会计科学发展论文

摘要：环境会计是以自然环境资源和社会环境资源耗费如何补偿为中心而展开的会计，并以实物单位、货币单位计量或反映、报告和考核企业自然资源、生态环境资源成本价值，平衡人力资本和自然资本，全面反映自然资本和企业社会效益的新兴会计学科。本文通过分析其发展的理论基础和现实意义，提出我国如何科学发展环境会计。下面是小编为大家整理的《会计科学发展论文(精选3篇)》，仅供参考，希望能够帮助到大家。

会计科学发展论文 篇1：

信息化建设是会计行政管理工作科学发展的体现

为适应新形势下会计管理工作的需要，不断提高工作效率和服务水平，近年来，各级会计工作管理机关在财政部的精心指导下，深入贯彻落实科学发展观，在会计行政管理方面进行了大幅度的改革和创新。

信息化建设指利用现代信息技术来支撑管理的手段和过程。随着计算机技术、网络技术和通信技术的发展和应用，信息化已成为实现可持续化发展和提高综合业务水平的重要保障。加强信息化建设一直是近年来各个行业的热点，在会计管理工作中，特别是会计行政管理方面，传统的管理模式已经远远不能满足社会的需求。

按照《关于全面推进我国会计信息化工作的指导意见》（财会[2009]6号）的要求，推进会计管理和会计监督信息化建设体现在五个方面：一是建立会计从业人员管理系统，创新会计从业人员继续教育网络平台，实现对全社会会计从业人员的动态管理；二是在全国范围内逐步推广无纸化考试，提高会计从业资格管理工作效率和水平；三是推进信息系统在会计专业技术资格考试工作中的应用，完善会计专业技术资格考试制度，切实防范考试过程中的舞弊行为；四是完善注册会计师行业管理系统，建立行业数据库，对注册会计师注册、人员转所、事务所审批、业务报备等实行网络化管理；五是推动会计监管手段、技术和方法的创新，充分利用信息技术提高工作效率，不断提升会计管理和会计监督水平。加强会计信息化建设，建立健全管理制度体系。通过会计管理一体化软件的建立，实现会计从业人员的动态管理，从无纸化考试、档案管理、信息变更、继续教育等各方面，提高会计管理工作科学化、精细化水平。

《会计法》规定，我国各级财政机关负责全国会计行政管理，会计从业人员的管理作为整个会计行政管理的基层工作。随着我国经济的发展，企事业单位数量剧增，会计从业人员数量迅速增长，特别是从业人员准入制度的逐步完善，对从业者的“门槛”管理做出了细化要求，每一个有志于从事会计工作的人员都要经过这个“门槛”，如果我们的管理机制还是停留在传统的记事本模式，那必定力不从心。先进的计算机技术、网络技术恰恰给我们当今遇到的这个难题带来了“解药”，俗话说“好记性不如烂笔头”，但是计算机、网络等现代化工具的力量，能赛过千千万万的这样的“烂笔头”。举个例子，如今我们到商场购物，结算时都是采用扫描条形码的方式来区分商品的品类及价格。科学的编码技术帮我们解决了数以万计商品的分类问题，通过计算机存储、检索、分类、统计，来达到我们的管理需求。那么，我的会计管理工作何尝不能也做一下这个尝试，我们把每一个会计从业人员都用类似的编码进行存储，然后对每一条数据进行管理。每个会计从业者的个人信息可以分为可公开信息和个人隐私信息，在合法的前提下进行科学的管理。再比如：对会计从业人员的继续教育管理，奖惩管理，专业技术资格情况，会计职业道德情况，都可以加入到这个数据，从而形成完整的会计人员管理数据库。

