国际税收协定

国际税收协定（精选十篇）

国际税收协定 篇1

关键词：国际税收协定,协定滥用,防范措施,政策建议

一、滥用税收协定的定义及具体表现形式

滥用国际税收协定指非税收协定缔约国的居民通过在税收协定缔约国设立中介公司的做法获取其本不应享有的该税收协定中的税收优惠。它是主体变相转移的一种特殊避税方式, 一般是跨国纳税人设法获得或利用中介体的居民身份, “主动”靠上某国的居民管辖权来享受税收协定待遇, 从而减轻在另一非居住国中的有限纳税义务, 这是对地域税收管辖权的规避行为。

在实践中, 滥用国际税收协定的具体方式一般为三种:

1、设置“直接导管公司”。

“直接导管公司”是指为获取某一特定税收待遇的好处, 而在某一缔约国中建立的一种具有居民身份的中介体公司。

假定甲国与乙国签订有税收协定, 根据协定, 甲、乙两国相互对缔约国居民源于本国的投资所得可享受10%的低税率优惠。又假定丙国居民公司A, 原计划在甲国设立子公司B, 并通过B在甲国开展营业活动。但由于丙与甲国末订有税收协定, 因而A公司来自于甲国B公司的股息所得按甲国税法规定, 须按预提所得税税率33%缴税。在这种情况下, A公司为减轻在甲国投资所获取的所得的税负, 便可做出如下安排:不直接投资于甲国, 而是通过设立在乙国的子公司C公司转而向甲国投资。如此一来, 乙国C公司来源于甲国的股息所得便只需依照甲、乙两国间的税收协定规定的10%的税率缴纳预提税, 并在适当情况下, 将取得的收益再转移给在丙国的母公司A公司, 则A公司最终承担的税负就大大减轻。

2、设置“脚踏石导管公司”。

设置脚踏石导管公司涉及在两个以上的国家设立子公司来利用有关国家所签订的两个税收协定。例如甲国与乙国签订有税收协定, 乙国对某些类型的公司实行税收优惠, 在丙国对向外国公司支付的费用可作为纳税扣除。而丙国与丁国订有税收协定, 对源于丁国境内的所得可享受税收优惠。在这种情况下, 甲国的A公司欲到丁国进行跨国投资经营, 就可作如下安排:在乙国设立一个全部控投的B公司, B公司绝大部分利润源于向其全部控股的丙国C公司提供劳务, 丙国C公司在丁国中实现利润。根据丙国和丁国间的税收协定, 该所得可享受税收优惠待遇。这样源于丁国的利润即可在无任何费用扣除的情形下转移至乙国。由于该利润在乙国可享受减税或免税, 因而源泉于丁国的所得最后在税负较轻甚至无税负的条件下转移至甲国A公司手中。

3、利用双边关系。

直接利用双边关系进行避税共有两种做法:一种是同一国控股公司, 即利用两国之间签订的税收协定中给予某些特殊优惠进行避税。另一种做法是设置低股权控股公司, 这种做法并不需要通过第三国迂回, 而是将中介公司设在缔约国的某一方。外国投资者可以精心组建外国低股权的控股公司, 以谋求税收利益。

二、滥用国际税收协定的危害

1、有悖国际税收协定订立的初衷, 造成缔约国税收损失。

国家之间缔约国际税收协定, 其目的在于鼓励相互间居民的经济交往, 促进彼此的经济发展, 对此, 缔约各方都受到了相应的约束, 在税收权益上都作出了相应的牺牲, 因此, 协定提供优惠的受益人仅限于缔约国各方的居民。但税收协定的滥用却使得第三国的居民通过精心策划享受了本不应享受的税收优惠, 从而亦使第三国从中受益, 违背了税收协定的互惠原则, 也导致了有关缔约国税收利益的损失;

2、不利于国际税收协定的发展。

从理论上讲, 任何一国的居民都可能通过税收协定的滥用来享受到协定所规定的优惠, 这使得双边税收协定与国内税法没有什么区别, 从而使本来具特殊意义的税收协定优惠变得很普通。

三、对滥用税收协定避税的防范措施

鉴于滥用国际税收协定避税造成的一系列危害, 许多国家从80年代初就开始把对付滥用税收协定避税问题列为一项重要议题, 并纷纷采取措施加以防范。

1、单方面的防范措施。

目前, 大部分国家的国内税法仍然还是运用一般的反避税条款或反滥用税约条款来防范。瑞士在1962年颁布了一项法令禁止滥用税协权益, 但该法令并不是为了瑞士的利益, 而是为了瑞士条约伙伴的利益, 它的目的在于防止通过在瑞士设立控股公司而滥用瑞士与他国所签订的税收协定的行为。

2、双边税约协定中的防范措施。

从国际上已签订的双边税收协定来看, 涉及防范滥用税收协定的措施归纳起来主要有以下几种: (1) 渠道法。它是指对缔约国任何一方居民支付给第三国居民的股息、利息、特许权使用费占其毛收入的比例加以限制, 超过比例者不得享受税收协定的优惠待遇。 (2) 透视法。判断一个公司是否享受税收协定的优惠待遇, 不再仅依靠该公司是否为缔约国另一方的居民这一单一的表面标准, 还要进一步分析其股东是否也为该缔约国另一方的居民。 (3) 回避法。由于滥用税收协定的通常做法都是在一个拥有优惠税收制度的国家设立导管公司, 因此, 大多数国家都避免与那些被认为是避税地的国家签订税收协定。 (4) 善意法。指缔约国双方税务当局有权对第三国公司在缔约任何一方进行生产经营的真实动机加以考察, 双方如果认定该公司是基于获取其间税收协定利益为主要目的而成为缔约国一方居民的, 可以经协商取消该公司的优惠, 并施以相应制裁。 (5) 排除法。是指一国虽与另一国签订了税收协定, 但对另一国中的一些享受特殊优惠待遇的低税公司则明文规定, 将它们排除在税收协定优惠权益的享受者之外。

四、对我国防范滥用税收协定的建议

我国从1981年开始对外签订对所得和则产避免双重征税和防止偷漏税的协定。迄今为止, 我国共与队界上89个国家和地区正式签订了双边税收协定。但是从我国税收立法的现状来看, 缺乏防范滥用税收协定避税的有力措施。因此, 我国应该在对外签订的税收协定中引入强有力的防范滥用税收协定的措施;严格限定跨国纳税人利用国际税收协定对“安全港”的保护来逃避我国的税收;积极开展国际间的税收合作与交流, 建立涉外税收信息中心, 完善现行税收征管网络, 提高涉外税务管理人员的素质, 进行税收情报的国际协作, 打击滥用税收协定的行为。

参考文献

[1]、葛惟熹.国际税收学 (第四版) , 中国财政经济出版社, 2008.

[2]、扬斌, 雷根强, 胡学勒.税收学 (第一版) , 科学出版社, 2003.

国际税收协定 篇2

同的解决方案。

经济全球化使国际税收协作在更大范围和更高层次上展开

在此次由中央财经大学税务学院和北京大学财经法研究中心联合主办，维也纳经济大学国际税法研究中心、世界税法协会等协办的研讨会上，中国国际税收研究会会长、国家税务总局原副局长郝昭成，中央财经大学副校长李俊生，北京大学教授刘剑文等专家表示，在经济全球化的大背景下，国际组织越来越重视国际税收协作。自1899年，世界上诞生了第一个避免双重征税协定以来，现在全球约有2000多个避免双重征税协定正在得到执行。中欧彼此都是对方重要的贸易伙伴。欧洲是经济合作发展组织（oecd）避免国家间双重征税协定范本的发源地，在国际税收理论与实践方面具有丰富的经验。中欧税收界的学者共同探讨国际税收协定问题，从短期内而言，有利于当前减少税收壁垒和抵制经济贸易保护主义，从而对应对金融危机起到一定的现实作用；从根本上看，有助于塑造更加健康合理的国际税收秩序。

维也纳经济大学国际税法中心主任迈克尔·兰教授说，随着欧盟成员国的不断增加，欧盟不断扩大，欧洲税收的一体化进程也得到发展。欧盟运用欧盟法院的裁判功能，不断取消各国对欧盟税收统一的障碍性制度。欧盟目前正在考虑统一企业所得税税基，这项工作可望在2010年启动。

奥地利财政部国际税收法律顾问、oecd税务培训中心名誉教授汉缪·鲁柯达指出，oecd和联合国（un）避免国家间双重征税协定范本，平衡了协定伙伴的关系。比如，由于中国接受了oecd范本注释关于非成员国地位的规则，中欧之间税收协定的统一协调性大大增加。

国家税务总局国际税务司协定处处长傅瑶透露，目前中国已建立了全球范围的税收协定网络，对外签署协定90个，其中欧洲38个、亚洲和大洋洲34个、美洲9个、非洲9个。中国税收协定工作发展与改革开放历程同步，第一个阶段是20世纪80年代～90年代，主要与发达国家签订税收协定。第二个阶段从20世纪90年代中期开始，在与发达国家谈签的同时，开始与新兴发展中国家开展协定谈判工作。第三个阶段从2000年以后开始，更多地与发展中国家和中国境外投资较多的国家开展协定谈判工作。税收协定在国际税务管理工作中发挥了法律保障、税收优惠和协商合作作用。

国家税务总局税收科学研究所副所长靳东升表示，在改革开放之前，中国与其他国家协调双边税收关系，基本上局限于交通领域，主要是签署海运和空运税收协定。自1978年党的十一届三中全会决定实行对外开放政策以来，中国与其他国家协调税收管辖权的范围，从单一的交通运输领域，向跨国投资、技术交流和劳务流动等多方面发展。一系列税收协定的成功谈签，贯彻了党的十六大提出的“适应经济全球化和加入世贸组织的新形势，在更大范围、更广领域和更高层次上参与国际经济技术合作和竞争”的开放战略，加快了中国融入国际经济大循环的步伐。

现行税收协定并不能充分消除双重征税和税收歧视

在经济全球化的大背景下，国际组织越来越重视国际税收协作。截至2007年底，世界上174个国家（地区）共签订双边国际税收协定2730个。但这些国际税收协定还存在诸多问题，并没有充分消除双重征税和税收歧视。

汉缪·鲁柯达举例说明了双边税收协定在欧盟内存在的一些扭曲现象。比如希腊某公司为获得税收饶让，在塞浦路斯设立控股公司；比利时银行通过奥地利银行对中国提供贷款，以享受对利息总额70%征税的好处。

北京大学法学院副教授张智勇指出，事实上，欧盟成员国之间已存在广泛的税收协定网络。但是，在欧盟现行法律框架下，27个成员国依然享有税收主权，这意味着单一的内部市场存在着27套内容迥异的所得税法。因此，双重征税和税收歧视在所难免，对货物、服务、人员和资本的自由流动产生壁垒效应。

**财经大学法学院教授刘永伟指出，目前世界各国之间缔结有数以千计的国际税收协定，但却没有负责对这些协定进行监督的国际组织，没有负责解决由协定实施而引起的争议的专门机构，也没有适用于解决税收协定争议的统一的国际规则。

长春税务学院教授王君指出，目前避税地签订的税收协定相对较少。据估计，避税地持有的财富导致世界各国政府每年损失2550亿美元的税收。由于避税地的特殊税收政策，世界各国因为担心避税地滥用税收协定或利用其他手段避税，所以都尽量避免与避税地（离岸金融中心）

签订全面的税收协定。与此同时，避税地也不愿在税收协定中加入情报交换等条款。因而，反映在签订税收协定的数量上，各大避税地签订的税收协定相对较少。

税收协定如何应对挑战

目前，国际税收竞争越来越激烈，在经济全球化、电子商务不断发展的背景下，经济活动的跨国色彩越来越浓厚，避免双重征税的难度不断加大，通过侵蚀税基、延期纳税、套利行为等方式的避税行为不断增加。如何应对这些问题的挑战，成为世界各国面临的一项重要课题。

