是要熟悉国外研究中的游戏规则和解决语言障碍。因此,通过本文的研究,希望国内学者能学习和借鉴国外的研究范式,勇敢跨出国门与外国同行进行合作,积极弘扬我国古代财计制度演进的历史成就和现代社会主义市场经济建设中会计的改革成就,为丰富国际会计史学研究作出应有的贡献。

摘要：本文以三种国际会计史专业学术期刊在2008~2012年间刊登的原创性文章为依据,对作者、研究主题等信息进行定性和定量分析,并对其中的一些代表性文献进行述评,探讨了国外会计史研究方法和研究内容方面的现状和优势,指明其研究缺陷和有待进一步完善的地方,以期为我国会计史研究提供借鉴和启示。

关键词：国外会计史,述评,合著,文献主题

参考文献

Anderson M..An analysis of the first ten volumes of research in accounting,business and financial history[J].Accounting History Review,2002(1).

Baker C.Richard,D.Prentice.The origins of auditor liability to third parties under United States common law[J].Accounting History,2008(2).

Baskerville,Rachel F.,D.Hay.The impact of globalization on professional accounting firms:Evidence from New Zealand[J].Accounting History,2010(3).

Bertrand Blancheton.The false balance sheets of the bank of france and the origins of the franc crisis[J].Accounting History Review,2012(1).

Chandar N.,Collier D.,Miranti P..Graph standardization and management accounting at AT&T during the 1920s[J].Accounting History,2012(1).

John Richard Edwards.Accounting education in Britain during the early modern period[J].Accounting History Review,2011(1).

环境管理会计国外 篇8

一、国外会计硕士教育实践概况

会计硕士专业学位最早出现在20世纪40年代美国德克萨斯-奥斯丁大学。资料显示,美国所有硕士学位中,具有专业应用方向的硕士学位高达85%,仅有15%是学术型。2003-2008年间,英国每年授予的课程型研究生(类似我国专业学位)学位数占授予研究生学位总数的比重平均为75%。以上数据都直接说明了国外对会计硕士教育培养的重视程度。本文主要从培养目标、考核方式、教学方法、教师评价模式四大角度,分析总结国外会计硕士教育的实践情况。

(一)培养目标

在美国,很多学科以培养应用性人才为目标。美国科学院科学工程与公共政策委员会1995年发布的《重塑科学家与工程师们的研究生教育》中指出,在很多领域的博士都是从事学术领域以外的商业、政府和非盈利组织,用经济学中的理论就是市场需求决定供给,因此美国研究生教育特别重视实践能力的培养。事实上,学术并不能局限在“象牙塔”里进行,它需要与社会实践紧密结合,才能从中得到滋养。教育学家威廉·比根曾指出,“学术并不会因为其对普通生活的直接关注而贬值,它提供了对于人类生活更为深刻,并且很有希望的是更有条理的洞察。学术与现实世界的联系意味着理论已基于实践之上了”。在日本,文部科学省在1999年发表的《关于以科学技术创造国为目标的学术研究综合推进》报告指出,大学不仅要培养研究者,还要培养高度专业化的职业人,更要培养能够马上产生经济效益的“技术人才”,即“战力型人才”。

(二)教学方法

在教学方法上,西方教育发达国家针对应用型硕士往往采用多种教学手段以达到学以致用的目的。目的是提高学生的创新能力、分析问题解决问题,到情景中去体会实际工作的真实状态。

(1)案例教学。案例教学最早起源于哈佛商学院,如今被广泛地应用于研究生教学,尤其是专业学位的研究生课堂上,会计硕士也不例外。通过著名高校或者本校教师同知名企业间合作编写出的案例,在课堂上以讨论分析的形式交流学习,既能将所学的理论知识与实际情况融为一体,又能锻炼学生思辨、口才、逻辑、演讲等作为一名高素质人才必不可少的综合能力。

(2)“习明纳”研讨课。罗尧成的《研究生教育课程体系研究》一书表明我国的研究生教学方式仍然是以“讲授式”为主。在西方,早已形成了一种称之为“习明纳”的研讨式教学模式,每一位研究生必须参加,是一种硬性要求。从课程结构上讲,第一部分是教师全面介绍学科的历史发展脉络,展示学科的前沿背景,让学生了解该领域的主要代表人物及其主要观点。第二部分为课程交流的主干,在这一部分学生根据自己的学习兴趣,确定某一主题,并成为主讲报告人,作充分准备。于此同时,要求报告人提前将自己的发言稿打印分发给每一位课程参与者,参与者和教师可以对不明白的地方提问,让学生充分体验实践式教学。