对于这个“门槛”的管理还有一项重要的工作就是会计从业资格的考试管理。传统的每年一次的笔试考试无论从时间、地点、数量等各方面都已不能满足当今的社会需求，推行会计从业资格无纸化考试改革是必然趋势。推行无纸化考试，有助于促进考试客观公平，有助于体现以人为本、服务考生的理念。为切实做好这项工作，我们可以根据实际情况，提前制定考试计划，包括每次考试的时间、考点、容纳考生的数量，报上级管理机关审核后发布。考生可根据自己的情况，自行选择考试时间、地点、场次，在网上即可完成报名、交费、打印准考证、网上申请领证等一系列操作。考试通过后，考生携带规定的证件到当地县级以上会计管理部门领取会计从业资格证书。无纸化考试环境下，改变以往笔试时一年只考一次的模式，各个考区可根据当地实际情况，举行多次考试，大大方便考生，并且可以实现成绩的准确判定，及时发布，考试更加透明，公平性大大加强。

根据《会计法》》、《会计人员继续教育规定》规定，会计从业人员每年要进行继续教育学习。以往的学习模式相对比较落后，行政管理部门不能有效监管，会计从业人员达不到良好的学习效果，继续教育学习往往流于表面，甚至出现弄虚作假的现象，所以全面推行网上继续教育，规范继续教育管理，迫在眉睫。为确保培训质量，除部分特殊会计从业人员采取面授方式学习外，其他会计人员继续教育应积极采取网络学习方式。网上继续教育相比于传统的课堂授课，具有以下优势：一是引入競争机制，多家网络教育机构参与此项工作，利用政府采购平台，择优录用，确保授课质量，会计从业人员可以根据自身的特点，选择适合自己的教育平台。二是学习方式灵活，会计人员可以根据个人情况自主安排学习时间，网上继续教育系统会自动记录其学习内容及进度，极大的方便了会计从业人员。三是自主选课，针对性强。针对会计从业人员所处行业差异较大的特性，可以规定必修科目和选修科目，完成必修科目后，会计人员可以按照工作和个人需要，有针对性选择选修培训内容，满足多样化的培训需求。四是学习结束后，学习结果及时反馈到系统中，自动进行记录，不需要在会计从业证书上进行任何操作，节省了很大的工作量，也为会计从业者提供了方便，免除了以往年度因继续教育的确认问题而奔波于管理机关的尴尬局面。

总而言之，我们的会计行政管理工作引入信息化、加强信息化已经迫在眉睫，信息化建设无疑是我们会计管理工作科学发展的体现。

参考文献：

[1] 《关于全面推进我国会计信息化工作的指导意见》（财会[2009]6号）

[2] 《会计人员继续教育规定》（财会〔2013〕18号）

作者：狄绯

会计科学发展论文 篇2：

基于科学发展视角的环境会计研究

摘要：环境会计是以自然环境资源和社会环境资源耗费如何补偿为中心而展开的会计，并以实物单位、货币单位计量或反映、报告和考核企业自然资源、生态环境资源成本价值，平衡人力资本和自然资本，全面反映自然资本和企业社会效益的新兴会计学科。本文通过分析其发展的理论基础和现实意义，提出我国如何科学发展环境会计。

关键词：科学发展　环境会计　可持续发展

一、引言

国际上对环境会计的研究始于20世纪70年代，以“控制污染的社会成本转换研究”(Beams.F.A.1971)和“污染的会计问题”(Marlin.J.T.1973)为代表，开始了环境会计的研究；1989年联合国国际会计与报告标准政府间专家工作组会议，将环境会计作为工作组年会的讨论议题之一；1995年日内瓦召开的第十三届会议上更是把环境会计作为中心议题。至此，越来越多的国家开始加强环境会计建设，以保证^类与自然协调发展，逐渐形成具有特色的理论和方法，有关国际经济组织和会计职业组织也采取了多种措施以推动其研究与实践。内容包括环境污染成本、自然资源损耗成本、企业资源利用率和产生的环境代价评估。中国制定了《环境保护法》等一系列法律法规，1994年将可持续发展确定为经济社会发展的战略。十七大报告也明确提出要“建设资源节约型、环境友好型社会”、近年来，我国会计界的焦点集中于会计核算制度的实践与改革，没能反映和监督资源损耗的环境成本，为此，在我国实行环境会计势在必行。