张智勇认为，为了建立一个货物、服务、人员和资本自由流动的市场，需要进一步完善双边税收协定，缔结多边税收协定。多边税收协定可以消除多个税收管辖权造成的双重征税，消除双边税收协定的差异，便于税收协定的统一解释，促进税务当局的更紧密合作。

中央财经大学教授汤贡亮说，随着中国经济实力的增强，对外投资会逐步增多。中国的税收协定政策应更多地关注居民管辖权规则，关注对纳税人的平等保护。随着中国新企业所得税法的实施，针对外国投资的减免税政策的调整，国际避税现象会更加活跃。当新企业所得税法通过“特别纳税调整”规定加大对企业避税行为的监管力度后，企业会通过各种隐蔽途径转移资金或者通过名义上的投资者来设立相关企业，以图继续转移利润而避税。甚至有可能出现一些真正的非关联企业夹杂在转移定价的过程中，成为所谓的过桥企业，以图迷惑、干扰税务机关的视线。对此，中国政府在签订和适用税收协定时应该未雨绸缪，及早应对。当前在全球性金融危机的压力下，各国的贸易保护主义思想有所抬头，寻求税收壁垒的保护也可能成为一种选项。合理调整国际税收协定，不但对克服当前的金融危机有所助益，而且将有利于建立更加健康的国际经济秩序。

靳东升则提出，在税收协定上，不能一味追求形式上的公平。由于发达国家间的投资和贸易往来大致平衡，适用于发达国家间的协定范本，显然不能够适用于投资和贸易往来都不相当的发达国家和发展中国家之间。发达国家与发展中国家经济地位不同，发展中国家位于不利的地位。按照统一的市场规则，发展中国家将很难参与竞争。应根据国家的差距，允许发展中国家实行一些优待政策。这符合亚当·斯密提出的量能负担理论，即相同能力者纳相同的税，不同能力者纳不同的税。

利用自贸区协定获得税收优惠 篇3

循序渐进的降税过程

因为东盟各国的关税差异较大(文莱、柬埔寨和老挝不征或几乎不征关税，新加坡、泰国等国家征收较低税率的关税)，目前东盟自由贸易区关税一体化发展仍比较不平衡，文莱、印尼、马来西亚、菲律宾、新加坡和泰国6国已于2002年将绝大部分产品的关税降至0～5％，越南、老挝、缅甸、柬埔寨4国将于2015年实现这一目标。

2002年11月，在第六次中国与东盟领导人会议上，中国与东盟正式签署了《中国与东盟全面经济合作框架协议》，宣布将在2010年建成中国－东盟自由贸易区，正式启动了中国－东盟自由贸易区的进程。2004年底，中国东盟签署了《货物贸易协议》和《争端解决机制协议》，自由贸易区建设进入全面实施阶段。2005年7月20日，《货物贸易协议》降税计划开始实施。在中国东盟自由贸易区框架下，关税减让划分为快速、正常和敏感类降税三大类。

第一类为早期收获降税模式，目标是将双方关税快速降到零。第一批快速降税类产品约600种，占10％，从2004年开始降税，于2006年完成(即“早期收获”计划)。“早期收获”产品范围包括《税则》第一章至第八章的全部产品(虽主要为农产品，但涵盖了中国和东盟贸易额的80％)。

第二类为正常产品降税模式，目标是将双方关税中慢速降到零。除了快速降税商品和敏感类商品，其余近90％商品的削减关税谈判都在2004年谈判完成，并于2005年7月起开始执行，在经过2007年和2009年两次降税后，将最终在2010年全面落实中国－东盟自由贸易区计划。

第三类为敏感产品降税模式，目标是将双方关税维持一定水平。敏感类产品大约占总税目1％，目前尚未谈判，至中国－东盟自由贸易区建成后亦可保留，主要指涉及国家安全、人类健康、公共道德、文化艺术保护等WTO允许例外的产品及少数敏感产品。

降税后，实施协定税率的税目数约为6750个，相对于最惠国税率，平均优惠幅度约80％。2009年，我国关税总水平仍为9.8％，而对东盟平均关税降到2.8％。按照中国与东盟协议，到2010年1月1日双方超过90％的产品贸易关税将降为零。中国东盟互相开放市场后，双方消费者和企业越来越多地感受到自贸区带来的好处，由于关税减免，消费者能更便宜地消费对方国家生产的产品，企业可进口零关税的产品用于生产，进而降低生产成本，提高产品竞争力，获得更大的市场发展空间。

利用原产地证书获得税收优惠

我国企业在进军东盟的过程中，要想获得相应的税收优惠，就必须充分利用好原产地证书(FROM-E)。原产地证书在国际贸易中向世界各国证明了参加国际贸易的产品的经济国籍，它是商品进入国际贸易领域的“护照”。持有中国－东盟自由贸易区原产地证书的产品，在东盟海关不仅可享受关税减免待遇，还能获得便利的通关条件。

中国－东盟自贸区原产地规则规定原产品分为两类：完全获得产品和非完全获得产品。完全获得产品有严格的范围限制，原产于中国一东盟自贸区一缔约方的完全获得产品包括：

1在该缔约方收获、采摘或收集的植物及植物产品；

2在该缔约方出生的及饲养的活动物；

3在该缔约方从上述第2项活动物中获得的产品；

4在该缔约方狩猎、诱捕、捕捞、水生养殖、收集或捕获所得到的产品；

5从该缔约方领土、领水、海床或海床底土开采或提取的除上述第1～4项以外的矿物质或其他天然生成的物质；

6在该缔约方领水以外的水域、海床或海床底土获得的产品，但该缔约方须按照国际法规定有权开发上述水域、海床及海床底土；

7在该缔约方注册或悬挂该成员方国旗的船只在公海捕捞获得的鱼类及其他海产品；

8在该缔约方注册或悬挂该成员方国旗的加工船上仅加工及／或制造上述第7项的产品所得的产品；

9在该缔约方收集的既不能用于原用途，也不能恢复或修理，仅适于用作弃置或原材料部分品的回收，或者仅适于作再生用途的物品；

10仅用上述第1～9项所列产品在该缔约方加工获得的产品。

符合完全获得标准的产品即被视为原产于中国－东盟自贸区的产品，各缔约方应给予其自贸区优惠关税待遇。

对于非完全获得产品，中国－东盟自贸区采用的是百分比标准，即“增值标准”的判定方法。中国－东盟自贸区原产地规则规定，为判定一产品是否属原产于中国－东盟自贸区的非完全获得产品，该产品中原产于中国－东盟自贸区的成分占其总价值的比例不应少于40％(这部分价值被称为“中国－东盟自贸区成分”)，这一判定方法也被称为“直接判定”。在直接判定有困难的情况下，也可采用“间接判定”的方法，即非中国－东盟自贸区成分占制成品总价值(离岸价格)的比例不应超过60％。此外，非完全获得产品的最终生产工序应在中国－东盟自贸区缔约方的境内完成。

自中国东盟自由贸易区建设启动以来，广大企业充分享受了自贸区建设带来的关税实惠，2004年企业从广西口岸进口中国与东盟协议税率项下商品货值2133万美元，2008年进口值增加到2.94亿美元，享受的税收优惠从2004年的1646万元人民币增加到了2008年的2.31亿元人民币，增长了13倍。

海关主题论坛促进贸易便利化

在当前国际金融危机延续、贸易保护主义抬头的大背景下，推进贸易便利化已成为世界各国海关和商界共同关注的重要话题。随着中国－东盟自由贸易区建设的不断推进，加强中国与东盟包括海关合作在内的贸易便利化合作已成为当前中国海关国际合作的重点工作之一。在2009年第六届中国－东盟博览会期间，由海关总署和广西壮族自治区人民政府联合举办海关主题论坛。

第六届中国－东盟博览会海关主题论坛的宗旨，是加强合作、谋求共赢，共同商讨积极应对当前的国际金融危机，加快中国－东盟各国贸易便利化进程，推动中国－东盟自由贸易区建设，促进中国－东盟各国经济贸易快速发展。

根据博览会日程安排，第六届中国－东盟博览会海关主题论坛将于2009年10月20日在南宁举行。预计有来自东盟10国主管海关事务的副部级官员及海关负责人、我国国内有关政府部门代表、国际知名企业代表、有关国际组织代表以及部分专家学者共160多人将参加论坛，同时国务院领导同志届时也将出席论坛发表重要演讲。

国际税收协定 篇4

一、多边税收协定兴起的原因和特点

(一) 多边税收协定出现的原因

1. 经济全球化和区域经济一体化产生国际税收协调问题

经济全球化和区域经济一体化使得资本、技术、劳动力等经济要素跨国自由流动, 经济活动产生的税收收益不再仅限于一国境内。一方面为了防止税收收益流失, 另一方面为了促进经济发展而避免重复征税, 这样需要国际税收来协调。经济全球化经常出现涉及多国的情况, 这在客观上要求在双边税收协定之外进行多边协调。

2. 税收监管国自身的经济状况要求严控税收流失

欧美大批跨国公司一直获得巨大的收入规模, 却都通过多种手段只缴纳很少的税收。进入21世纪以来, 美欧相继发生次贷危机和债务危机导致国家收入下降, 经济发展受阻。政府自然将目光集中于这些流失的税收, 主观上产生了进行国际税收监管、多边合作以严格监控税收的要求。

3. 复杂的国际避税和逃税手段需要各国相互配合

各跨国公司通过构造复杂的交易记录和账户系统, 利用各国不同的税收规定和金融机构的规定逃避税收监控。各国都认识到信息对称对打击逃税避税的重要作用。国际逃税避税的根本原因在于各国税制的不同, 而非哪一国的税制有问题, 因此只有各国的相互配合才能有效控制逃避税。

(二) 多边税收协定的特点

避免双重 (多重) 征税是多边税收协定和双边税收协定的共同目标, 而多边税收协定更关注打击国际逃税。由于经济活动开展的范围更广及模式更复杂、跨国公司的手段更多样, 涉及的国家更多, 导致双边税收协定在处理国际逃税避税时力不从心, 多边税收协定则更有优势。但是由于涉及国家更多, 因此沟通协调是多边税收协调的弱点。表1总结了相对于双边税收协定而言多边税收协定的优缺点。

二、以OECD的多边税收协定来看多边税收协定对国际税收的影响

目前最为重要的多边税收协定是OECD《多边税收征管互助公约》, 由OECD和欧洲委员会共同发起制定。本文开头所述的瑞士加入的《税务事项信息自动交换宣言》其实就是《多边税收征管互助公约》的实施细则之一。中国于2013年8月27日加入后, 二十国集团的所有国家都加入其中。截止2014年5月底, 已有64个国家签署或承诺签署该公约。以此为例可以简单分析多边税收协定的作用机制。

(一) 《多边税收征管互助公约》的特点

该公约的主要内容是各个税收管辖国相互之间的协助及沟通, 其特点总结如下:

1. 明确提出了税收监管的三种相互协作方式:情报交换、税款追缴和文书送达。

2. 厘清了公约涉及的税种和确认的收入。公约涉及的税种是除关税以外的所有税种, 而应纳税的收入包括社会保险费在内的各种收入。

3. 成立协调机构负责监督公约的执行, 研究增进税收领域国际合作的新方法和新程序, 或对公约进行修改。

(二) 《多边税收征管互助公约》的作用机制及简析

该公约的作用机制是基于公约条款、解决逃税避税的具体行动、标准及协调机制, 实施细则和国际合作框架展开的。

1. 作用机制

(1) 多边税收征管互助缔约国涉及范围广泛, 特别是瑞士、奥地利、卢森堡和新加坡等离岸金融中心的加入, 使得传统的避税天堂离岸中心压力倍增。

(2) 《OECD税收协定范本》。税收协定范本用来指导双边或多边税收协定的签署。

(3) 《解决税基侵蚀和利润转移 (BEPS) 》报告。该报告由OECD国家和G20国家发起, 提出由于各国税制的不同, 发达国家和不发达国家都受到了BEPS的损害, 并有针对性地提出了6点行动计划和15条具体行动措施, 指出解决BEPS问题的根本就在于更紧密的跨国合作和更高的透明度以及数据和信息的共享。