(3)网络课程。网络课程是通过因特网或者其他数字化手段实施的各学科及相关教育、教学活动的总称。网络课程不仅能提供十分便捷的学习工具,还能保障学生学习的选择权利。它具有“超文本”特性,网络教育的学习者具有“高自主选择性、高主动性和高速度性”的特点。在西方的课堂中,网络课程作为一种课下补充的学习方式,被广泛的运用在研究生教育中。

(4)学术沙龙。“沙龙”一词最初发源于17世纪法国的文学沙龙,它的基本特征是:一定的学术性和思想性、无参与者身份限制、思想和言论自由。主要有“讲座式”、“师徒式”、“论文式”、“自由式”四种。“讲座式”由知名学者主持并进行学术报告,每次报告有相对固定的主题。“师徒式”由具有较高的学术声望的学科带头人发起和组织,主持者与参与者的关系基本为师生关系。“论文式”主要特征是比较注重沙龙内容的学术性,但沙龙活动并不需要名人的组织或者参与。“自由式”没有固定的讨论内容,无须明确具体的组织者和主持人,参与者的讨论主题具有极大自由度。

(三)考核方式

对研究生学习成绩和效果的评价是一项至关重要的事。良好的考核方式有利于学生全身心投入学习,引导学生朝着正确的方向前进。但对于研究生的学习成果是一件较为复杂的事情,单一的评价模式已经不能满足这一评价的要求,不能像本科那样过多的重视期末成绩。斯塔克提出的“全貌模式”为研究生的考核评价提供了一个分析的框架。他将影响教育结果的所有因素列出来进行评价,提出了“先在因素”、“实施因素”、和“结果因素”三个概念。“先在因素”是指研究生在学习该课程之前的已有经验和知识;“实施因素”是指考察学生在课程学习中的全过程,包括在课堂上的师生、同学间交流,该门课程课外的相关阅读等;“结果因素”是指教学产生的长远影响,包括品质、态度、综合能力等。建立在这样的评价观和考核观下才能全方位的评价一个学生的学习产出。如美国的高校专业硕士研究生学习的最终评定分为3个部分。第一部分是课堂的参与,一般占总成绩的20%;第二部分是平时的作业或者其中考试,一般占30%;第三部分是期末考试,一般占总成绩的50%。

(四)评价方式

笔者采用斯克里文提出的“教师职责评价模式”来论述对教师评价的内容框架。根据他的研究,教师基本的专业职责包括九个方面:对职责的了解、对学校及社区的了解、对教师的了解、教学设计、学生学习信息的收集、学生学习信息的提供、课堂技能、专业服务、个性特征。

二、国外会计硕士教育对我国的启示

从国外会计硕士教育的经验总结,提出以下几点启示:

(一)基于市场培养适应企业高层次需求的人才

企业看重学生的综合素质以及实践应用能力,包括专业素养、人际沟通、团队协作、外语交流、组织领导力等,以前高校的教学方法也应作适当调整。全日硕士研究生的定位是培养适应企业需求的高层次会计专门人才,要帮助企业实现国际化、成本领先、质量管理等全方位的财务管理规划。因此重点应放在加强学生实践能力的培养上,同时具备与人沟通、领导、组织等多项能力。应该继续加大对全日制会计硕士在内的专业硕士在研究生人数中的比重,尽快达到能适应我国经济发展需求的层次。

(二)加大讨论课程的比重,缩减传统的教师主导型课程

现行的案例教学法可以让学生从企业的实际情景出发去找出解决问题的办法,笔者建议加强此类课程的比重。前面分析的国外的习明纳教学法,是一种体系完整良好的案例教学框架。教师在上课前准备好该课程需探讨的主题,根据人数划分到各组,通过学生自己去专研该课题,查阅资料,搜集信息得出解决问题的办法。其中最关键的环节是任课教师需对每一组讲得内容从形式到实质上,从逻辑到细节上一一进行评价,让学生认识到自己在讨论这个话题时没有注意到的,有失偏颇的地方,这样的锻炼能提高学生的团队组织、协作、沟通以及专业技能,甚至组织研究一个课题的逻辑,是一种综合素质的锻炼,能提高学生适应企业实践工作的能力。