二、环境会计的理论基础

(一)环境会计的理论依据　可持续发展理论的提出为环境会计作用的有效发挥提供了环境优势，其主要内容是既满足当代人的发展需要，又不危害后代子孙的生存权益，这也能看出：科学合理地利用自然资源，保持优良的生态环境，推进经济可持续发展成为全世界共同关注的迫切问题。而环境会计也只有在可持续发展的环境中，才能更好地发挥其作用并准确核算国民生产总值(GNP)和企业生产成本，真实地体现一国经济发展速度和富有程度，促使企业积极挖掘内部潜力，维护社会资源环境。以研究自然资源成本补偿为内容的大循环成本理论为建立环境会计的核算体系提供了理论上的依据，将成本放到整个物质世界的大循环过程中研究，并重新定义成本的构成：自然资源成本、物化劳动和活劳动消耗的总和。从大循环成本理论侧重自然资源消耗成本补偿问题的角度看，环境会计着眼于环境资源成本的确认、计量和记录，为环境成本的核算提供数据资料。

(二)西方环境会计理论借鉴　20世纪90年代起，在西方会计理论界，越来越多的会计专家把环境问题与会计理论结合起来，形成了诸多环境会计理论。其核心是用会计来计量、反映和控制社会环境资源，目的在于改善整个社会的环境与资源问题。世界银行在1998年至1999年度世界发展报告中，建议21世纪建立“信息框架”，实现环境指标控制的主要任务落在会计界肩上，其中尤其是在环境管理“对策框架”的确定上，会计工作又是采取治理性对策与防治性对策的重要方面。1999年以来，日本政府制定并修订了《循环型社会基本法》等一系列与企业环境会计关系密切的法律法规。特别是2000年，日本环境省委托日本公认会计协会编写了《环境会计指南手册》，收集了37家企业的环境会计处理案例。此外，环境会计还有着深刻的经济学理论基础，美国经济学家萨缪尔森提出经济学的核心是“我们称之为稀缺规律的不可否认的真理”。环境会计同样以稀缺规律为基础。

(三)环境会计对象、目标及原则　孟凡利(1997)和安庆钊(1999)认为环境会计的对象是企业的环境活动及其与环境有关的经济活动；杨雄胜则(李心合等，2002)提出，环境会计的对象应包括自然环境和人文环境两大类。关于环境会计的目标，主要有“一元论”和“二元论”两种说法。大多学者(李祥义，1998；李宏英，1999；方文辉，1999；肖维平，1999；王辛平等，2000；等等)认同“二元论”，认为环境会计的目标包括具体目标和基本目标，基本目标是实现经济效益、社会效益和环境效益的协调，使经济、社会、环境、人口以及资源相互协调发展；具体目标是充分公布有关环境会计信息，为相关单位实施经济和环境决策提供帮助。项国闯(1997)认为还应遵循社会性、预警性、政策性、多种计价基础并用等原则；盂凡利(1999)和方文辉(1999)认为环境会计的独特原则主要体现在兼顾经济效益和环境效益、外部影响的内部化、社会性、法规性、一定的灵活性、强制披露与自愿披露相结合等方面。

(四)环境会计假设、计量及信息披露　环境会计可参照传统会计的基本假设：会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。但因为环境会计核算对象的特殊性，使得一般意义上的会计假设发生了较大变化，会计主体涉及到宏观政府和微观企业等方面；货币计量上以实物、百分数、指数进行辅助计量，用图表、文字等非货币性信息披露拓展。关于环境信息披露方式的设计，学者们普遍赞同可以在补充环境会计报告与独立环境会计报告两种模式中选择。关于环境信息披露的内容，耿建新等(2002)提出应包括环境问题及影响、环境对策方案、在财务报表及附注中应当重点披露环境支出和环境负债；孟凡利(1999)认为应该包括环境问题的财务影响和环境绩效两个方面；肖维平(1999)认为主要有环境负债、环境成本、与环境负债和成本相关的特定会计政策、报表中确认的环境负债和成本的性质、与某一实体及其所在行业相关的环境问题类型等。

