对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

对企业所得税捐赠扣除方法的质疑（共6篇）

篇1：对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

2006-7-24 21:30:19 中国会计网

我国现行《企业所得税暂行条例》（简称《条例》）规定了捐赠扣除限额的计算方法。笔者认为其有不协调及应予改进之处。其中，捐赠扣除限额的放宽和内外资企业捐赠处理方法的统一是本文着重讨论的问题。

一、对外捐赠的定义、类型及意义

1.对外捐赠的定义。根据财政部《关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》，对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人，用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。

2.对外捐赠的类型。①公益性捐赠，即向教育、科学、文化、卫生医疗、体育事业和环境保护、社会公共设施建设的捐赠。②救济性捐赠，即向遭受自然灾害或者国家确认的“老、少、边、穷”等地区以及慈善协会、红十字会、残疾人联合会、青少年基金会等社会团体或者困难的社会弱势群体和个人提供的用于生产、生活救济、救助的捐赠。③其他捐赠，即除上述捐赠以外，企业出于弘扬人道主义目的或者促进社会发展与进步的其他社会公共福利事业的捐赠。

3.对外捐赠的意义。①从国家的立场考虑，捐赠行为，特别是公益、救济性捐赠对整个社会的安定繁荣是大有裨益的，它能形成良好、友善的社会风尚，促进社会主义精神文明建设，其带来的社会效益远不能以国家损失的税收收入来衡量。②从企业的角度考虑，捐赠行为能够为企业赢得社会各界的认同与赞誉，企业的知名度与声誉也会相应提高。这对捐赠企业来说能产生可观的无形资产价值。

二、现行企业所得税对捐赠的规定

1.内资企业所得税捐赠处理方法。根据《条例》的规定，纳税人（金融、保险企业除外）用于公益、救济性的捐赠，在年应纳税所得额3％以内的部分准予扣除。金融保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年应纳税所得额1.5％的标准以内的可以据实扣除，超过的部分不予扣除。同时企业通过非营利性的社会团体和国家机关向以下事业或机构的捐赠，准予在税前全额扣除，具体包括：红十字会、福利性及非营利性的老年服务机构、农村义务教育组织、公益性青少年活动场所。根据国家税务总局《关于企业等社会力量向中华社会文化发展基金会的公益救济性捐赠税前扣除问题的通知》，企业通过中华社会文化发展基金会对宣传文化事业的捐赠在应纳税所得额10％以内的部分可予以扣除。以上规定之外的超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠一律不得作税前扣除。

2.外资企业所得税捐赠处理方法。外商投资企业通过中国境内国家指定的非营利的社会团体或国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，可以作为当期成本费用列支„„

三、内资企业捐赠处理方法中的几个问题

1.扣除税率限定过于严格。内资企业一般税前捐赠扣除比率为3％，且仅限于公益、救济性捐赠。笔者认为过低的扣除比率会扼杀企业对外捐赠的积极性。

2.扣除比率繁多。目前的扣除比例有：1.5％、3％、10％、100％。在具体计算中，这些不同的扣除率又存在各自不同的实施范围，过于复杂。笔者认为，同为公益、救济性捐赠，其为社会带来的效益也相差无几，如此细分，只会在实际工作中加重税务机关与企业的工作量，而无实质性意义。

3.内外资企业处理口径不一致。在公益、救济性捐赠的处理上，内外资企业的扣除比率分别为3％与100％，这样悬殊的差距突出表现了两者的待遇不同。这有悖于税收公平原则，只会给国内的企业造成额外的税收负担，不利于内外资企业的公平竞争„„

四、改进建议

1.化繁为简，套用已有模式。笔者建议，捐赠扣除计算方法可套用类似业务招待费、广告费等的扣除处理模式。即采用销售收入作为捐赠扣除限额计算基数，并实行统一的较高的扣除税率。这样操作既简便、易行，又可在一定程度上缩小内资企业与外资企业的差距。

2.统一内外资企业处理方法。统一内外资企业处理口径才是解决现存问题的根本途径。笔者认为，最终的处理方法应趋同于国际通行方法。国际上对捐赠资产的处理有资本法和收益法两种方法，不过多倾向于采用收益法。在收益法下，捐赠方以税前资产捐赠，其涉税方为受赠方。所得税的征税对象为经营活动的收益方，而在捐赠过程中，受赠方自然为收益方。国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》中明确规定自2003年1月1日起，企业接受捐赠的货币性资产及非货币性资产，均须并入当期的应纳税所得额，依法计算缴纳企业所得税。这样，内外资企业在接受捐赠资产的处理上已达成一致，即受赠方须就受赠资产纳税。这是否说明我国已采用收益法呢？事实上，我国内外资企业目前适用的既不是资本法，也不是收益法。因为在同一文件同一条款中仍规定企业对外捐赠，除符合税收法律法规规定的公益救济性捐赠外，一律不得在税前扣除。这意味着在大部分情况下，捐赠方和受赠方须就同一捐赠资产纳税，这显然违背了“同一税源不重征”原则，走进了双向征收的怪圈。对此笔者认为，应当修改关于捐赠方就捐赠资产纳税的规定。