(4) “金融账户信息自动交换标准”。针对提高国际税收透明度的问题, OECD推出金融账户信息自动交换标准, 并希望该标准能成为全球统一且唯一的标准。通过签署《税务事项信息自动交换宣言》, 60多个缔约国同意实施该标准, 同时呼吁全球所有的主要金融中心毫不延迟地实施该标准。标准包括两个部分:第一是CRS, 即报告数据和尽职调查;第二是CAA, 即数据交换规则。

(5) “税收信息透明及自动交换全球论坛”。该论坛是OECD设立的多边协调机构, 原是用于监控“税务天堂”, 现在主要用来推动税收信息透明化和“金融账户信息自动交换标准”的实施。这些工作主要是通过“PEER REVIEW”行动完成的。

2. 作用机制分析

首先, OECD多边税收协定在面对跨国税收逃避税的问题上, 坚持要求通过国际多边协调来解决逃避税。国际多边合作不仅仅是一个基础, 而是一个有效的工具, 这是OECD多边税收协定最重要的作用机制。

其次, 多边税收协定需要通过具体的实施机制来予以保证。该公约的具体内容就要求进行有效的信息交换和保证税收政策透明, 要保证这两点落到实处, OECD分别制定了两个机制——信息自动交换和全球税务论坛, 保证实施效果。在具体执行方面, 针对税收协定的内容和行动措施, OECD也分别用文件予以限定, 有的放矢。

最后, 虽然没有一个明确的政策评价机制, 但是公约中制定了协调机构的要求, 以对公约进行修正和更新。同时, 公约具有一定强制力, 比如编制黑名单以及给予离岸金融中心压力等。多方的力量自然也就加倍, 这也保证了公约的效力。从目前的效果来看, 这个公约的效果还是比较显著的, 瑞士加入信息自动交换就是一个很好的例子。

三、多边税收协定作用机制简析

结合上述对OECD《多边税收征管互助公约》的作用机制分析, 要有效发挥多边税收协定的作用, 必须要具备以下几点:

1.多方参与且沟通机制稳定

多边税收协定的多边性使得谈判过程较长, 较难达成一致意见, 但是一旦形成, 其稳定性和不易改变性能够保障税收协定的执行。

2.必须具有具体的实施机制

多边税收协定的法律强制性较弱, 缔约方的思维惯例、利益立场不同, 因此如果没有具体的实施机制, 其税收协调的作用必然沦为空谈, 多方合作就无法实现。

3.具有实施机构和协调机构

首先, 实施机制要依靠实施机构和协调机构实现;其次多边协调通常比较复杂, 如果没有具体的实施机构和协调机构, 多边税收协定难以推行下去, 无法保证多边税收监管能够落在实处。最后, 实施机构能保证足够和有效的信息, 对打击国际逃避税更为持久有效。

4.足够的强制力

开展国际税收监管不是以德服人, 而是依法治理。对不遵守协定内容的国家和地区, 不保持一定的压力也不可能获得预期效果。因此没有一定的强制力, 就无法让多边税收协定起到真正的作用。

四、多边税收协定的发展和趋势

(一) 双边和多边税收协定并重

双边税收协定解决的主要问题是避免双重征税, 而多边税收协定解决的主要问题是跨国公司的逃税和避税问题, 两者在某种程度上作用互补, 二者相互替代的可能性较小, 都是国际税收监管中最重要的实现方式。

(二) 多边税收协定将发挥越来越大的作用

作为全球化和区域经济一体化带来的必然结果, 现代避税和逃税筹划以及设计会更复杂, 跨越地区更多, 这就要求各国政府加强配合和协调, 单边和双边越来越难以胜任打击任务。

(三) 国际组织在多边税收协定中的作用越来越重要

由于各国税收利益协调的困难程度较高, 如果单凭几个国家自行协调, 解决的难度较大。而国际组织多提供了一条多边协调的渠道, 能够相对更好地协调税收利益;同时面对离岸金融中心和避税天堂时的议价能力也会更强大, 因此诸如OECD、20国集团、联合国、欧盟等国际组织开展国际税收多边合作的情况会越来越多。

(四) 国际多边税收协定将会越来越具备强制力

就目前的国际多边税收协定及其作用机制理论上来说还都是政治承诺, 并不具有法律强制力, 如果要最终成为具有强制力的措施, 则需要缔约国通过国际法再到国内法的一步步推进。即使这个过程很漫长, 但会持续地进行下去, 从而对国际税收领域的国际法和国内法的合作产生重大影响, 推动多边税收协定更加有效。

(五) 离岸金融中心和“避税天堂”将越来越受到影响

从众多离岸金融中心不断加入OECD的多个税收协调就能看出在国际多边税收协定的压迫下, 离岸金融中心和避税天堂将会受到实质性的影响, 比如OECD会编制不合作税收地名单, 2000年6月, OECD发布了《认定和消除有害税收行为的进程》的报告, 将不愿与其合作的35个避税地列入黑名单, 宣称将对其实施严厉制裁, 到2012年, OECD的避税地“灰名单”才基本清空。从瑞士加入信息自动交换也能看出这个影响并不小。

(六) 跨国公司的国际税收筹划模式将改变

随着众多离岸金融中心和避税天堂被纳入多边税收协定之中, 跨国公司直接通过离岸金融中心和避税天堂进行避税和逃税的操作变得更加困难。因此, 跨国公司的税收筹划将会发生根本改变, 将会呈现新的模式和方法, 值得监管者持续关注。

五、多边税收协定对我国“走出去”企业的影响和建议

对于中国而言, 多边税收协定还是一个新的规则。截至目前, 我国已经签署了约100个避免双重征税的税收协定 (包括税收安排) , 但是《多边税收征管互助公约》还是我国签署的第一个多边税收条约。通过上述分析可以看到多边税收协定将在国际税收监管中占有越来越要的地位, 因此对于多边税收协定的研究对于完善研究中国的国际税收法律体系具有开拓性的意义。

(一) 对我国“走出去”企业的影响

1. 多边税收协定有助于经济全球化和区域经济一体化的开展, 也有助于创造一个良好公平的国际税收竞争条件和经营环境, 保护正规纳税者, 打击逃税避税者。从这个意义出发, 多边税收协定有助于中国企业“走出去”。

2. 加入多边税收协定意味着多边税收征管可以提供相应帮助。在服务“走出去”企业方面, 这个多边税收协定的平台可以帮助企业解决境外遭遇的税收歧视和税收争端, 通过信息共享化解有关矛盾。

3. 监管机构也可以根据多边税收监管体制获取“走出去”企业的经营状况信息, 对企业进行更好的监控指导。例如主管部门可以通过情报交换机制和境外税务检查等方式全面掌握企业境外经营情况。

4. 可以提高“走出去”企业的税收筹划水平。目前许多中国“走出去”的企业的税收筹划还处于初级阶段, 多是通过直接使用避税天堂或离岸金融中心达到避税的效果。这种方式在未来肯定是多边税收协定管辖的重心, 因此“走出去”的企业要更加熟悉规则, 及时改变税收筹划方针, 提高技术含量。

(二) 对“走出去”的中国企业开展税收筹划的建议

1. 认真研究规则, 将不利影响变为有利影响。

中国企业“走出去”要走得好, 走得稳, 走得赢, 就要求我们在把握好国内国际两个市场的同时, 要重视并深刻开展对规则的研究。特别是对多边税收协定的研究, 变被动为主动。

2. 重新了解税收管辖及多边税收协定的规定。

在国际间并购重组或者投融资时, 对税收筹划重新合理安排审视, 进行必要调整。蓬勃发展的数字化产品领域和服务领域, 这些都是多边税收领域重点关心的部分, 需要企业提前做好税收安排统筹。

3. 深入研究应用规则。

规则是为了规范市场而制定的, 当然就可以为我国企业使用, 特别是在维系市场公平竞争环境, 消除税收歧视方面, 企业要用好这个工具创造有利条件。

摘要：2014年5月6日瑞士加入了《税务事项信息自动交换宣言》, 这使得多边税收协定再一次成为国际税收监管中的焦点。由于税收管辖权重叠带来的矛盾越来越需要多方共同协调来进行解决, 而在打击跨国公司逃税避税方面, 多边税收协定优点又显而易见。本文通过对多边税收协定出现的原因和特点进行了探讨, 并通过研究OECD的《多边税收征管互助公约》的作用机制探讨了多边税收协定的发展趋势, 并对中国“走出去”的企业如何适应多边税收协定的趋势提出了建议。

关键词：多边税收协定,国际税收监管,“走出去”

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国际税收协定 篇5

2013年，总书记在对中亚以及东南亚进行访问期间，提出了共同建设新丝编之路经济带”及“世纪海上丝编之路”的倡议。自此，“一带一路”建设提上日程，并逐渐发展成为我国对外开放的重要国家战略。依托古丝绸之路以及海上丝绸之路两条主线，“一带一路”将中国与中亚、南亚、东南亚、西亚以及北非、东欧等地区串联起来，深刻影响着沿线国家间的贸易往来、地区间的经济合作以及跨国企业的经营发展。经贸合作是“一带一路”建设重要的内涵之一，贸易、投资、金融合作及贸易投资便利化四大合作方向合为推动经贸合作的开展。在这其中税收扮演了重要的角色。税收是协调国与国之间贸易往来的杠杆，通过影响跨国企业的成本和利润进而影响其经营状况，关系到我国与沿线国家贸易伙伴关系的建立和维护。因此，“一带一路”战略中的税收问题具有重要的研究价值。国际税收协定是协调主权国家之间跨境税收问题的国际条约。“一带一路”沿线国家众多，发展水平很不均衡。不同国家的国情差异很大，国家之间的税收政策可能大相径庭。首先，签订国际税收协定，可有效消除中国与沿线国家跨境贸易过程中的双重征税问题，大幅降低跨国企业的整体税收成本。另外，税收协定可以对企业的股息、利息、特许权使用费等实行优惠税率，有利于企业压缩成本。此外，通过情报交换下的双边协商机制切实解决跨境税收矛盾，可以规避避免偷漏税等情况的发生。总的看来，中外税收协定可以协调中国与“一带一路”沿线各国之间的税收关系，从而促进跨境经贸发展，带动中国与沿线国家经济共同繁荣。

一、“一带一路”战略的背景

2013年，中国国家主席习近平在哈萨克斯坦和印度尼西亚访问期间首次提出共建“丝绸之路经济带”和２１世纪“海上丝绸之路”（即“一带一路”）倡议。此后，国家发改委、外交部和商务部于2015年共同发表了《推动共建丝绸之路经济带和21世纪海上丝绸之路的愿景与行动》，标志着“一带一路”战略的正式提出。

从国内的角度来看，一方面，东部地区凭借有力的地理位置以及历史基础等长期处于经济高速发展阶段，而西部地区由于区位因素等的影响，长期处在待发展状态，经济发展较为落后，东西部发展的不均衡日益加大，需要一个新的开放政策来激活中西部经济，进而促进全国经济平衡有序发展。另一方面，中国经济在经历了改革开放后的高速发展后，近些年来增速逐渐放缓。而且，过去粗狂式的发展模式带来了第二产能过剩，中国经济缺少进一步高速发展的驱动力，需要开拓新的国际市场来消化过剩产能，进而刺激经济新一轮的发展。

从国际角度来看，自08年金融危机以来，世界经济复苏、増长乏力。不仅美国、西欧等传统发达国家恢复缓慢，新兴发展中国家也是出现了增速放缓的趋势，世界经济缺乏新的经济带动点。然而纵观全球局势，仍有众多内陆国家处在国家待开放、经济待发展的时期，尚未介入全球贸易局势。地区范围内需要一个新的发展构想，带动欠发达国家更好地参与到国际经济贸易中来，进而拉动这些国家乃至全世界经济的増长。“一带一路”战略很好地迎合了送样的需求，将亚欧大陆众多内陆国家以及部分非洲国家串联在一起。通过带动沿线国家的基础投资和建设，促进区域间贸易往来，从而带活世界经济。