三、我国实施环境会计的现实意义

(一)有利于循环经济发展　一直以来，我国长期沿用粗放型经济发展模式，对自然资源进行浩劫式开采，以牺牲或破坏环境和资源为代价换取当前利益，使得水土流失、土地沙化、生物锐减、林草植被破坏及海洋生态恶化等问题越来越严重，环境污染和生态破坏正日益成为制约我国循环经济发展的桎梏。随着全球经济一体化的发展，一方面因为越来越多的发达国家开始重视环境保护问题，他们的企业尤其是跨国公司等企业不断把那些污染严重并破坏自然资源的生产项目转移到欠发达国家或发展中国家，把发展中国家当成“污染的避难天堂”，对其进行“环境侵略”，这些要求我们尽快建立环境会计准则。环境会计是实现循环经济发展的必然手段，在这一前提下核算有关自然资源的损耗及补偿，也只有环境会计才能更好地核算影响循环经济发展的每个因素，并推动经济循环发展的进程，实现自然资源的合理配置。另一方面因为传统会计并没有把环境支出和收益纳入核算体系，也没有提供企业生态效益等方面的信息，环境问题始终得不到应有的重视。而我国有越来越多的企业到国外投资，需要培养他们适应对外披露环境会计信息的需求，进而使他们适应投资所在国的要求。不管是循环经济发展，还是环境会计，所要实现的目标都是既要获得经济效益又要获得社会效益，在使企业获得经济效益的同时，高度重视生态环境和物质循环规律，科学开发利用自然资源。所以，实施环境会计，揭示环境资源的利用情况、环境污染的治理情况都是循环经济发展的必然要求。

(二)有利于企业参与开放型经济竞争　在全球环保浪潮和污染日益严重的压力下，企业投资决策中介入环境因素已经势在

必行。而环境会计在这方面能够准确反映企业生产成本，促使企业经济挖掘内部潜力，维护社会资源和环境。首先，对外开放的经济环境要求企业实行环境会计，在绿色意识日益加强的背景下，世界上许多国家已将环境问题纳入会计核算范围，而且都提倡或要求其企业对外披露环境会计信息，以保护本国的经济环境。我国企业予以披露正可以体现我们的诚意和进步；同时也只有如此，才可以要求前来投资的外商企业也披露相关信息。其次，从企业发展的长远利益来看，只有增加环保投入，审视环境会计，注重自身的环境形象，自觉把环境问题引入会计核算，才能始终保持竞争的优势。如可以在损益表中计算经营成果时，将企业对环境影响的耗费计为收入的减项反映，正确核算企业的经营成果；在负债总额中加上企业因为对环境造成危害而形成的环保负债额，得出真实准确的资产负债率。再次，环境会计不仅是对外提供信息，还要为企业内部管理服务，具体包括长期和短期的预测决策、日常过程的控制、事前的预测、事中的控制和事后的分析评价等，从而有利于企业外部人进行合理的投资、信贷、制定环境法规等决策，引导资源在市场经济中的有效配置，也有利于企业内部管理层加强生态环境建设与管理，降低市场风险。

(三)实现社会和谐可持续发展　20世纪80年代出现的“可持续发展观”正是针对世界生态环境日益恶化的问题提出来的，其实质是强调社会、经济发展与资源环境相统一。为了对更好地体现自然资源和环境，客观上要求构建可持续发展的环境会计综合体系。首先，实施环境会计是可持续发展战略在微观层面的重要组成部分。只有通过环境会计如实反映企业的经济、生态与社会效益的取得情况，以及经济、生态与社会责任的履行情况，才能向政府、投资者、债权人、企业内部管理层以及社会公众提供决策有用的信息，帮助他们进行理性权衡与决策，从而实现微观、中观与宏观层面的可持续发展。其次，环境会计的建立是实施可持续发展基本战略目标和建立新社会经济发展模式的需要。环境会计应在保证人类社会可持续发展基础上核算并监督企业的经济活动，反映企业经营和环境之间的能量交换与价值转移过程。如今实施可持续发展基本战略，就是在发展经济的过程中，以资源、环境、生态保护为前提，制定适当的发展步骤。这种发展模式将促使^们更加关注资源、环境和生态，准确核算相应的投人与产出，建立一套完整的环境会计理论，并融合到会计核算体系中。