(三)建立双导师制,构建广泛的校企合作

对于会计专业硕士的导师制,应改变现在学术型研究生单一导师制,在校内导师指导专业知识的基础上,还应建立校外导师制度。校外导师不仅拥有丰富的实战经验,而且凭借一定的社会职务地位,能为学生找到适合的实习机会。开设全日制MPAcc的单位主要是拥有会计学博士点的重点高校和科研院所,它们有较好的社会声誉和社会资源。必须将其利用起来,通过学校、教师、校外导师等各种渠道与企业建立广泛的合作联系,为本校的学生提供实习、调研的场所。联系的实习单位最好是涉及多个行业,这样有利于学生毕业后的就业选择,因为在前期调查发现,实习经历对毕业就业选择是有较大影响的。并且,这种校企合作的方式是一种长期的、稳定的,至少能提供半年以上的实习期,让学生有充分的时间了解和适应一个岗位。

三、结论

随着改革开放的逐步深入,中国社会正经历巨大变革,经济得到了飞速发展。我国研究生教育也从以前单一的学术型学位结构转为学术型与专业型学位并重,并逐步扩大了专业型研究生的招生比例。截止2012年,我国共有105家会计硕士(MPAcc)培养单位。同时,鉴于我国企业经济业务的复杂化和企业及其环境不确定性程度的增加,如何从发展已经成熟的国外会计硕士教育实践情况中进行反思和借鉴,结合我国的实际情况,推动我国会计硕士教育的进一步发展将是一个永恒的议题。

国外云会计服务的经验分析及借鉴 篇9

一、国外云会计的发展经验分析

1. 云会计实行免费入口试用推广模式,并主要集中在中小企业。

云会计的应用始于2005年,目前在美国、澳大利亚、加拿大以及日本等发达国家都有使用,但一直发展较慢。以日本为例,在20世纪90年代末,日本学术界就开始对云计算、云会计进行分析研究,但直到2010年云会计才逐渐进入公众的视野。2011~2015年是云会计服务的快速发展期,但发展速度依然较慢,截至2015年年底,日本有10多家云会计服务商。虽然目前大部分云会计服务商的规模很小,但从其增长趋势可以看出云会计服务具有良好的市场发展前景,吸引了越来越多的投资者进入,而公众对云的认知度也在不断提高。

为了引导企业使用并认可云会计系统,国外所有云会计服务商都开通了免费或试用入口。当了解并认可了这种服务方式后,企业可以向服务商购买后续服务。部分云会计系统开通部分免费功能,如Free软件、MF软件等云会计线上服务软件都提供了一部分免费服务,而针对部分特殊功能进行收费,因此很多小企业可以免费获得基本的会计服务。但免费服务内容非常有限,一般局限在数据保存服务和账务处理服务上,而大部分云会计软件的固定资产的变动模块功能服务需要购买,不能免费提供。

云会计应用市场不断扩大,并主要集中在中小企业。2012年,日本针对中小企业(300人以下)进行调查,结果发现,经过三年的发展已经有4.8%的企业使用了云会计服务。据估计,2020年日本中小企业云会计服务使用率将达到10%以上。近年来,美国没有针对云会计服务应用情况的调查,但从云会计服务商的扩增速度可知,其应用市场也在不断扩大。2008年美国云会计服务商不足10家,而如今已经超过了30家,并且服务商的市场规模在不断扩大。

2. 云会计服务以软服务模式为主,逐渐发展为开放式服务模式。

目前国外云会计服务的模式主要包括三种类型:一是硬服务模式,即云会计服务商和企业签订租赁合同,二者承担各自的责任和义务。服务商提供会计所需要的硬件和软件设施,并负责这些设施的维护和管理。企业需要定期支付设备租金以及服务费用,并保护设施不被人为破坏。在这种服务模式下,企业可以通过互联网利用服务商上传的所有资源。企业在进行会计基本操作时,信息自动上传至互联网,相关员工可以根据自身权限获取企业相关信息。二是软服务模式,即服务商和供应商开发云会计应用软件,企业根据自身需求向服务商购买相应功能的软件服务。这种模式虽然和当前会计软件相似,但是存在区别,如在这种模式下,企业不用下载特定软件进行安装,而是直接在互联网上的应用程序中进行。这种模式下,服务商不用担心盗版软件,也不用亲自到目标企业进行服务,只要通过自身的服务终端提供服务。这是美国、日本等国家云会计发展推广较快的模式,也是目前最主要的云会计应用模式。三是开放式服务模式。这是软件服务模式的升级,但是目前应用有限,还处于研究阶段。该服务模式下,企业也需要和服务商签订合同,购买特定功能的服务。企业可以在服务商提供的平台下开发具有特定功能、满足企业特殊需要的服务,而不是服务商定制的模式化服务。在这种服务模式下,企业具有更好的创新性,能够借助服务商的平台开发出特色服务。