二、国际税收协定

（一）国际税收协定的内涵

国际税收协定是协调国家间税收关系的重要国际法手段。从内涵方面看，国际税收协定是两个或两个上的主权国家，为了处理相互间税收分配关系、跨国纳税人征税事物等方面的问题，本着平等的原则，通过协商、谈判等程序，经过政府间谈判而缔结的具有法律效力的书面协议。

具体分析，国际税收协定的内涵包含三个方面：第一，国际税收协定是具有法律效力的条约、协议。签订的各方是主权国家或者地区；第二，国际税收协定签订的目的包括协调各国间的税收分配关系以及处理跨国纳税人的税收相关问题，避免和预防双重征税、偷税漏税等现象的发生；第三，国际税收协定调节范围比较广泛，不局限于国家间的税收分配关系，还包括国家与跨国纳税人之间的税收征纳关系。

在“一带一路”背景下，中外税收协定的重要内涵不仅局限于消除双重征税、防止偷税漏税，解决中国与沿线国家税务争端、带动跨境经贸活动巧极性，这些都己成为“一带一路”背景下中外税收协定的重要内容。我国与“一带一路”沿线国家通过签订国际税收协定解决跨境贸易投资过程中产生的税收问题。随着沿线地区经济贸易的不断发展，中国正在与更多的沿线国家开展中外税收协定谈签工作。

（二）国际税收协定在“一带一路”税收政策中的体现

为服务“一带一路”建设，我国提出了一系列税收方面的政策，以更好地解决我国与沿线国家产生的税收问题。这些政策都包含相应措施保障国际税收协定的顺利实施，帮助中外税收协定在“一带一路”建设中发挥应有的功效。税收政策中影响力最大的包括国家税务总局提出的服务“一带一路”发展战略的十项税收措施及《税收协定相互协商程序实施办法》。

2015年，国家税务总局围绕“谈签协定维权益、改善服务促发展、加强合作谋共赢”三方面主题制定出台了服务“一带一路”发展战略的十项税收措施。税务部口服务“一带一路”最核也的举措之一就是谈签税收协定，维护走出去企业在东道国的税收权益。其中，谈签协定维权益涉及的主要是推进税收

协定的谈签和落实工作，最能体现对国际税收协定的重视。具体包括两方面的工作，一是根据形势发展要求对己签订的税收协定做好修巧完善工作，二是加强涉税争议的双边磋商，充分发挥税收协定的作用，为跨国纳税人的避免双重征税服好务。

另外，国家税务总局根据我国目前对外税收协定程序制定了相关具体实施办法，即《税收协定相互协商程序实施办法》下简称办法）。当企业在跨境经贸投资过程中面临居民身份认定、常设机构认定及所得税税率等方面争议时，可依据办法规定向我国税务机关提出申请，保护自己的权益。这一办法的出台，切实保证中外税收协定中相互协商程序更好地发挥功效。

（三）中外税收协定的签订

截止目前，我国己经与53个“一带一路”沿线国家签署中外税收协定。这些国家分布于东南亚、南亚、西亚、中东欧、独联体等各个“一带一路”细分地区，如马来西亚、印度、哈萨克斯坦、伊朗、匈牙利、白俄罗斯、印度尼西亚等。从各地区税收协定签订的完成度上来看，中国己与中东欧和独联体地区的所有沿线国家完成了双边税收协定的签订，这主要得益于中东欧和独联体国家相对较高的经济发展水平和健全的国际法律、税收体系。而尚未与我国签订税收协定的”一带一路”沿线国家均分布于亚洲地区，其中又西亚地区最多，西亚18个沿线国家中有５个尚未签订税收协定。目前，“一带一路”沿线64个国家中只有11个国家还没有与我国签订国际税收协定，分别为不丹、马尔代夫、缅甸、柬埔寨、东帝汶、阿富汗、伊拉克、约旦、巴勒斯坦、也门、黎巴嫩。这11个国家分布在东南亚、南亚、中亚、西亚四个区域。具体来看，阿富汗、东帝汶、不丹、也门、柬埔寨、缅甸等国属于联合国认定的最不发达国家，而阿富汗及伊拉克等西亚五国政治化会环境较为动荡，马尔代夫是亚洲地区面积最小的国家，黎巴嫩、巴勒斯坦实施的是单一地域管辖权”。由此看来，我国暂时未与送些国家签订国际税收协定，既与部分国家不稳定的有关，也与部分国家落后的经济发展水平有关。同这些国家签巧税收协定有外交上的困难，却有极其重要的经济意义。尤其是对于缅甸、柬埔寨为首的中国周边国家，税收协定的缺失会造成重复征税问题，同时也不利于打击跨国偷税漏税行为，严重影响国家之间的跨境贸易的正常往来。因此，为了推动“带一路”战略更好地实施，我国应该加快与这些国家签订税收协定的谈判议程，规范贸易往来，协调税收关系。

（四）中外税收协定的分类

国际税收协定有两种分类方式：按协定签巧的主体进行分类，可分为双边税收协定和多边税收协定；按协定调整的对象进行分类，可分为综合税收协定和单项税收协定。据此可以对中国与“一带一路”沿线国家目前签订的税收协定进行分类。从签订主体来看，中国与“一带一路”沿线国家己签订的53个税收协定均属于双边税收协定。双边税收协定的缔约国仅有两个国家，目前国家之间签订的大部分国际税收协定都是双边形式的税收协定。巧其原因，国际税收协定的主要作用是协调国家间经济贸易的税收权利分配，而国际贸易多在两国之间发生。因此双边协定有利于矛盾的直接解决，牵涉的国家越多，越不利于调和税收。相比之下，多边税收协定有两个以上的国家参与签订。截至目前，多边税收协定多出现于一些区域性国际组织。具有代表性的例子是比利时、荷兰、卢森堡关税经济联盟签订的关于税收协作的多边税收协定，此外还有1975年欧洲经济共同体和非洲、加勒比以及太平洋地区的发展中国家签订的多边税收协定。多边税收协定适合于解决由两个以上国家产生的共同税收问题，因此经常被运用于国际组织和地区之间。“一带一路”旨在携手沿线国家共建区域经济一体化的共同繁荣格局，以多种形式开展区域内的经济合作。因化在“一带一路”战略布局中引入多边税收协定符合各国共同的经济发展目标，可能成为未来中国和沿线国家谈签税收协定的发展方向。

从调整对象来看，中国与“一带一路”沿线国家己签巧的53个税收协定均属于综合税收协定。单项税收协定是国家之间针对某一特定税收问题或特定行业而签订的协约，如“海运协定”、“航空运输协定”等。综合税收协定针对的是缔约国之间的各种税收关系，具有全面性和综合性的特点，而不局限于某个具体行业或者项目，其调整范围相当广泛。在53个综合税收协定之外，中国与“一带一路”沿线国家还签巧了部分单项说收条款，在广义上可以划分为单项税收协定。例如，我国与马尔代夫、黎巴嫩签订的海运及空运协定中的税收条款，规定了互相抵免个人所得税或企业所得税。送些单项税收条款是只限于特定项目的税收协定，为了更全面地规范中国与两国之间的税收关系，中国应加快与其签订综合税收协定的进程，以综合协调税收分配问题。

三、中外税收协定的结构和主要条款

研究发现，我国与“一带一路”沿线国家中外税收协定主要结构相似，与国际上通用的两个税收协定范本—OECD范本和UN范本所规定的结构也基本相同。协定内容主要包含适用范围、一般规定、对所得的征税、避免双重征税方法、特别规定以及效力规定六个部分。其中，对所得的征税这一部分所占的篇幅最大，包含了对财产所得、投资所得、劳务所得、国际运输、其他等多类型所得收益的征税问题。

我国与“一带一路”沿线国家签订的税收协定框架大体相似，包含的条款数量也基本一致。在53个己签订的双边税收协定中，有巧个都包含29条规定。其余16个协定中条款数目最多的达到30条，如格鲁吉亚、白俄罗斯等国家，另有少数协定仅包含28条规定。

（一）所得税的征税

对所得的征税是我国与“一带一路”沿线国家税收协定内容的重要组成部分，所占篇幅也最大。送一部分主要针对各个类型的所得（如营业利涧、财产所得、国际运输、投资所得、劳务所得等），以及不同人群（如艺术家和运动员、学生

和实习人员、教师和研巧人员等）获得的所得进行划分。居民国和来源所得国分别可以对哪些人征税、征多少税、上限是多少、税收管辖权如何划分，在这一部分会做具体的规定。

从中国与“一带一路”沿线国家签订的双边税收协定来看，对所得征税这一部分，大多数双边税收协定大都包含不动产所得、营业利泡、国际运输、联属企业、股息、利息、特许权使用费、财产收益、独立个人劳动、非独立个人劳动、董事费、艺术家和运动员、退休金、政府服务、教师和研究人员、学生和实习人员、其他所得等17条规定。格鲁吉亚、白俄罗斯等11个国家在此基础上增加了“财产”这一条款规定。个别国家（如乌兹别克斯坦、阿塞拜疆等）没有“教师和研究人员”这项规定。我国与各国签订税收协定条款的区别集中于对所得的征税这一部分，但区别甚小，局限于个别条款的増加或减少。总体来看，各税收协定在这一部分的条款内容和结构基本一致。

（二）特别规定

税收协定是税收协定在原则、程序、交流等方面的一些特殊条款，主要包括无差别待遇、相互协商程序、情报交换等内容。中国与“一带一路”沿线国家签订的税收协定中也涵盖了这些内容。

无差别待遇体现的是国际税收协定的非歧视平等原则。这一原则要求两国居民在国籍、常设机构认定、费用扣除标准等方面没有差别待遇。此外，在某个国家实行的扣除标准、优惠减免、负担的税收等政策在其他的协定国家也应同样适用，并无差别。

相互协商程序是国际税收协定区别于其他国际条约的一项特殊条款。这一条款规定缔约国一方的跨国纳税人可以将相关案情提交本国税务主管当局协商解决。主管当局认为合理的，可以依照税收协定的条约与对方协约国主管当局协商解决。相互协商程序是解决税务纠纷的一个特殊办法，有利于充分保护协约国纳税人的利益，以协商手段化解纠纷。

情报交换规定是消除跨国偷漏税行为的重要辅助。这一规定要求对方国家应协助提供在双边税收协定或者协约国国内税法规定范围内所需要的情报，特别是防止偷漏税的情报。情报交换规定促进了协约国之间的相互协作，很好地抑制了跨国偷税漏税行为的发生。

四、中外税收协定的结构和主要条款解释

（一）常设机构

税收协定的第五条常设机构是中外税收协定中重点规定的内容之一。常设机构的认定直接决定了对于向非居民征税的管辖权的划分。为了使得所得税的征收不至于影响跨国投资和国际贸易的积极性，各稅收协定大多规定跨国营业所得不由一个国家独享征税权，而是由收入来源国有限制地优先征税。这个限制条件就是常设机构。假设缔约国一方的跨国投资者到对方国家进行贸易投资并设立企业或分支机构，按照两国签订的税收协定，如果该机构被认定为常设机构，则收入来源国将对该跨国机构享有征税权。因此，常设机构的判定将直接影响到税收权的划分。