(四)强化和增强环保意识的需要　会计界在循环经济的重大转变中，应当以全新的视角，对环境资源作出客观公正的评价，促进可持续发展战略思想在实践中得以体现。传统会计对经济运行具有一定的预警功能，但预警作用极其有限，无法提供经济发展赖以依存的环境变化信息。环境会计的实施，则承担起这种预警功能，完善企业的预警系统乃至于整个社会的预警系统，使国民经济更加健康发展。首先，环境会计可以从资源、环境、生态的整体出发要求各企业对自身所拥有、使用的自然资源以及对环境、资源的污染破坏和应履行的治理义务等内容按照有关原则制度进行确认、计量，并以财务报表的形式反映出来，以敦促各企业转变过去“无偿使用”资源的错误观念。其次，利用环境会计所提供的信息，企业管理者认识到环境成本和费用在全部生产成本中的比重越来越大，认识到外部成本内部化的必然，从而减少过度消耗，降低环境污染，追求经济效益、社会环境效益与环境协调发展。

四、我国环境会计构建的理性思考

(一)加强与完善环境法制建设　环境会计制度的建立必须做到有法可依，尽管我国出台了《环境保护法》、《固体废弃物污染环境防治法》、《大气污染防治法》、《水污染防治法》、《环境噪声污染防治法》、《海洋环境保护法》等环保法规，但基本是通过罚款等财务手段强化企业内部工作，没有对外进行信息披露的要求，其结果必然导致企业的环境保护压力减弱，影响相关部门的决策。首先，政府部门应贯彻科学发展观，健全有利于环境保护的产业政策、价格政策、财税政策，完善环境保护法律法规和管理体系，加强环境监测，严格环境执法，定期按时公布环境状况信息，加大企业披露环境信息的力度，以法律制度形式确定环境信息的作用。其次，修改《会计法》，将环境会计的核算和监督归人《会计法》，以法律法规的形式确定环境会计的地位；建立环境会计制度，使环境会计具有可操作性，便于会计人员掌握；在税制方面应增加“环境税”税目，完善我国税制监控体系。再次，应尽快加强环境法规保障体系与绿色技术支持系统的建设。加强环境资源的立法与执法，明晰环境资源产权；推行污染许可证制度与收取排污费制度等都是有效的治理措施；建立全国财政补偿体系和财政转移支付体系，作为环境会计运行的资金支持系统。

(二)加强环境会计理论和方法研究　因为环境会计方法体系多样化，核算对象复杂化，特别是在计量环节上还没有得到突破，导致当前环境会计缺乏与实务相结合的理论支撑点，环境会计操作方面存在的问题，折射出环境会计理论的不健全，结果是环境会计实务操作没有得到相应的理论指导。为此，会计理论与实务界都必须对环境会计进行深入探讨，力求解决计量方法和成本确认等问题。首先，环境会计的研究工作须分步进行，从迫切需要解决的重要问题着手，循序渐进。坚持以科学发展观和可持续发展理念作为环境会计研究的指导思想，加强环境科学、会计学、现代经济管理理论和循环经济理论等相关学科的研究。增加资金投入，成立各级研究机构，组织环境专家、经济学家及会计实务工作者紧密合作，加大对绿色会计理论研究及实施的力度。其次，加强环境、生态、资源、经济与会计等方面的理论研究合作。我国环境会计还未取得实质性进展的重要原因之一是环境会计作为一门边缘性学科，十分缺乏环境经济、资源经济、生态经济等学科的基础理论支持。必须有生态环境学家、环境资源评估师、生态工程师与会计学家的合作，以及广大环境、生态、资源工作者与会计工作者的交流，促进环境会计取得质的突破。再次，政府要适当引导会计理论在环境会计等方面多做一些研究，以全面提高环境会计的理论水平，推进环境会计理论与会计实务操作早日更好地结合。