3. 以SAAS(软件即服务)云会计服务方式为主,企业可以进行服务定制。

美国、日本、罗马尼亚等国家云会计的服务方式以SAAS为主。在SAAS模式下,服务商提供与互联网联通的服务性软件,企业可以在任何互联网安全的场所,通过移动设备进入服务软件输入或输出会计信息。在多家企业的工作模式下,每家企业有一个进入的账号、密码以及安全钥匙(类似银行卡网银链接的U盾)。虽然企业在软件中操作,但所有数据都存储在云盘,而不是存在硬盘等本地客户端,所以企业可以在任何电脑上操作。

云会计服务商需要考虑各种企业可能提出的需求,从而设置不同的功能。企业可以根据自身需求定制一种或者多种功能服务,如个人可以选择流水账记账方式,微型企业可以选择现金银行记账方式,大型集团可以根据需求选择多账本分类记账方式。选择恰当的记账方式,有利于企业进行快速的账务处理。

4. 云会计系统可以与其他系统兼容,公众期待很高。

云会计软件能够与其他软件、互联网数据兼容,这是云会计区别于一般的信息化会计软件的区别。以提供线上和线下服务的超市为例,从采购到销售的过程中,货物数据会直接从采购系统、仓库系统、收银系统、电商管理系统等直接以会计记账的方式导入云会计系统。通过数据对接,云会计系统可以实现数据从其他应用系统中直接导入的功能。

基于云会计系统的众多优势,公众对云会计服务的期待很高。根据日本的调查数据显示,虽然很多人对云会计了解不够,但是九成以上的人认为云会计能够使会计更加智能化,在会计信息化的发展趋势中具有很大的发展潜力。很多人期望云会计能够在数据反应速度、数据的稳定性、运行的成本以及实现会计的系统化和自动化等方面取得突破。很多企业表示,期望可以将传统会计信息与云会计系统进行对接,实现传统会计与云会计的快速转换。

5. 不断完善制度体系,提高云会计的安全程度。

云会计服务的制度体系正在不断完善。为了规范云计算和云会计的市场行为,美国、日本等发达国家顺应云计算的发展趋势,制定了相应的法律法规。美国《爱国者法案》指出,云会计服务商应该遵守市场有序公平竞争的相关法律法规和制度。云会计服务商如果利用资源扰乱市场秩序或进行谍报活动,相关部门可以强制没收云会计服务商的服务器并按相关法律法规追究服务商的责任。在日本,云会计涉及的所有经济活动都应该遵守传统会计的基本法律法规。

为了提高云会计系统的安全级别,美国、日本等发达国家的云会计服务商,针对云端数据都采用了最新计算机和数据学技术进行加密处理,用户不用担心黑客以及竞争者利用各种渠道获得商业机密,但安全性问题依然存在。主要原因包括:一是会计依托于网络存在,任何加密技术都可能被黑客破解;二是如果系统出现严重故障,那么云端的数据可能消失,从而导致云端客户企业面临严峻的数据丢失问题,即使系统能够修复,也会影响所有客户企业的日常运营;三是云会计依托互联网而存在,互联网的持续性会影响客户企业会计信息的导入。以超市为例,如果互联网出现问题,收银系统的数据不能快速自动导入云会计系统,超市的收银工作就无法完成。

二、我国云会计服务推广存在的问题

1. 云会计在我国的使用率很低。

云会计在我国还处于研究和起步阶段,中国传统会计软件提供商在不断完善,希望提供线上会计或云会计服务,如用友软件、金蝶软件等。我国云会计服务软件完善的目标主要是提供最基础的会计记录和财务管理,并不像日本、美国等发达国家的云会计服务软件一样,可以将其他系统的数据直接导入并自动计入会计系统。由于集成化程度低,功能有限,不能较好地处理所有会计相关业务,也不能充分展示云会计快速处理功能和与互联网对接的核心优势,我国云会计的使用率非常低,甚至在互联网上找不到企业推广或使用云会计的任何信息。

2. 国内企业对云会计的接受度较低。

由于会计信息涉及企业的核心机密,而互联网安全度不高,企业不愿意将核心机密与互联网挂钩,以免企业数据泄露。也有企业表示,未来可能考虑接受云会计的应用,但前提是政府能够对云会计平台进行良好监管,互联网安全体系能够取得突破、保障信息绝对安全。从云服务商角度看,当前云端加密技术已经比较成熟,服务商一般都具有较高的数据安全机制,能够防止数据被盗或者丢失。因此,企业会计信息存储在云端,出现安全问题的可能性很低,一般不会出现企业所担心的信息泄露事件。如果数据丢失,云会计系统每天具有自动备份功能,即使一个备份不能正常使用,其他备份也可以使用。这与当前会计电算化系统相似,只是电算化系统备份在硬盘,而云会计系统备份在云端。另外,云端服务商强调,企业也可以将数据导出,备份在硬盘。