中国与53个国家签巧的双边税收协定中将常设机构划分为一般类型的常设机构和特殊类型的常设机构。中外税收协定关于常设机构基本用语的定义及一般性常设机构包含类型的规定都基本相似。“常设机构”指的是企业进行全部或部分营业的固定场所。一般性常设机构包括管理场所、分支机构、办事处、工广、作业场所、自然资源的开采场所（如矿场、油井、气井、采石场等）。通过常设机构的基本定义和一般类型可以看出，常设机构具有固定性和经营性的特点。然而，固定性和经营性不足以概括所有外国企业参与来源国经济活动的特点。因此，各税收协定都在第五条规定了特殊常设机构的形式—工程型、劳务型和代理型。工程型常设机构包括建筑工地、建筑或安装工程，只有满足时限要求的工程或者工地才可认定为込一类型的常设机构。劳务型常设机构指的是企业通过雇员或雇佣的其他人员为同一个项目或有关项目提供的劳务，这其中包含咨询劳务，且规定了在任何12个月内必须累计达到的时间限制。代理型常设机构的设立基于以下情况，如果代理人有权以跨国企业的名义去签订合同，在不与常设机构其他条款冲突的前提下，代理人构成在来源国的常设机构。

我国与“一带一路”国家签订的协定中关于常设机构设定的区别主要体现在工程型常设机构以及劳务型常设机构的认定时间标准上。以工程型常设机构为例，条约中有“仅以该工程、工地或活动连续某时限以上的为限＂这样的规定。在我国与“一带一路”国家签订的税收协定中，时间限制存在183天、６个月、９个月、12个月、18个月、24个月等６种不同的时间标准，其中大部分的时间标准在６个月和12个月。以６个月作为标准的有我国与马来西亚、新加坡、孟加拉国、格鲁吉亚等15个沿线国家签订的税收协定，以12个月作为标准的有我国与老披、埃及、哈萨克斯坦、伊朗等巧个国家签订的税收协定。总之，中国与“一带一路”沿线国家签订的税收协定中关于工程型常设机构的时间认定标准以12个月为最多，６个月次之。认定时间标准的不同意味着达到收入来源国认定的常设机构所需的时长不同，如果达到收入来源国的标准，该国会按照常设机构对跨国企业征收所得税。中国与哈萨克斯坦签订的税收协定为例，其中关于工程型常设机构时间认定标准为连续12个月以上。也就是说，假设中国的一家“走出去”企业承包了哈萨克斯坦的某项建筑工程，只要该企业在哈萨克斯坦连续经营12个月以上，就构成了中哈税收协定的常设机构，哈萨克斯坦作为收入来源国就有权对我国“走出去”企业征税。由此看来，认定的时间标准越长，跨国企业达到工程型＂常设机构＂的标准就越高，这会直接影响到收入来源国的征税权。总而言之，较长的时间标准更倾向于维护居民国的税收利益，较短的时间标准更倾向于维护收入来源国的税收利益。“一带一路”沿线国家大部分为发展中国家，我国在这一区域巧的投资经贸活动中也扮演投资方即“居民国”的角色。因化税收协定中工程型常设机构12个月乃至更长时间的时间限制有利于我国作为居民国享有征税权。而对于６个月以及183天等较短时间作为限制的协定而言，我国的“走出去”企业到相应国家进行跨国贸易投资要格外关注税收协定的规定标准。这是因为，是否达到该国认定的常设机构标准，将直接关系到我国企业相应的税收缴纳。

国家税务总局**税务局征收管理科

国际税收协定 篇6

知识产权本质上是一种特定主体依法专有的无形财产权，对知识产权进行保护本身是对知识产权人的私权和社会公共利益平衡的结果。如何具体的平衡二者之间的关系取决于各国经济的发展水平、发展目标和国际贸易环境。但随着全球经济一体化和全球科学技术革命，智力成果作为一种重要的生产要素，其创新和跨国转移对全球财富的生产和分配产生了深远影响，使得知识产权从传统的国内问题演变成了影响国家与国家之间关系的国际问题。

TRIPS协定的产生和性质

世界经济一体化进程的加速，导致了发达国家与发展中国家之间产生了严重的贸易摩擦。发展中国家与发达国家对知识产权国际保护的争议在于平衡点的选择。发达国家认为投入了大量资金进行研究和开发的技术成果被发展中国家窃取，发展中国家对于知识产权保护的漠视己经形成了一种非关税壁垒，损害了其贸易利益。发展中国家则认为先进技术主要掌握在发达国家的权利人手中，并为其带来了高额的利润。而过高的知识产权保护标准将对发展中国家的国内技术进步、经济发展产生负面影响，不利于知识的传播和利用。因此倾向于较低水平的知识产权保护，希望以最小的代价学习和使用发达国家的科技和发明来提升其国际竞争力。

发达国家曾经尝试通过世界知识产权组织（WIPO）来协调解决发达国家与发展中国家在知识产权保护上的差异问题，他们多次推动WIPO对其所管理的知识产权保护条约进行修订，以期提高知识产权国际保护的水平。WIPO管辖的多边国际知识产权公约虽然数量庞大，但很多条约的签署国较少，因此条约的约束力有限。而且，大多数的国际公约没有制定行之有效的争端解决机制，这严重影响了公约的执行效果。此外，WIPO缺乏对高科技类知识产权进行保护的规定，对各国保护力度不同的国内法也无法进行有效的协调和监管。这些WIPO的固有弱点使得发达国家最终放弃了在WIPO及其所管辖的公约体系内提高知识产权国际保护标准的努力，转而将目光投向了《关税与贸易总协定》（GATT）。乌拉圭回合中共有124个国家和单独关税区进入了谈判，这使得新的知识产权协定将有众多的参与者。而且乌拉圭回合一揽子协定突破了传统货物贸易的范围，扩展到了服务贸易、投资等领域。更为重要的是，乌拉圭回合谈判中有一个争端解决机制的重要议题，这个强有力的机制可以解决日益增多的知识产权国际纠纷。因此，发达国家认为在GATT的多边贸易谈判中制定新的公约非常合适。

通过对TRIPS协定的产生进行分析可以看出，其体现的价值并不能代表国际社会的全体利益，它的形成在很大程度上是美国推动的结果，而美国政府的推动很大程度上是受美国知识产权私人部门的影响。TRIPS协定的产生实际上是一种利益的交换，美国贸易威胁的威力很大程度上取决于主要谈判对手对美国市场和投资的依赖。

关于争端解决机制

与WIPO不同的是，WTO下的TRIPS协定有着更加严格的争端解决机制。TRIPS协定第64条实质上是一个引致条款，将TRIPS协定规定的知识产权国际争端解决程序引向了WTO附件2的《关于争端解决规则与程序的谅解》（DSU），因此除了TRIPS协定第64条的特殊规定外，该谅解全面适用于WTO框架下知识产权国际争端的解决。各成员方在发生知识产权贸易争端时必须接受WTO的争端解决机制，这种严格的争端解决机制使得TRIPS协定的法律效力更强。

从程序上来说，争端的解决大抵有以下三个步骤：（1）提出磋商请求。任何WTO成员方若对其他成员方不履行TRIPS协定的义务有意见，便有权要求与其磋商。为了使磋商程序更为有效，被请求方对于请求方的请求应予迅速的答复，并且通过磋商尽快得出结论。请求方在提出磋商请求时，应说明提出磋商的理由。磋商程序是WTO为解决争端所要求的必须程序，即成员之间必须先行就知识产权争端问题进行双边对话。（2）起诉。如果争端通过磋商不能解决，争端的任何当事方可向WTO的争端解决机构（DSB）起诉，请求裁决程序。专家组经过调查研究，应及时将其对争端的裁定提交成员方全体。成员方全体应在合理的时间内，依专家组的报告采取适当的措施。这被认为是WTO争端解决机制的核心。尽管学术界对于专家组程序的性质有不同的看法，但由于DSU对DSB的通过程序采用“否定协商一致”的原则，因此专家组的报告通常可以获得通过，这使得专家组程序具有很大的权威性和威慑力。（3）上诉。专家组程序并不是终审程序。为了保证专家组报告的公正性和准确性，DSU第17条还规定了上诉复审程序。DSB设立了一个常设上诉机关，负责听取对专家组案件的上诉。相对于专家组，上诉机关的职权更大，可以针对专家组报告所涉及的法律问题和专家组做出的法律解释，做出维持、修改或者撤消的决定。如果最终经DSB判定违背有关义务的成员方拒不履行DSB的裁决与改进建议，胜诉方经过DSB批准和授权，还可以要求对该成员方在一定程度上采取报复措施。

与WIPO体系中的条约相比，TRIPS协定中争端解决机制的特点主要有：（1）争端事项只限于与贸易有关的知识产权争端。该协定下的争端应由DSB依程序和DSU附件1所列的各协定实施一体化的解决机制。（2）争端诉求只限于违反之诉。主要针对成员因违反协议项下的条约义务而破坏已达成的利益平衡的诉求。（3）排除了WIPO管理的知识产权条约争端解决条款的适用。在涉及知识产权国家间的贸易争端中，TRIPS协定提供了唯一可诉求的机制。（4）不适用国际法上的用尽当地救济原则。包括TRIPS协定在内的一揽子协定是政府间协定，在性质上属于国际公法条约，私人不能介入TRIPS协定框架下的争端解决程序。这样一套行之有效的知识产权国际争端解决机制，确实在客观上提升了知识产权的国际保护水平。

争端解决中存在的问题

目前国际上存在着WIPO与TRIPS两大知识产权国际保护体系，因此当一个知识产权国际争端出现时，必然会遇到究竟由谁管辖的问题。由于WIPO和TRIPS在知识产权国际争端的管理上并没有一个明确的划分，因此存在管辖冲突现象。问题主要集中在：未被TRIPS协定引入的WIPO管理的《巴黎公约》、《伯尔尼公约》、《罗马公约》、《集成电路知识产权条约》的其他条款以及其他知识产权国际公约，WTO是否拥有专属管辖权？根据普遍理解，按照DSU第23条规定，WTO具有对包括多边体制在内的其他体制的专属管辖权，那么WTO根据TRIPS协定所享有的权利就延伸到了WIPO所管辖的而TRIPS协议又没有加以引入的上述条约的其他条款以及其他知识产权国际公约的范围内。要WIPO彻底放弃对自己管理的知识产权国际公约的管辖权，或者改变WTO的现有模式，将管辖权完全交给WIPO，都是不可能也不现实的。因此可能的解决方式是：WIPO对自己管辖又未被TRIPS涵盖的知识产权公约有管辖权，要求当事方将因WIPO管辖的事项发生的争端提交WIPO，而将与TRIPS有关的争端提交给WTO，并且适用DSU规定的程序和规则。这样解决的前提是WIPO应当尽量避免与TRIPS的冲突与重合，并且承认WTO在那些不可避免的重合领域中有优先管辖权。

值得关注的是，DSU第23条要求各成员在发生知识产权国际争端时，必须诉诸于DSB，并且不得做出有关措施违法等认定，这就暗示了对单边措施的排除。但是，由于经济力量对比的悬殊以及单边措施运用的有效性，很难排除单边措施运用的可能性。就美国“特别301条款”与TRIPS协定及DSU的关系而言，二者的目标基本上是一致的，TRIPS协定的实体条款在很大程度上就是美国“特别301条款”的国际化。但是美国将DSU第23条解释为只要WTO的争端解决程序被启动，则可以同时启动“特别301条款”的调查程序。这是因为：（1）对于WTO成员，美国的“特别301条款”依旧是美国产业界的一项保险措施。在美国与WTO其他成员发生知识产权争端时，如果另一方拒绝执行或者没有完全履行DSB的裁决，美国就可能诉诸“特别301条款”，以贸易制裁相威胁。（2）当美国与非WTO成员发生知识产权争端时，美国只能利用“特别301条款”加以解决。（3）TRIPS协定并没有穷尽所有的知识产权形式和所有的知识产权争端，美国作为当今世界上经济和科技水平最为发达的国家，对这些新的知识产权形式保护的要求也会更加强烈，围绕这些新的知识产权形式发生的争端也必然会出现。单边措施之所以有着生存的空间，还有一个极为重要的理由，那就是DSU本身有重大缺陷。DSU既没有规定在某个成员方不遵循DSU的规则和程序，而首先采取单边措施时，该成员方应当承担什么样的后果，以及WTO有权采取什么样的措施，也没有规定利益受到损害的成员方是否可以在DSB的授权下，专门针对该成员方的行为采取报复措施。因此，尽管美国的“特别301条款”被很多成员国认为是不符合TRIPS协定的，但是美国的“特别301条款”并不会消失。