(三)建设高素质的会计人才队伍　环境会计涵盖多种交叉学科知识，技术性较强，使用者不仅需要具备环境会计的基本理论与方法，还要具备其他交叉的相关学科知识。而我国现有会计人员的知识结构过于单一，与环境会计的发展要求还存在较大差距。首先，必须完善会计人员的知识结构，提高会计人员的综合素质。除在大中专学校增设环境会计专业课程外，更应着力加强会计在职人员的学习，提高会计人员自身素质和业务水平，增强其社会责任感和环境危机意识，适应时代发展的要求。其次，要使企业财会工作人员适当学习环境会计基本理论与方法及其交叉学科的相关知识，严格执行国家有关环境政策，还要充分发挥财会工作人员的主观能动性和积极性，鼓励他们在实践中解决相关问题，修改或拓展环境会计目标。再次，建立环境会计推进我国经济可持续发展，在职业教育方面采取逐步推进的过程，从形式上看，先采用“文字说明资料或附注”的方式，然后再逐步过渡到“货币量化、正规报表”的方式；从推行范围上看，先从污染严重、素质较高的部分企业或行业开始，再逐步过渡到全部企业。

(四)加强对环境会计宣传教育　通过对环境成本会计、社会环境会计和环境财务会计进行系统宣传，把环境问题造成的经济损失信息传递给广大信息使用者，激发企业治理污染、科技创新的积极性，增强全国人民群众的环保意识，使环境会计逐渐为公众、企业和市场所接受。首先，须加强学校环保基础知识教育，在中小学开设环保常识课，要以可持续发展的道德观与价值观为核心的文化机制的教育，以多种形式，通过多种渠道开展绿色教育，增强全民族的可持续发展意识和参与能力，倡导公众树立生态人文主义价值观和“天人合一”的伦理观。其次，要通过宣传教育，使企业充分认识到他们的行为是环境和资源被破坏的直接因素，督促他们做好环境保护工作，树立企业生态意识。企业内部管理人员只有充分认识到环境问题和环境保护的重要性，认识到环境效益与经济效益之间的密切联系，才会在经济决策时考虑到相关的环境因素。只有作为产品消费者的人民群众增强环保意识，方能保证环境会计制度的有利实施。通过充分的普及宣传，使消费者对所有终端产品与服务都建立起“绿色消费主义”的理念，它将使绿色理念逆产品与服务的生产、营销环节而上，形成完整的绿色供应链，迫使整个产业都“绿”起来。

(五)加强国际交流与合作　发达国家对环境会计的各类研究已有多年的历史，实践上已取得了较大的进展，理论上也取得了很大的突破。在构建环境会计时必须遵循继承与创新的原则，不仅要在实践中逐步完善相应的理论研究，而且要虚心学习国外先进的经验，扬长避短，从而真正建立起具有我国特色的环境会计。首先，因为我国环境会计的理论研究与实践起步较晚，通过加强国际交流，了解国外环境会计的最新动态，借鉴其他国家的先进经验，再结合我国国情，是创建我国环境会计体系的现实可行的办法。一些发达国家如荷兰、加拿大等，很早就已经开始着手通过连接环境资源统计与国家会计账目的关系来计算清洁污染的经济成本。美国部分州已修改法律条文，要求那些导致污染的部门大企业全面承担清洁环境的成本。澳大利亚统计局也很早开始按有关国家财富计量的要求在国家资产负债表上引入了自然资源的内容。其次，环境问题也愈加成为一个跨国界的国际性问题，这需要各国统一步调；环境会计和信息披露也是一个新兴的问题，需要建立系统的理论和一系列技术方法，各国的这种工作经验、面临的问题不同，世界各国环境会计界不断进行交流与合作，势必加快环境会计的发展进程。由于各国的国情不同，国外的做法不一定完全适用于我国，只有在积极创新的基础上，环境会计才能建立并得到进一步完善。