篇2：对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

答：《国家税务总局关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）规定，企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于公益性的捐赠支出，在利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

《企业所得税法暂行条例》第五十一条规定，企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印刷的公益性捐赠票据，并加盖本单位的印章，对个人索取捐赠票据的，应予以开具。

篇3：企业公益性捐赠的税前扣除

企业进行公益性捐赠, 可以树立良好的企业形象, 提高品牌知名度, 完善企业文化, 增加企业的凝聚力, 更重要的是积极回馈社会, 履行企业的社会责任。在《企业所得税法》中规定对企业公益性捐赠实行税前扣除, 使企业可以获得节税收益, 体现了国家对企业公益性捐赠行为的鼓励, 进一步有利地调动了企业参与社会公共事业发展的积极性。企业应用足用好现行优惠政策, 在履行社会职责, 回报社会的同时, 又获得节税收益。同时也应该加大对公益性捐赠税前扣除政策的研究, 建立完善的捐赠税收激励机制, 更好地激励企业进行公益性捐赠, 大力发展公益事业, 促进社会经济的和谐发展。

1 捐赠方式的选择

捐赠方式主要有两种:①直接捐赠, 即企业直接将财物捐赠给受赠人;②间接捐赠, 即企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及有关部门实施捐赠。根据《中华人民共和国企业所得税法》第九条的规定企业发生的公益性捐赠支出, 在年度利润总额12%以内的部分, 准予在计算应纳税所得额时扣除。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十一条的规定:企业所得税法第九条所称公益性捐赠, 是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。根据财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第一条的规定, 企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 用于公益事业的捐赠支出, 在年度利润总额12%以内的部分, 准予在计算应纳税所得额时扣除。根据相关的规定, 间接捐赠准予限额扣除, 而直接捐赠不允许税前扣除。

举例说明, 某企业适用企业所得税率为25%, 预计每年会计利润为1000万。若该企业决定向受灾地区捐赠现金100万元。

(1) 如果该企业以直接捐赠方式, 向受灾地区的学校捐赠, 则:

该企业当年直接向贫困地区捐赠现金100万元不得在税前扣除, 调增当期应纳税所得额。

应纳税所得额=1000+100=1100万元

应纳所得税额=1100×25%=275万元

(2) 如果该企业以间接捐赠方式, 通过民政部门受灾地区向受灾地区的学校捐赠, 则:

税前扣除限额=1000×12%=120万元

该企业通过民政部门向贫困地区捐赠现金100万元可在税前扣除。

应纳税所得额=1000万元

应纳所得税额=1000×25%=250万元

2 捐赠对象的选择

2.1 捐赠公益投向

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十一条的规定:企业所得税法第九条所称公益性捐赠, 是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

根据《中华人民共和国公益事业捐赠法》第三条的规定, 公益事业是指非营利的下列事项:

(一) 救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动;

(二) 教育、科学、文化、卫生、体育事业;

(三) 环境保护、社会公共设施建设;

(四) 促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。

财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第三条也规定, 本通知第一条所称的用于公益事业的捐赠支出, 是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的向公益事业的捐赠支出。

2.2 捐赠公益主体

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十一条的规定:企业所得税法第九条所称公益性捐赠, 是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

捐赠的公益主体包括两类:

2.2.1 县级以上人民政府及其部门

财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第五条规定, 本通知第一条所称的县级以上人民政府及其部门和第二条所称的国家机关均指县级 (含县级, 下同) 以上人民政府及其组成部门和直属机构。

2.2.2 公益性社会团体

(1) 公益性社会团体必须符合的条件

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十二条的规定, 本条例第五十一条所称公益性社会团体, 是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体:

(一) 依法登记, 具有法人资格;

(二) 以发展公益事业为宗旨, 且不以营利为目的;

(三) 全部资产及其增值为该法人所有;

(四) 收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业;

(五) 终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织;

(六) 不经营与其设立目的无关的业务;

(七) 有健全的财务会计制度;

(八) 捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配;

(九) 国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。

《企业所得税法实施条例》中除规定了8个条件以外, 还规定了国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第四条规定, 公益性社会团体是指依据国务院发布的《基金会管理条例》和《社会团体登记管理条例》的规定, 经民政部门依法登记、符合以下条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体:

(一) 符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十二条第 (一) 项到第 (八) 项规定的条件;

(二) 申请前3年内未受到行政处罚;

(三) 基金会在民政部门依法登记3年以上 (含3年) 的, 应当在申请前连续2年年度检查合格, 或最近一年年度检查合格且社会组织评估等级在3A以上 (含3A) , 登记3年以下1年以上 (含1年) 的, 应当在申请前一年年度检查合格或社会组织评估等级在3A以上 (含3A) , 登记1年以下的基金会具备本款第 (一) 项、第 (二) 项规定的条件;

(四) 公益性社会团体 (不含基金会) 在民政部门依法登记3年以上, 净资产不低于登记的活动资金数额, 申请前连续2年年度检查合格, 或最近一年年度检查合格且社会组织评估等级在3A以上 (含3A) , 申请前连续3年每年用于公益活动的支出不低于上年总收入的70% (含70%) , 同时需达到当年总支出的50%以上 (含50%) 。