TRIPS协定新的发展趋势

发展中成员在推动知识产权国际立法方面更关注生物多样性、植物基因资源、公共健康和人权等领域。随着国际政治经济地位的提升，其对知识产权国际规则制定的影响也日益加大。在发展中成员的力争下，多哈部长会议就TRIPS协定与《生物多样性公约》、传统知识、民间文学保护及其他新领域之间的关系进行了谈判。谈判中发展中成员主张对传统知识进行保护，运用《生物多样性公约》确定了生物资源国家主权、知情同意权和利益分享权三原则。巴西、印度等发展中成员主张修改TRIPS协定，并根据本国情况制定了保护生物多样性和遗传资源的专门法律。发展中成员在传统知识与遗传资源保护等方面取得的进展缓解了TRIPS协定对发展中成员的压力。

尽管TRIPS协定对协调公共健康安全与药品专利保护之间的冲突规定了相应条款，但是在实践中这些条款均存在着法律缺陷，这使得发展中成员在对重大传染病疫情进行预防和控制中付出了沉重的代价。鉴于此，WTO于2001年和2003年通过了《TRIPS协定与公共健康多哈宣言》（《多哈宣言》）和《关于实施多哈宣言第6条款的总理事会决议》（《总理事会决议》）。《多哈宣言》明确了公共健康权利优先于知识产权的法律原则，明确了WTO成员方可依据TRIPS协定中的弹性条款维护公共健康安全的利益，将最不发达成员在医药产品方面履行TRIPS协定有关义务的过渡期延长至2016年。《总理事会决议》规定了对于缺乏药品生产能力或药品生产能力不足的贫穷国家，可以进口其他成员方通过强制许可而生产的廉价仿制药品。WTO于2005年通过了《修改TRIPS协定协议书》，将“强制许可豁免”直接作为对TRIPS协定第31条专利强制许可的修正。一旦《修改TRIPS协定协议书》生效，TRIPS协定中药品专利与公共健康安全的协调将具有正式、完整的法律效力。

从TRIPS协定的发展看，人本主义的法律精神已经有所体现，TRIPS协定在明确承认知识产权为私权的同时，也确认了知识产权保护的目的是促进技术的转让和传播，促进社会福利，促进知识产权的创造者和使用者之间的利益平衡，明确承认了各成员方有权采取措施维护公共健康与发展。但可以预见的是，在新的知识产权领域将会产生新的问题，各方的利益冲突将更加复杂和尖锐，TRIPS协定中缺乏利益协调的问题需要通过“差别保护”的方式加以解决。

对我国的影响和启示

在GATT框架内就知识产权问题进行谈判并最后形成TRIPS协定是以美国为首的发达国家在乌拉圭回合谈判中取得的最大成功。相对于掌握主要知识产权的美欧等发达成员，发展中成员的整体科学技术还比较薄弱。TRIPS协定更多的是强化对权利的保护，而对知识的传播限制较为严格，这一政策趋向对发展中成员以“后发累进式”的创新模式发展民族技术的战略有所不利。从发展中成员的角度来看，TRIPS协定确实是一份不平等的协定。在通过具体的机制强化知识产权多边保护的同时，拉大了知识发展上的“南北差距”。因此，不能将其作为评价我国知识产权制度是否合理的唯一标准。

美国知识产权贸易保护的单边保护程序问题已经影响到美国与其他国家间的经济贸易关系，虽然外国政府很难接受美国法院或行政机构提出的对该国或该国公司实行的域外管辖，但是美国利用其经济地位单方面迫使其他国家接受美国的知识产权制度。从1989年美国将中国列入“重点观察名单”开始，20世纪末发生的中美之间的四次有关知识产权的纠纷均围绕着美国对我国动用“特别301条款”的制裁而展开。此外，美国还利用“337条款”频繁地对我国相关企业和行业发起调查程序，并在最近十年内呈不断增长的态势。从美国国际贸易委员会的统计数据看，自2006 年以来，每年的涉华337 调查占比大约维持在全球的四分之一左右，而涉案的绝大多数案由是专利侵权。由于立案标准低、中国企业应诉费用昂贵、知识产权实力与诉讼策略差异大、败诉率高等原因，美国337 调查已经异化为新式的知识产权贸易壁垒。

随着国际经济贸易的发展，如何更好的在知识产权国际规则的框架下维护我国的利益，已经成为我国政府和相关行业的当务之急。结合上文的分析和陈述，笔者认为：首先，要继续改革我国知识产权保护制度，加大执法力度，提高我国的知识产权保护水平，创造良好的运营环境。这有利于促进我国经济贸易的发展，使我国在国际知识产权谈判中处于优势地位。其次，要充分利用WTO的争端解决机制，加入到其它国家对美国“特别301条款”提起的申诉中，争取将美国的相关调查程序纳入到WTO的争端解决程序中，并按照WTO规则积极应对。第三，深入了解国际经济贸易的局势，结合美国的“特别301条款”和“337条款”，研究其调查程序和应诉技巧，协助政府部门和相关企业做好应对措施，调整策略，争取主动权。

国际税收协定 篇7

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局,扬州税务进修学院:

近接广东省地方税务局函,反映《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》(国税函[2009]507号)执行中的一些问题。根据来函反映的情况,现就该文件有关执行问题补充通知如下:

一、转让专有技术使用权涉及的技术服务活动应视为转让技术的一部分,由此产生的所得属于税收协定特许权使用费范围。但根据协定关于特许权使用费受益所有人通过在特许权使用费发生国设立的常设机构进行营业,并且据以支付该特许权使用费的权利与常设机构有实际联系的相关规定,如果技术许可方派遣人员到技术使用方为转让的技术提供服务,并提供服务时间已达到按协定常设机构规定标准,构成了常设机构的情况下,对归属于常设机构部分的服务收入应执行协定第七条营业利润条款的规定,对提供服务的人员执行协定非独立个人劳务条款的相关规定;对未构成常设机构的或未归属于常设机构的服务收入仍按特许权使用费规定处理。

二、如果技术受让方在合同签订后即支付费用,包括技术服务费,即事先不能确定提供服务时间是否构成常设机构的,可暂执行特许权使用费条款的规定;待确定构成常设机构,且认定有关所得与该常设机构有实际联系后,按协定相关条款的规定,对归属常设机构利润征收企业所得税及对相关人员征收个人所得税时,应将已按特许权使用费条款规定所做的处理作相应调整。

三、对2009年10月1日以前签订的技术转让及服务合同,凡相关服务活动跨10月1日并尚未对服务所得做出税务处理的,应执行上述规定及国税函[2009]507号文有关规定,对涉及跨10月1日的技术服务判定是否构成常设机构时,其所有工作时间应作为计算构成常设机构的时间,但10月1日前对技术转让及相关服务收入执行特许权使用费条款规定已征收的税款部分,不再做调整。

国际税收协定 篇8

(一) 税收协定的定义

所谓的税收协定就是两个或多个国家之间的税收条约, 主要目的就是促进不同国家之间的经济技术交流, 还能有效减少重复收税的现象发生, 税收协定的出现能够科学处理不同国家之间的税务问题。比方说一些技术或劳动力输出国语其他国家签订合理地税收条约能够有效提升税收, 降低重复收税现象的发生, 确保那些有争议的税收问题得到有效的解决, 充分保护纳税人的自身利益。从根本上来讲, 这一协定为不同国家之间的税收合作奠定了扎实的基础。早在去年年底, 我们国家已经与100 多个国家签订了税收条约, 涉及到的国家范围较为广泛, 相应的条约较为科学合理。

(二) 税收协定的作用

我国税收协定对于境外投资、跨境经营的“走出去”企业控制境外税收风险、提高投资效益具有以下重要作用:首先, 能够有效降低我国与其他国家之间重复收税现象的发生率, 在一定程度上降低“走出去”的税收费用;其次, 能够提升我国在其他国家的市场竞争力;再次, 可以为“走出去”企业在东道国营造一个具有较高法律级次和较强稳定性、透明、确定的税收环境, 为其提供长期的税收确定性, 降低境外税收风险。最后, 可以建立起两方主管当局相互协商机制, 妥善解决“走出去”企业的境外税务争议。在东道国的国内救济渠道之外, 通过税收协定中的“相互协商程序”为“走出去”企业开辟了一条有效的国际救济渠道。

二、我国“走出去”企业利用税收协定的现状及原因分析

(一) 我国“走出去”企业利用税收协定的现状

近年来, 中国对外投资增长迅速。2014 年, 北京市专门负责对外投资企业税收服务的北京市国税局第二直属分局对1000 多家“走出去”企业开展问卷调查, 结果显示有近80% 的企业由于对投资国家的税收制度不了解而导致不必要的税收负担, 54% 的企业受到过税收歧视, 99%的企业不能完整了解我国对境外所得税收抵免、税收协定待遇及启动相互协商程序等相关税收政策。同年, 陕西省国税局对所辖“走出去”企业进行摸底调研也显示:100% 的企业知道税收协定待遇, 但90% 的企业不清楚如何享受税收协定待遇、税收抵免等政策。

(二) 我国“走出去”企业未享受税收协定待遇的原因

经调查分析, 原因主要有:首先, 我国的一些企业并没有深入了解税收协定的含义, 不熟悉我国与其他国家之间签订的税收条约的内容与作用, 或者片面的认为税收协定就是减免税收;其次, 我国的企业不清楚税收协定的相关管理模式, 对于税收协定的申请流程不太明确;第三, 我国企业与合作国家的税务部门之间没有进行合理地交流, 甚至有一些企业因为相关手续较为繁琐不予理睬, 还有一些企业提交的材料不符合相关要求;第四, 我国的一些企业在国外的运营大都由一些中介工作人员进行操作, 相关的税务问题也由他们进行处理, 国内的相关财务工作人员不了解具体的税收情况;第五, 企业缺乏主动寻求政府部门支持和帮助的意识, 过度强调依照东道国当地税法缴纳税款, 忽视税收协定对自身合法权益的维护。当然, 除了上述企业自身主观原因外, 我国的相关部门也有一定的责任, 目前我国还没有一套较为完善的出国投资税务制度, 并且当前的税务制度覆盖面远远小于我国企业的经营范围, 跟不上企业的发展速度, 因此无法为我国企业的国外发展创造良好的发展空间, 且相关的税收知识宣传不到位。

三、“走出去”企业如何利用税收协定

(一) 企业纳税人可享受的税收协定待遇

企业纳税人根据不同的境外投资经营模式可在股息、利息、特许权使用费 (设备租赁费) 限制税率及其执行、政府全资拥有金融机构利息免税、技术服务费条款、常设机构构成、常设机构利润归属、国际运输、关联企业间转让定价调整及相应调整、非歧视待遇等方面享受税收协定待遇。

(二) 企业如何利用税收协定

1. 认真学习掌握税收协定相关知识。“走出去”企业要充分了解税收协定的相关概念、各境外投资经营模式可享受的税收协定待遇、个人纳税人可享受的税收协定待遇 (主要针对受雇人员) 、在境外享受税收协定待遇的程序性规定、税收协定相互协商程序, 以及税收协定中关于抵免、免税、税收饶让等基础知识。

2. 仔细研究相关协定内容。在确认被投资国与我国签订有税收协定后, 因与不同国家签订的税收协定、相关条约均可能存在差别, 所以要进一步仔细研究, 明确所签协定国家税收协定适用税种、税目税率、适用方式等。还应了解被投资国执行税收协定的模式是审批制、备案制、扣缴义务人判定还是自行享受等。最后应结合投资项目具体情况及当地政治、经济、文化、民俗特点综合分析如何运用该协定。

3. 充分借助我国税务机关的力量。为鼓励和帮助我国企业“走出去”, 各级税务机关通过专业国际税务管理部门、网站、热线电话等提供许多的资讯和服务, 应转变企业与税务机关天然对立的观念, 与税务机关加强合作, 在其权威、专业的指导帮助下, 企业可更大程度维护自身合法权益、避免税务风险。