作者：钟卫稼

会计科学发展论文 篇3：

基于权变理论的作业成本法实施效果分析

作业成本法是一种以作业为基础的成本计算方法，它从根本上解决了传统成本法的缺陷，同时给企业成本管理提供了很好的基础。由传统的以数量为基础的成本计算发展到现代的以作业为基础的成本计算是成本会计科学发展的大趋势。作业成本法与传统成本法的不同之处在于采用多元化的制造费用分配标准。其基本原理可表述为：产品消耗作业，作业消耗资源。它使成本计算方法发生了根本性的变革，使产品成本计算的着眼点从传统的“产品”转移到“作业”，以作业为核算对象，首先根据作业对资源的消耗情况，将资源的成本分配到作业，累计形成作业成本，再将作业成本按作业动因向产品分配，最终得出产品成本。本文将基于权变理论对企业采用作业成本法实施的业绩效果进行探讨。

一、文献回顾

Ittner, Lanen&Larcker（2002）通过使用制造业的横截面数据，发现作业成本法使用和会计收益率之间仅有微弱的相关关系。还有关于实施作业成本法中的成本动因选择研究，Babad（1993）首次将数学模型引入成本动因选择领域。Homburg（2001）的动因选择模型较为完善，最具有代表性。

赵健梅，欧阳莉芸（2009）对Homburg（2001）动因选择模型进行了尝试性的改进，将重要性概念量化并融入其中。胡奕明（2001）对我国先进企业的成本管理经验进行统计分析，探讨作业成本管理运用和企业生产经营环境之间的关系。马广华（2009）从作业成本的发展背景，论述了我国企业采用作业成本法的必要性和可行性。熊焰韧、苏文兵等（2009）通过对中国制造业的调查数据分析，发现作业成本法在国内采用虽不多，但作业成本管理理念已被企业吸收。欧佩玉、王平心（2000）将价值工程理论引入作业成本法，提出了作业分析法的模型，模型分析了影响产出价值的各因素之间的关系，提出提高作业效率、作业价值和产出价值的途径。可见，在关于作业成本法的文献领域，直接研究作业成本法使用的业绩后果的文献并不多见。

二、作业成本法的实施效果分析

（一）不考虑权变因素时 随着科学技术的不断发展，人们越来越感到传统的成本计算方法不能适应现代生产管理的需要，它不但不能反映生产成本的真实情况，还影响了其他重要信息的质量和报告。由于现代化大生产条件下产品结构发生了变化，一方面制造费用的比例大大上升，另一方面直接人工成本却急剧下降，而传统的成本计算方法却对这种变化没有作出相应的反映，仍然采用直接人工作为分配制造费用的基本标准。其结果是较高的间接成本通过直接人工作为分配基础之后，由低密集型产品向高劳动密集型产品转移，造成不同产品之间的成本严重失真，导致决策失误。例如某产品生产工艺过程复杂，生产难度较大，采用传统成本计算方法没有将难易程度不同的产品成本的差异体现出来，因而会使建立在此基础之上的成本决策失误。作业成本法把企业成本的计算深入到作业层次，以作业为中心，通过对作业成本的确认、计量，对所有作业活动跟踪并动态反映，为企业的决策提供相对准确的成本信息，为尽可能消除不增值作业并提高作业效率，为把损失、浪费减少到最低程度，提高企业的经济效益。

（二）考虑权变因素时 有研究发现企业的各项特征和经营的环境会影响管理会计工具以及采用后的业绩后果。这种主张其实是基于权变理论。权变理论认为，不存在一个在所有环境下都完全适用于所有组织的会计制度；会计制度的适合与否视企业所面临的环境状态而定。比如，在业绩计量系统的设计和使用方面，不同的环境下的企业应该使用不同的业绩指标和评价体系（Otley，1980）。按照权变理论，作业成本法也不一定会适应所有的企业，要想达到降低企业成本提高业绩的目的，企业本身的特点也应该适合作业成本的实施。按照这种观点，企业处于不同的权变变量情况下，对作业成本法的需要程度应该不同。因此处于不同权变特征下的企业采用作业成本法的业绩后果将有别于相反特征下的企业。