3. 针对云会计的法律法规体系存在缺陷。

目前,我国针对云计算、云会计的相关法律法规并不完善,因此互联网平台各类个人信息、企业信息被黑客攻击泄露的事件时常发生。这是导致很多企业不相信云会计安全性的重要因素。

另外,在传统的会计制度下,企业需要根据真实的经济业务和原始经济数据凭证进行会计核算,但是云会计系统下,企业的会计记录是直接从各类系统导入并存储在云端,没有编制会计凭证,也没有纸质会计档案。因此,传统会计制度和云会计系统二者存在冲突。如果政府要大力推广云会计的使用,必须修正会计相关法律法规,制定出匹配云会计系统的法律法规体系。而云会计服务商也必须考虑二者的不同点,协调解决传统会计与云会计的冲突问题,优化数据记录方式、审核方式和数据保存方式,充分保障数据的安全性和稳定性。否则,云会计并不能发挥其优势,达到降低企业运营成本、提高企业运营效率的目的。

4. 国内云会计存在很大的安全隐患。

我国云会计的推广存在很大的安全隐患,具体表现在以下两个方面:第一,互联网是一个开放的平台,其技术更新非常快,任何保密的信息都容易被新技术破解,因此安全性没有绝对的保障。一旦云端解密技术被破解,客户企业的会计信息容易被竞争对手获得,从而影响企业运营,甚至造成致命的影响。第二,账簿管理存在安全隐患。传统会计具有纸质版的存档,因此即使会计系统出现问题,也容易通过纸质档案恢复数据。会计软件都有备份功能,即使会计系统出现问题,也可以备份。但是云会计系统没有纸质存档,其备份也是存在云端,因此一旦云端出现安全问题,资料可能被彻底销毁。德国的统计数据显示,21%的企业受访者担心云计算会造成数据丢失,20%的企业拒绝使用云服务。我国很多企业也表示,对于云会计的应用最担心的就是基于互联网技术的云会计信息安全问题。因此,相关部门需要不断提高监管水平,加大监管力度,而云会计服务商也必须提高云会计系统的安全水平。

三、借鉴国外经验发展我国云会计服务的做法

1. 加强研究创新,提高云会计的智能化水平。

从国外的发展经验看,云会计自2005年进入企业实践以来,技术更新非常快,从基础会计应用到与互联网信息的连接,实现了与各个数据管理系统的对接,也实现了会计记录、保存的自动化。这说明国外云会计系统一直在不断更新,技术在不断进步。我国云会计处于起步阶段,无法实现广泛应用的重要原因除了企业对安全性的忧虑问题,还有当前技术水平不能发挥云会计的优势,其智能化水平比较低,也无法实现与各类数据管理系统进行自动对接。为引导云会计在我国实现快速推广和发展,云会计服务商必须加强研究创新,在技术上取得突破,提高云会计的智能化水平。

2. 完善法律法规,加强对互联网与云会计系统的监督管理。

安全性的高低是直接决定企业是否愿意采用云会计系统的关键因素。美国、日本相继针对云计算、云会计的应用修订了相关法律条例。我国在推广云会计之前,必须针对云会计可能产生的问题完善我国法律体系,以保障云会计系统和互联网的安全。我国互联网安全性监督管理水平较低,缺乏应急机制和责任管理机制,政府必须深化互联网监督改革,不断优化互联网的发展环境。互联网是云会计发展的基础环境,只有优化了互联网环境,云会计的市场拓展才能取得企业的信任。

3. 加强对企业管理人员的培训,积极推进软服务模式的发展。

我国企业对云会计的接受程度非常低,这是因为互联网存在诸多不安全因素,且很多中小企业对云会计缺乏了解,不知道云会计能够给企业运营管理带来便利。对此,政府以及服务商应该加强对云会计的宣传和培训,纠正中小企业的错误观念。从国外发展经验可知,软服务模式是市场客户选择的主要模式,因此建议我国跳过硬服务模式,直接对软服务模式进行宣传、培训、创新。这可以大大缩短我国与日本、美国等发达国家云会计的发展差距。