(三) 利用税收协定应特别关注的问题

1. 关注“走出去”之前的政策研究与整体安排

在复杂多变的国际税务环境和多元化的税务制度下, 国外的相关投资问题都将影响一个企业的运营状况及税收现状。一个适宜的组织架构、运营模式是企业境外投资获得成功的基石。因此, 需要从投资东道国、投资母国及相关其他国家的税务规定、国际税收协定 (包括现有和发展趋势) 等方面提前进行综合考虑, 借助专业中介机构进行评估, 并根据评估结果选择适合自身发展的法律模式。并充分发挥法律的作用保护国内投资企业或个人的高合法权益, 尽量降低投资企业或个人的投资风险, 提升投资效益。

2. 关注税收协定适用风险

“走出去”企业应充分准备应对税收协定缔约对方国家税务机关的稽查, 特别是采取间接控股型投资架构的企业。企业须合理安排对外投资的控股架构, 应能够在海外控股公司建立足够的商业实质 (包括人、财、物的投入和维持) , 避免因控股架构的不合理而被投资地税务机关认定为不符合享受税收协定待遇的条件引发税务乃至经营风险。还需注意境外的组织结构不要设计得过于复杂, 有企业在被外国税务机关进行反避税调查调整后, 由于发生关联交易两个目标公司都不是中国税收居民, 我国税务机关无法启动双边磋商, 致使无法得到我国税收协定的保护。

3. 关注BEPS行动计划出台引发的国际税制变革

近年来, 随着国际社会日益关注跨国企业避税问题, 特别是G20 应对税基侵蚀和利润转移 (BEPS) 行动计划的出台和实施, 作为一般反滥用规则的主要目的测试规则 (PPT规则) 和作为特别反滥用规则的利益限制规则 (LOB规则) 被纳入到OECD税收协定范本中, 这将全面改写百年来国际税收管理体系。反滥用规则将被引入到更多的税收协定中, 常设机构的定义也将修改, 突出强调实质经营活动, 并要求提高税收透明度和确定性。PPT规则规定, 当跨国纳税人特定交易或安排的主要目的之一是获取税收协定优惠, 并且在这种情况下取得这项优惠有悖于协定相关条款的宗旨与目标时, 则不能享受该优惠。当前全世界的国家都比较关注税收协定, 并在原有基础上制定了相关的反协定滥用制度, 不断强化税收信息的交流, 坚决制止偷税漏水现象的发生。

BEPS项目15项行动计划全面出炉将给予开曼、BVI等空壳公司泛滥的“税收天堂”很大打击。当前我国已经与其他几个避税地国家签订了情报交换协议, 协议中规定, 在我国企业交易科学合理地基础上允许开启情报交换调查程序, 进而充分了解我国企业的运营现状, 针对那些偷税漏税的企业一定要严惩, 为净化国际交易市场风气做贡献。

虽然目前我国已经签订的绝大部分税收协定中尚未引入LOB规则和PPT规则, 但是反协定滥用、防范跨境逃避税是国际税收发展的必然趋势。LOB规则和PPT规则是针对协定的整体优惠, 且对中间控股公司的经济实质提出了更高的要求。因此, 中国企业将来享受税收协定优惠需要满足更多的条件和更高的要求, 原来跨国企业常用的一些税务安排面临严峻的合规考验。设置多层级的导管公司、择协避税 (即不是某一税收协定缔约方的居民通过某种故意安排, 获取该税收协定赋予的待遇, 从而减少或规避税收义务) 、通过佣金代理人或类似安排人为规避构成常设机构等, 都极可能被定义为协定滥用行为。

4. 关注各类基础管理工作

“走出去”企业要想用对用足用好税收政策以防范风险和提高收益, 扎实的基础管理是必要条件。

(1) 由于税务工作政策性强, 具有国家层面的强制性和对企业经济利益影响的直接性, 需要一支具有过硬业务素质与职业精神的人才队伍支撑。目前中国“走出去”的都是规模较大的企业, 应该建设一个自己的专业税务工作团队负责日常的企业税务研究管理工作, 对特殊时期、特殊事项可聘请顾问、中介机构作为重要辅助。

(2) 税务筹划管理的定位应该是服务于实际业务, 不能扭曲业务实质来满足税务安排。税务筹划不应以刻意避税为目的, 而是在税法允许的范围内统筹资源、合理安排, 达到风险有效控制、经营顺畅平稳、企业整体长远利益最大化的目的。

(3) 按照投资地的相关要求对财务核算、合同、票据、供应链、生产、人员等各类业务运营制定有效的管理制度并严格执行, 保存好相关记录, 以备境外税务机关检查。一旦出现税收争议, 无论是通过东道国国内法提供的行政复议、法律救济程序解决还是根据税收协定提请我国税务机关启动相互协商程序时, 都可以根据需要及时向税务机关提供充足的依据。

摘要：随着世界经济全球化的发展, 许多企业走出国门开展境外投资、跨境经营。但“走出去”企业普遍对税收协定这一控制境外税收风险、提高投资收益的有力工具重视不够、运用不足。本文通过介绍税收协定的定义和作用、分析“走出去”企业利用税收协定的现状和原因, 对企业如何充分利用税收协定及需要特别关注的问题提出建议, 其中对国际反协定滥用、防范跨境逃避税的新政做了详细阐述。

关键词：走出去,税收协定

参考文献

[1]孔丹阳, 李倩, 张剀.服务“走出去”企业, 这些数据值得关注[N].中国税务报, 2014, 10, 17.

[2]周跃振.九成“走出去”企业未享受税收协定待遇[N].中国税务报, 2015, 4, 17.

[3]李砚海, 杨丽.“走出去”企业:关注这些涉税风险点[N].中国税务报, 2016, 1, 22.

[4]北京市国家税务局.北京市地方税务局.税收协定服务手册, 2015, 5, 18.

[5]邓浩然.华为高管谈制造型企业海外税收风险及控制.国际税收, 2015 (4) .

国际税收协定 篇9

我国对外直接投资的可查数据始于1982年, 由联合国贸易和发展会议 (UNCTAD) 统计发布:1 9 8 2年我国对外直接投资流量4400万美元。2003年, 商务部开始对外发布《中国对外直接统计公报》, 专门统计分析我国各年对外直接投资情况。随着我国“走出去”战略的提出, 越来越多的企业走出国门, 走向国际市场, 2002年至今我国对外直接投资的年均增长速度超过50%, 发展势头良好。

税收协定是国与国之间为鼓励投资、贸易、资金往来及人员流动所签署的, 以避免对同一纳税人的同一笔所得双重征税为目的的政府间协议。1983年9月6日我国同日本签署了第一个税收协定, 截止2014年3月底, 我国已对外正式签署99个税收协定, 其中97个已经生效。这些协定的谈签对改革开放、经济发展, 特别是在当前处理对外直接投资的国际税收问题中起着越来越重要作用。

2 税收协定促进对外直接投资的作用机理

企业在进行对外直接投资决策时主要考虑本身的融资能力、投资风险、投资收益几个要素。政府运用财税政策可以从这些方面着手, 降低企业海外投资风险, 提高企业预期收益率以鼓励其进行对外直接投资。

2.1 降低对外直接投资企业相对成本

企业投资于国内还是国外可以理解成企业对国内生产要素的购买还是对国外生产要素的购买。政府可以运用财政税收手段来影响国内外生产要素的相对价格从而影响投资者的投资决策。

企业原等成本线为AB, 等产量线为a, 政府运用免出口关税、提高出口退税率等手段会降低国外生产要素的相对价格, 企业等成本线由AB调整为AB’, 等产量线移至a’, 提高了企业的总产量。税收协定中的税收饶让条款能够保证“走出去”企业境外税收优惠得到落实, 回国后母国予以承认, 不再补征税款, 从而降低了国外生产要素的相对价格。投资国外, 会降低企业的相对成本。

2.2 降低对外直接投资企业投资风险

对外直接投资企业的风险主要是由于对海外市场的不适应产生的, 产品供给与需求不匹配, 从而可能产生预期投资难以收回, 资金流动不畅, 企业生产经营出现危机。为缓解企业竞争压力, 政府可以通过延期纳税、加速折旧、低税率、降低贷款利率等手段降低企业税收负担, 提高企业现金流动性, 增强企业融资能力, 从而激发企业对外直接投资的热情。当“走出去”企业遇到税收争端时, 税收协定通过相互协商程序的规定及时解决问题, 税收无差别待遇原则可以消除税收歧视, 给“走出去”企业提供了一个比较公平、有效的税收环境, 降低了企业的境外投资风险。

2.3 提高对外直接投资企业预期收益率

国家对于某个行业的政策支持, 如直接补贴, 使得该行业无论在国内生产经营还是在海外生产经营的实际成本都降低了。企业原最佳生产要素组合点为C点即等成本线AB与等产量线a的切点。政府对企业直接财政补贴后, 企业的成本下降, 等成本线向外移动至A’B’, 此时企业最佳生产要素组合点为C’点, 由此可知C’点所在等产量线a’高于C点所在产量线a, 即企业生产能力提高, 产量提高。

从整个投资环境的角度来讲, 税收协定规定了企业境外所得的税收抵免方法, 营造了较为公平的税收环境。我国实行输出中性原则, 采取抵免法, 不影响企业投资境内还是境外的决策, 降低了企业税负, 从而降低企业生产成本, 提高企业预期收益率。当然为降低企业生产成本, 还需要国内政策的配合, 只有企业生产效率提高了, 企业的成本才会下降。

3 税收协定对对外直接投资的影响

缔约国之间签署税收协定意在解决跨国纳税人可能遇到的重复征税、不公平税收待遇等税务纠纷, 税收协定本身具有的不同作用对于企业对外直接投资的影响是不同的。

3.1 解决税权交叉问题

在税收协定中, 两个主权国家可以通过相互协调来决定对于收入的税权分配问题, 即可以依据对收入的不同性质, 采取居民管辖权或者是来源地管辖权。如对国家运输收入实行居民管辖权, 对于房地产收入实行来源地管辖权。通过税收协定解决了税权的交叉问题, 不仅可以防止国际重复征税的发生, 同时可以刺激国际间的投资活动。

3.2 调整国际重复征税

对于一些收入既可以对其行使居民管辖权, 又可以对其行使来源地管辖权, 比如对于A国跨国公司在B国设立常设机构生产经营时, B国可以行使来源地管辖权对其来自于B国境内的营业收入征收所得税, A国也可以行使居民管辖权对其在B国经营取得的营业收入征收所得税。由于有这类收入的存在, 各国税权重叠, 导致了重复征税。税收协定可以通过规定不同的税收抵免方法来在一定程度上消除对纳税人的国际重复征税, 有利于促进纳税人对外直接投资。

3.3 防止国际避税

由于各国税制差异, 许多纳税人出于降低税负的考虑, 投资到税制简单、税负较低、征管不严的国家或地区。税收协定中可以通过征管互助、情报交换等手段来取得跨国纳税人的跨国经营情况以及税款的缴纳情况, 能够有效地防止国际避税。因此大大降低了这类纳税人对外投资的积极性。

3.4 解决国际税收争端

由于各国税制不同以及信息不对称, 跨国纳税人的跨国经营活动极易出现各种税收问题, 比如重复征税问题, 偷税漏税问题。当出现税收协定中没有涉及的问题时, 可以通过各国主管税务当局之间的协商来解决。协商多年未果可以进入仲裁程序, 解决国际税收争端。一个良好的国家税收大环境有利于促进企业对外直接投资。

3.5 促进与其他国家的合作

为加强缔约国之间的经济合作, 促进两国之间的经济活动, 税收协定中规定了税收饶让抵免制度, 即跨国纳税人在来源国取得的税收优惠母国予以承认, 回国不用补征该部分税款。税收协定中签署的税收饶让条款有利于促进企业对缔约国的直接投资。

摘要：2000年为拓展国民经济发展空间, 促进世界经济共同发展, 继“科教兴国”战略、“西部大开发”战略之后, 我国正式提出“走出去”战略, 鼓励企业扩大对外投资规模。税收协定是国与国之间为鼓励投资、贸易、资金往来及人员流动所签署的政府间的协议, 具有解决税权交叉、调整国际重复征税、防止国际避税、解决税收争端等作用。税收协定对我国对外直接投资具有较为直接的影响。该文从理论上研究了我国当前税收协定对“走出去”企业对外直接投资的影响。

关键词：税收协定,对外直接投资,国际重复征税

参考文献

[1]赵书博.我国“走出去”企业所得税相关政策研究[J].涉外税务, 2010 (12) :10-13.