其一，企业规模因素。实证研究中，企业规模主要可以从三个方面进行计量：资产总额、员工人数和主营业务收入。企业规模越大，那么企业的损失、浪费减少的数量就越大，成本降低的数量可能就更多，因此，规模大的企业可能更适合采用作业成本。

其二，制造费用比例因素。作业成本法与传统成本法的主要不同之处在于制造费用的分配标准不同。从作业成本法与传统成本核算方法的区别及作业成本法的具体操作，可以得出这样一个结论：制造费用占制造成本比例越高的企业越适合采用作业成本法。因为制造费用占制造成本高的企业采用作业成本法时成本下降的空间更大，故业绩提升的可能就更多。

其三，期间费用在销售额中所在的比例。一部分企业在分配制造费用时，也将期间费用（销售费用、广告费用等）分配到产品成本中，尤其是期间费用比例高的企业正在不断提高期间费用分配比例、扩大作业成本计算范围。和第二个权变因素制造费用比例因素的分析一样，期间费用在销售额中所在的比例越高，采用作业成本法时业绩提升的会更多。

其四，行业因素，是否属于制造业。作业成本法的操作方法更适合于制造业的企业。制造业企业的制造费用一般比较多。制造业企业若对制造费用按作业成本法的方法对制造费用进行合理分配的话，制造业企业在采用作业成本法后将会取得更好的业绩。

其五，是否属于高科技行业。高科技行业企业的制造费用所占比例较大，预期高科技行业采用作业成本法后将会比传统行业取得更好的业绩。高科技行业是指电子设备、生物医药、信息技术等。传统行业为食品、纺织、木材、造纸、石化、金属、其它。

其六，企业所在地区。普遍认为，作业成本法作为一种先进的管理控制方法，在经济发达地区应用较多，经济欠发达地区应用较少。并且在经济发达地区，企业的管理水平也相对较高，能够更好的对作业成本法的实施过程进行控制和管理。因此采用作业成本法的东部地区企业将比中西部地区企业获得更好的业绩。

其七，企业已经采用的管理会计方法。如果企业采用的管理会计方法比较多，则反映了该企业是一个比较重视学习和创新的企业，同时也可能是一个比较善于使用管理会计工具的企业。那么这样的企业在采用作业成本法之后，预期会获得更好的业绩。

其八，企业采用的战略。Porter（1980）对企业采用的战略类型进行了划分，主要分为成本领先战略类型的企业和差异化战略类型的企业。若企业采用的是成本领先战略，那么就意味着这个企业平时更加注重成本的控制和管理，当其用作业成本法之后，其实施效果可能比采用其他战略的企业的实施效果要好。

其九，产品所处的生命周期。对产品生命周期的划分有不同方法。Merchant（1984）以及Hoque&James（2000）将生命周期划分为四个阶段。初创期、成长期、成熟期、衰退期。企业的产品的生命周期越短，意味着这样的企业产品更新速度就越快，这样的企业可能会更适合采用作业成本法。因此，产品生命周期短、更新快的企业采用作业成本法的实施效果会更好。

其十，所在行业的竞争程度。衡量企业的竞争程度可以从多个方面进行衡量，如可以从公司所在行业的竞争情况、生产(或服务)技术更新速度、新产品出现的速度、竞争对手的数量、公司占所在行业的市场份额、公司所在行业受政府管制的程度、公司所在行业价格竞争的程度等方面。所在行业的竞争程度越高，企业越有动力去降低成本获取利润，采用作业成本法后会有更大的激励去监督和管理。因此，高竞争行业的企业在采用作业成本法之后将会获得更好的业绩。

三、结论

从理论上，采用作业成本法程度越高的企业，企业业绩将越好。但是不存在一个在所有环境下都完全适用于所有组织的会计制度；会计制度的适合与否视企业所面临的环境状态而定。权变因素不同的企业，其采用作业成本法的实施效果是不一样的。企业在采用作业成本法时，应根据自己企业的特征实施作业成本法。

参考文献：

［1］胡奕明：《ABC、ABM在我国的自发形成与发展》，《会计研究》2001年第3期。

（编辑 李寒珺）

作者：张圣利