4. 以动态密码技术提高会计系统的安全级别,不定期进行密码创新。

以动态密码技术加密是银行系统为提高储户存款安全性的重要措施,这也是基于信息化的重要技术创新。云会计可以充分利用这种技术,实现对云端用户信息的保护。动态密码技术是以系统随机产生的数据为基础对账号进行加密保护,动态密码随机变化,不存在规律性,并且该技术进行了双重加密,因此黑客难以获得和破解。黑客技术在不断更新,再高的加密方法经过较长时间都可能被破解。为此,云会计服务商的密码更新速度必须快于黑客的破解速度,加强密码保护机制的创新,不断更新加密方法和加密系统。

5. 根据云会计和传统会计的区别,修正会计规范体系。

从手工会计到电算化会计,会计规范体系进行了重大调整,而随着云会计的应用,相关的会计规范体系也应针对云会计与传统会计的区别进行大幅度调整。这是会计理论和制度不断与时俱进的过程,也是会计不断发展的过程。从国外云会计和传统会计的区别看,具体主要包括以下几个方面:一是会计信息来源不同;二是会计信息保存方法和位置不同;三是会计记录、审核、分析的方法不同;四是人在会计核算分析系统中表现的作用不同。电算化会计包含了电脑记录和纸质存档两个过程,而云会计会逐渐摆脱纸质票据和档案的方式,实现电脑记账、电子存档。基于这些不同,会计规范体系需要针对会计记录、会计审核、凭证信息等会计相关方面进行调整和修正。

参考文献

姚如佳.大数据环境下云会计面临的困境及对策[J].会计之友,2014(27).

郑可人.日本云会计服务发展现状及对中国的启示[J].中国流通经济,2015(6).

Chang I.C.,Guo B.R.,Liu C.C..The Financial Performance of Cloud Computing[J].Asian Economic and Financial Review,2014(5).

国外版权集体管理发展研究 篇10

关键词：版权集体管理；版权许可模式；数字化

为了在数字时代持续发挥应有的作用，各国版权集体管理组织纷纷出台改革与创新举措，其共同目标是将海量的碎片化单独许可与繁琐或难度极大的集体许可融为一体，为版权许可与利用寻找最便捷的方式。

一、北欧国家的延伸性集体许可：使更多作品得到合法流通和使用

延伸性集体许可（Extended Collective Licensing）源于20世纪60年代北欧版权法的改革。延伸性集体许可协议将版权许可的效力延伸到未被代表的权利人。发放许可的复制权组织也必须向未被代表的权利人分配报酬。亦即，使用者与代表某类大量作品的权利人组织之间签订的协议，将被依法延伸到该类所有权利人。这种具有延伸效力的许可制度最适合那些有良好权利人组织的国家。其基本原则包括：（1）延伸性集体管理的实施以完善的版权立法环境为先决条件，集体管理协会可以充分行使代表的权力，有权代表权利人签订协议。（2）如果集体管理协会能够证明其所代表的权利人数量可观，就可以对该领域所有权利人行使代表权。（3）延伸性集体管理的法律规定对于全体权利人（集体管理组织成员和非成员）具有同等效力。（4）非协会会员有权获取个人报酬。

该制度完全依据权利人和使用人的需求而定，因而被认为是公平合理的。所采取的付酬方式与出版商通常采用的办法也基本相同，且灵活多变。权利人可以实时制定电子协议以满足用户需求。数字注册还可以让权利人核查教育机构用户是否超出了复制数量限制。通过收集信息集中管理的方式，集体管理组织便于构建更有效的跟踪报告机制。在丹麦，为了不断满足权利人和用户复制数字内容的需求，出版者协会每四年对许可使用协议进行一次修订。

北欧集体管理许可模式较立法方式有自身优势。法律的制定耗时耗力，而协议可以根据用户和权利人的需要随时进行修订。在世界范围内，操作更加灵活的北欧延伸集体管理模式越来越受到青睐，其他各国（如俄罗斯和澳大利亚）对延伸集体管理制度的借鉴也主要采取北欧模式。近期英国议会刚刚通过了延伸性集体许可相关立法。英国政府认为延伸性集体管理制度将有利于提高版权意识、帮助权利人获取报酬并可以简化许可使用程序，从而使更多作品可以合法地被流通和使用。法律将规定延伸性集体许可存在与否完全由市场和权利人决定。

二、美国的版权结算中心：以技术为驱动的版权许可服务方案

许多集体管理组织的成立源于自愿集体许可的需要，美国版权结算中心（Copyright Clearance Center，简称CCC）就是在这种背景下于1978年应运而生的。作为一家全球版权经纪公司，CCC对世界最热门的纸版和在线内容（图书、期刊、报纸、博客和图片）进行授权和许可。作为IFRRO（国际复制权组织联合会）创建人之一，该组织负责成员之间签署全球范围内的复制许可和使用费支付双边协议。在过去十年中，CCC支付给权利人的版税超过十亿美元。①