国际税收协定 篇10

由于避税地和税收协定的存在, 使国际避税变得相对复杂, 但也为其运用离岸公司避税提供了先决条件。

(一) 避税地

建立离岸公司要求避税地不仅具有宽松的税收环境, 还要有配套的金融服务及保密制度, 外汇开放, 资金来去自由, 以方便跨国公司进行增资扩股、资产转让及重组、并购等资本运作。

国际上公认的最适合建立海外离岸公司的避税地有开曼群岛、百慕大、香港、纽埃、塞舌尔、巴拿马、维尔京群岛 (BVI) 等等。就目前实际情况而言, 在香港上市的企业, 一般习惯以前两地为公司注册地, 其中在主板上市的公司多选择注册在百慕大, 如华晨中国 (1114, HK) 、神州数码 (0861, HK) 等公司;而在创业板上市的公司, 则多注册在开曼群岛, 如中国稀土 (0769, HK) 、TCL国际 (1070, HK) 等等。此外, 那些选择在境外上市的企业也往往会同步设立相应的离岸公司, 如1995年, 惠州侨兴集团通过在香港注册的一家公司到BVI注册成立了侨兴环球股份有限公司, 然后以侨兴环球的名义回购侨兴集团90%的股权, 并于1999年在纳斯达克成功上市。

(二) 税收协定

根据国际税收协定, 股息、利息、特许权使用费等投资所得, 在收入来源缔约国可以按照比该国常规税率低的限制税率 (一般在10%) 缴纳预提税, 甚至免税。以税收协定网络最广泛的荷兰为例, 对于来自于丹麦、意大利、挪威、瑞典、新加坡等国的公司向荷兰公司支付的股息免征预提税 (条件为参股达到一定比例) , 而对于向比利时、美国、法国、英国、南非等国的居民公司支付股息只征收5%的预提税;荷兰对在本国实际性参股的丹麦、芬兰、爱尔兰等国的居民支付股息也免征预提税。

跨国公司可以在上述避税地及国际税收协定发达的国家, 以方便的程序和极低的费用注册成立控股、金融、投资及信托等离岸公司, 以后每年交纳一定的年费即可, 且公司注册资料及文件受到高度保密。

二、离岸公司运作规律探讨

近几年, 中国企业对离岸化发展表现出巨大的热情, 据有关统计资料显示, 仅在维尔京群岛就有包括中国移动、联通、新浪、网易等知名公司在内的20万家离岸公司与中国企业有关, 其原因就在于离岸公司的避税效应, 而避税的关键在于实现资产的跨国流动。

(一) 离岸公司框架

离岸公司选址的普遍条件为没有或者很低的所得税率, 以及广泛的税收协定限制预提税。跨国集团在避税地组织离岸公司的形式如图1所示。

注:图1中co.代表公司。这里暂把跨国集团结构简化为四个层次。第一、第四层分别为在高税国经营的集团总部及各子公司;第二、第三层分别为在避税地和拥有广泛税收协定国家成立的系列离岸公司。

1、控股公司

控股公司通常是指出于控制的目的, 持有子公司的股份或证券, 并从子公司取得股息和资本利得的公司。一般适宜于设在外汇管制相对宽松及免征资本利得税的国家或地区。

由于政治、军事等因素限制, 很难找到同时满足各项税收优惠条件的国家或地区。所以, 多数跨国公司为了同时享受预提税、所得税及资本利得税的优惠, 往往会选择一个双层控股结构先在避税地成立一个一级控股公司, 然后再在拥有广泛税收协定的其它国家或地区成立一个二级控股公司, 并由其控制海外N家子公司, 其股息传导路径如图2所示:

过程 (1) 中, 各子公司先把股息汇到二级控股公司。一方面, 通过对不同税负国家的子公司境外已纳税额的统一核算, 可以最大限度实现跨国公司的税收抵免额, 另一方面, 利用税收协定, 预提税得到了极大的降低。

过程 (2) 中, 二级控股公司再把这部分股息汇到一级控股公司。利润保留在避税地, 一方面, 在给外部股东分配利润时, 股东可得到极大的所得税优惠;另一方面, 剩余利润若不汇回跨国公司总部, 不仅可起到递延纳税的作用, 还可作为留存收益进行再投资, 同样享受低所得税优惠, 且有利于减少母国和子公司所在国外汇管制及投资限制对跨国公司结构的影响。

而过程 (3) , 则是一级控股公司把利润汇回母国总公司。

由于一级控股公司和其他几类公司所在避税地与母国之间未必有税收协定, 利润汇回时还须征预提税, 所以很多跨国公司总部直接选择在避税港注册。如境外上市的首家中国民营企业鹰牌控股在新加坡上市时, 其注册地就选择在开曼。此种情况下, 一级控股公司就相当于母公司。

广义上的控股公司与筹资、投资等活动密不可分, 如果控股公司所在避税地还对财产转让及租赁免征资本利得税或不动产所得税, 那么此类控股公司就可代替投资公司的职能, 从事融资、投资业务 (见图3) 。

(1) 融资

跨国集团可通过投资公司来发行债券, 实施融资经营。而外国投资者也可把财产信托给可靠的金融中介 (如银行) 来认购债券。

(2) 投资

一方面, 跨国母子公司或子公司之间通过投资公司进行财产租赁, 可以避免资本利得税;另一方面, 投资公司参与国际金融市场, 从事股票、证券、免税债券及对外贷款业务, 其向母公司、小股东分配利润及向外国投资者分发债券及贷款的利息可以避免预提税。

美国的施乐公司和英国的兰克公司组成的兰克·施乐集团拥有下属近50个子公司, 基本上都是通过四家离岸管辖区的特别控股公司进行控制, 分别为兰克施乐股份有限公司 (英国注册) 、兰克施乐控股公司 (荷兰注册) 、兰克施乐控股公司 (百慕大注册) 及兰克施乐投资公司 (百慕大注册) , 完全利用了避税地和荷兰之间的税收协定。

2、金融公司

这里的金融公司是指在跨国公司内部的中介公司或财务中心, 基本从事借贷资金业务。金融公司选址的特殊条件一般包括:离岸金融公司支付给非居民的利息可作为扣除项目;拥有发达的金融、交通和通信业;本国货币坚挺;无外汇管制等。

同理, 完全符合这类特殊条件的国家或地区也很难找到, 所以与控股公司类似, 跨国公司可以先在避税地成立一个一级金融公司, 然后再在拥有广泛税收协定的国家成立一个二级金融公司, 并由其向子公司或外部公司提供贷款。其利息的传导模式和控股公司基本相同, 这里不再赘述。

广义上的金融公司除了借贷资金外, 依然可从事信托及保险业务。但是, 为了产权清晰、责任明确, 有些跨国公司还分别设立了信托公司及保险公司。

这里的保险公司是指跨国集团建立的承保本集团的全部或部分风险事宜的公司。当然, 为了实现多元化, 离岸保险公司也通常对外承接保险业务。保险公司的特殊条件是向保险公司支付的保险费可在支付公司税前扣除。其业务流程如图4所示。

税收效益: (1) 集团内各公司把保险费支付给外部保险公司, 作为扣除项目能减少高税国公司所得税; (2) 外部保险公司再按照事先合同约定, 以收取分包佣金方式把部分保险业务分包给受控保险公司, 这部分保险费积聚在避税地可以享受税收优惠。此方式在一定程度上掩盖了跨国公司转让定价的意图。例如在20世纪80年代, 荷兰飞利浦公司就是依靠在牙买加设立的金斯顿离岸保险公司, 并利用这种双重保险方式将集团的部分利润转移到那里, 由此避免了荷兰的高税负。

跨国公司也可能在避税地建立信托公司来持有和经营高税国的信托财产, 或采用自由裁量信托来对各子公司之间进行收入分割、转移所得, 使之适用较低的税率, 其次, 如果把控股公司以自益信托方式信托给信托公司, 还可以掩饰投资所得及控股公司所有权, 减少所得税、遗产税和赠与税。如MMG (摩根&摩根集团) 总部设在巴拿马, 但在维尔京群岛、巴哈马群岛、伯里兹等地也设立了自己的信托公司。当然, 跨国公司还可与外部信托公司订立信托合同, 以减少受控信托公司费用开支和管理上的不便。

3、其他离岸公司

离岸公司避税贯穿于跨国企业的研发、投融资及生产等决策中, 除了上述公司外, 建立贸易、服务、专利及雇用公司等也可为跨国公司实现资产流动, 完成纳税筹划。

贸易公司是指在国际间从事货物和劳务交易的公司, 主要职能是为跨国公司购买、销售和租赁业务开发票并在账面上反映业务流程, 通过中转贸易业务, 把高税国公司的利润转移到避税地。如美国伊思雅跨国公司, 在百慕大设有伊美贸易子公司, 伊思雅公司向他国出售货物都通过这个贸易子公司进行, 其税收效益为:在百慕大此项收入无须纳所得税和赠与税, 且利用这笔收入投资获得的收益也可免缴资本利得税。

服务型公司的避税形式主要有两类:一是企业在避税地建立服务公司, 然后向其支付劳务费等来转移资金, 以逃避高税国的公司所得税;二是高级管理人员可以此来逃避个人所得税, 如在工程、航空、金融、计算机、电影和娱乐业服务的个人, 通过建立离岸个人服务公司, 能获得大幅度的减税。

专利持有公司是指专门从事专利、商标、版权、牌号或其他工业产权的取得、使用、发放许可证等项活动的公司。跨国集团可将其研究成果转让给避税地的专利持有公司, 由后者申请专利, 对外发放专利使用许可证和收取特许权使用费以降低预提税和转移利润。

此外, 也有许多跨国公司利用海外公司雇用在国外的工作人员, 这样做有助于减少工资和差旅费用, 并为雇主提供节省税款和社会保险缴款的便利。

(二) 开展中介业务

通过避税地转手进行的业务称之为中介业务。离岸公司建立后, 必须参与中介业务, 才能在跨国公司经营链上发挥作用。其基本做法是:母公司将本应直接销售给他国子公司的原材料、产品、技术和劳务等, 通过避税地的受控离岸公司转手进行, 将本来只涉及两方面的交易设法变为三方或四方的业务。在此过程中广泛使用转让定价手段, 实行低进高出的政策, 从而, 将所得转入并滞留在避税地, 借以躲避在高税国应承担的税负。随着电子信息技术的迅猛发展和互联网的普及, 电子商务交易性质的模糊推动了跨国公司中介业务的开展, 也增强了跨国公司利用转让定价进行国际避税的能力。

除了税收筹划外, 离岸公司在国际风险投资和境外上市融资方面还具有不可低估的作用。如1992年进入中国风险投资市场的国际数据集团IDG, 通过注册离岸公司, 并以离岸公司作为投资方的资金中转站, 将其投资的搜狐、金蝶等相继在美国纳斯达克实现境外曲线上市。

三、小结

综上所述, 成立海外离岸公司具有显著的国际避税优势, 但并不意味着跨国公司可以肆意采用。离岸公司避税只能是在不损害本国和东道国税收利益的前提下进行, 并要综合考虑各国的反避税措施, 如转移定价及资本弱化税制等, 以便进行成本、风险及效益的权衡分析, 然后选择最佳的税收筹划方案, 实现企业价值最大化。

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