20世纪70年代后，技术的进步使得自愿集体许可成为可能与必要。面对新技术的挑战，CCC的主席翠西·阿姆斯特朗认为，集体许可所面临的最大挑战是内容数字化，因为它几乎彻底改变了每个产业，包括版权产业。一方面，作为权利人的作者、创作者和出版商有了更多的创作和发布内容的新手段；另一方面，人们发现、获取和使用内容的方式也较以往更加丰富。但是，这一切为版权保护带来了巨大的挑战，并预示着未来相关行业及人员所要面临的问题会更加棘手。无论未来发生何种变革，深入了解客户需求，集体管理组织才能够帮助权利人将其版权内容顺畅地许可他人使用，从而使客户的利益最大化。行业专家认为自愿集体许可当下仍然不失为一种应对版权挑战的最佳方案，它能够使版权内容相关各方的需求得到充分的满足。

自愿集体许可制度均等对待权利人和使用人的利益，交易活动及利益分配均可预测且透明、直接。在设计良好的自愿集体许可制度下，版权集体管理可使版权许可去繁存简，可缩短交易时间和简化投诉程序。技术平台能使复杂的版权相关问题变得简单化，为适应新发展，CCC为使用与发布内容提供了以技术为驱动的版权许可解决方案。CCC研发了RightsLink内容许可技术方案，RightsLink也是CCC提供交易服务的技术平台，该平台可以帮助出版商按照自己的经营策略与规则为客户提供即时许可，通过在网站或手机上使用RightsLink，客户可以得到专业的交易体验，可以降低人工成本、提高运营效率。CCC所提供的版权许可服务方案简化了许可程序，进一步促进了全球合作，在版权集体管理平台上所有交易活动都能够即时完成，且无论是内容还是公司均无地域限制，实现了跨境集体许可与管理。另外，2013年，CCC扩充了“开放存取”方案服务内容，为出版社和作者提供作品的使用收费、许可及使用情况报告等。

三、英国的版权集成中心：智能许可

英国采纳的是自愿许可模式，与法定许可不同，该模式具有很大的灵活性，可以根据时代的变化做出调整。英国出版商授权协会（Publishers Licensing Society，简称PLS）依据英国版权授权代理公司（Copyright Licensing Agency，简称CLA）提供的使用数据将从CLA收取的许可使用费分配给出版商。英国自愿许可模式不同于美国模式，主要在于CCC收取的许可费支付给出版商，再由出版商负责将报酬发放给作者、译者、设计师和插图画家等。出于满足那些需要获得许可大量使用出版商作品的用户需求，PLS建立了自己的权利清算中心PLSclear。目前该中心扩大了业务范围，成为出版商取得许可和发放许可的基本渠道。

为适应数字时代的发展，更新版权许可运行机制以便使创作者能够轻松地决定和掌控其版权作品的利用情况、确保用户更加便捷地获得版权内容使用授权，版权集成中心（Copyright Hub）应运而生。该项目源于英国政府2011年哈格里夫斯审查报告（Hargreaves Review）中有关版权和知识产权的建议。② 经济学教授哈格里夫斯认为，政府必须对版权和知识产权相关法律进行修改，原因是“英国知识产权法律已经不能满足飞速发展的数字化经济以及周边产业的发展需求。”③

nlc202309051337

考虑到对于海量的线上内容，唯一可行的版权许可解决方案就是使授权过程完全自动化，版权集成中心试图搭建一个平台，在这里用户可以点击某项内容、获取版权信息或者使用授权，由此可以使得海量的低值许可使用程序以高性价比的方式完成。实现以上设想所面临的主要困难就是每个行业的情况千差万别，需要达成的群聚效应的方式也会不同，而每件内容都需要一个能够将该作品与其创作者或者权利人相连接的识别系统。版权集成中心正在同现有的鉴别系统建立交互操作平台，并且为启动和接入新的识别系统做准备。另外，为了确保权利人和利用人能够在计算机上顺畅交易，还需要确立网络数据交换规则。为此，版权集成中心与链接内容联盟（Linked Content Coalition）合作正在联合开发数字版权标准语言。

目前，版权集成中心与合作伙伴Digital Catapult一道已经完成了Alpha版本的核心技术的研发，正在进行系统测试，系统涵盖了来自不同业界的版权内容使用情况。2015年版权集成中心将首先启动图片复制和软件开放源码发布业务。中心计划一年之后将其管理系统转为自助商业运行模式，由专门技术小组负责监督中心的技术活动，中心董事会正在评估未来管理模式。所有这一切都是为了开发一套适合于任何国家、创作者、利用人和行业的版权许可方案。正如版权集成中心CEO多米尼克·杨所说，“相关版权许可管理的方方面面必须全球化”。④ 许多国家的许可模式与英国模式相比，存在很大差别，因此新的方案最根本的一点就是运行机制灵活，可以实时做出必要的调整，做到与时俱进。

四、澳大利亚的LearningField：数字教材增订模式

澳大利亚共有六家著作权集体管理组织，其中版权代理有限公司（Copyright Agency Limited，简称CAL）是一家集著作权集体管理、作品登记、版权代理于一体的非营利综合性版权服务机构。近年来，许多版权管理组织都在打破固有的权利许可单一功能，开发和提供与许可相结合的数字内容发放新服务业务。2014年CAL在法兰克福书展上展示的LearningField就是这种服务方案的一个实例，它是CAL开发的一项新的教材增订模式。

2013年初CAL和数家主要出版商召开会议，共同探讨满足教师、学生和学校对于数字版教材需求的最佳发布模式。CAL的商业开发团队随后开发了LearningField这一平台，其增订模式可以提供以下服务：（1）与澳大利亚国立和州立学校课程链接，提供若干教材内容章节；（2）通过不受时间、地点和设备限制的单一登录路径，完善针对学校和学生的数字教材用户体验功能；（3）通过一次性销售或者租赁提高出版商的商业利润；（4）加强澳大利亚出版商对数字内容发布产业平台的控制力。

2014年LearningField平台试运行期间，不但相关学校在平台上登记注册，而且四大出版机构（剑桥大学出版社、约翰·威立澳大利亚出版公司、牛津大学出版和培生教育出版集团）也成为该平台的用户。在LearningField上，学生可以每个科目使用多种可检索格式的电子教科书，教师和学生也可以利用LearningField的笔记共享和讨论工具进行互动，教师将能够通过访问数据跟踪学生学习情况，教师和学校会得到专门培训、享受客服和技术支持。同时，出版商将会得到内容使用情况数据分析。CAL的首席执行官穆雷·圣莱热（Murray St Leger）先生认为，LearningField“是世界上第一个用于教育且不受时间、地点和设备限制的教材内容数字订阅模式。它是连接版权资料利用人与内容创作者的另一种方式、另一种促进内容选择与使用的方式”⑤。

对于数字化条件下版权集体管理的变革方向，世界知识产权组织总干事弗朗西斯·高锐（Francis Gurry）一语道破其真谛：“我们需要一个操作简单并能进行跨境许可使用的全球性基础设施，一个能保证在互联网环境下通过授权许可合法使用文化作品与线上非法获取这些作品的程序同样便捷的基础平台。”⑥建立功能齐全的数字化服务平台、实时推出版权许可与利用的解决方案是未来版权集体管理组织发挥不可替代作用的关键。

（陈凤兰，北京印刷学院国际出版传播专业负责人、教授、硕士生导师）

*本文系北京市社会科学基金研究基地项目“基于对外文化传播的北京地区版权输出策略研究”（项目编号：14JDZHB001）的阶段性成果。

注释：

① CCC.2013年度报告[EB/OL].http：//www.copyright.com/china/faq-cn.html.

② 哈格里夫斯审查是受到2010年当政的英国首相大卫·卡梅伦（David Cameron）的委派而进行的。该审查报告于2011年5月被公布出来并且得到了行业评论员的广泛欢迎。哈格里夫斯在审查报告中提出10项主要建议，包括：需要签订更强有力的国际知识产权保护和执法协议、创建数字版权交易平台、让知识产权法律体制在未来的发展变化中更具灵活性等。报告指出“英国应该建立一个全方位的数字版权交易平台……使得版权授权与使用简便易行……从而促进市场交易更加迅速、自动化更高以及价格更实惠。”调查得出结论，认为交易平台应该以集成中心形式运行，且由政府支持的创意产业主管。

③④英国版权集成中心[EB/OL].http：//www.copyrighthub.co.uk.

⑤ Learningfield[EB/OL].http：//www.learningfield.com.au.

⑥ The Future of Copyright[EB/OL].Queensland University of Technology， Sydney， February 25，2011.http：//www.wipo.int/about-wipo/en/dgo/speeches/dg_blueskyconf_11.html.