(2) 公益性捐赠税前扣除资格的申请程序

对于捐赠税前扣除资格的认定权限及程序问题, 财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第六条规定了, 符合上述条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体, 可按程序申请公益性捐赠税前扣除资格:

(一) 经民政部批准成立的公益性社会团体, 可分别向财政部、国家税务总局、民政部提出申请;

(二) 经省级民政部门批准成立的基金会, 可分别向省级财政、税务 (国、地税, 下同) 、民政部门提出申请。经地方县级以上人民政府民政部门批准成立的公益性社会团体 (不含基金会) , 可分别向省、自治区、直辖市和计划单列市财政、税务、民政部门提出申请;

(三) 民政部门负责对公益性社会团体的资格进行初步审核, 财政、税务部门会同民政部门对公益性社会团体的捐赠税前扣除资格联合进行审核确认;

(四) 对符合条件的公益性社会团体, 按照上述管理权限, 由财政部、国家税务总局和民政部及省、自治区、直辖市和计划单列市财政、税务和民政部门分别定期予以公布。财政部、国家税务总局、民政部于2009年8月20日颁布《关于公布2008年度2009年度第一批获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体名单的通知》 (财税[2009]85号) , 联合审核确认的2008年度、2009年度第一批获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体名单。包括中国红十字基金会、中国人口福利基金会、北京大学教育基金会、中华社会救助基金会在内的69家公益性社会团体获得公益性捐赠税前扣除资格。财政部、国家税务总局、民政部还将继续审核确认获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体, 并定期公布名单。

(3) 对公益性捐赠税前扣除资格的监督管理

同时, 结合目前对公益性社会团体捐赠税前资格管理中存在的问题, 为加强监督管理, 财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第十条还规定, 存在以下情形之一的公益性社会团体, 应取消公益性捐赠税前扣除资格:

(一) 年度检查不合格或最近一次社会组织评估等级低于3A的;

(二) 在申请公益性捐赠税前扣除资格时有弄虚作假行为的;

(三) 存在偷税行为或为他人偷税提供便利的;

(四) 存在违反该组织章程的活动, 或者接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的支出等情况的;

(五) 受到行政处罚的。

被取消公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体, 存在年度检查不合格或最近一次社会组织评估等级低于3A的, 一年内不得重新申请公益性捐赠税前扣除资格;被取消公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体, 存在资格申请时有弄虚作假行为、偷税行为或为他人偷税提供便利、违反该组织章程的活动, 或者接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的支出等情况的、被受到过行政处罚的, 3年内不得重新申请公益性捐赠税前扣除资格。同时, 对存在偷税行为、违反该组织章程的活动、接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的支出等情况的, 还应当对其接受捐赠收入和其他各项收入依法补征企业所得税。

3 捐赠数额的选择

《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定, 企业发生的公益性捐赠支出, 在年度利润总额12%以内的部分, 准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十三条规定:企业发生的公益性捐赠支出, 不超过年度利润总额12%的部分, 准予扣除。年度利润总额, 是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第一条规定, 企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 用于公益事业的捐赠支出, 在年度利润总额12%以内的部分, 准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额, 是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

根据相关法规的规定, 公益性捐赠税前扣除必须是企业本年度发生的公益性捐赠支出, 不得跨年度扣除。当年超过税前扣除限额, 不允许所得税前扣除的金额, 也不能向以后年度结转。企业应用足用好现行政策, 既履行社会责任, 为社会尽义务, 更好地回报社会;又不会因捐赠而多交企业所得税。企业在捐赠时应充分考虑相关法规对捐赠在税前扣除标准的规定, 根据上年度会计利润结合本年生产经营状况和市场需求对当年利润做出合理预计, 根据预计利润进行计算分析, 确定捐赠数额, 力争将捐赠数额控制在年度利润总额的12%以内, 以便能够全额扣除。

如果捐赠额度太大, 争取将当年捐赠额度控制在一定范围之内, 分为两个年度两次捐赠, 使捐赠达到尽可能充分扣除。

续前例, 某企业适用企业所得税率为25%, 预计每年会计利润为1000万, 每年公益性捐赠税前扣除限额为120万元 (1000×12%) 。该企业决定向受灾地区捐赠现金200万元。

(1) 如果该企业于2008年末通过民政部门捐赠现金200万元;

超过公益性捐赠税前扣除限额的80万元不得在税前扣除

公益性捐赠支出纳税调整额=200-120=80 (万元)

应纳税所得额=1000+80=1080 (万元)

应纳所得税额=1080×25%=270万元

(2) 如果该企业于2008年末通过民政部门捐赠现金100万元, 2009年初通过民政部门捐赠现金100万元;

两年均未超过公益性捐赠税前扣除限额, 均可在税前全额扣除

两年的应纳税所得额和应纳所得税额分别均为

应纳税所得额=1000 (万元)

应纳所得税额=1000×25%=250万元

可以看出, 尽管都是对外捐赠200万元, 但 (2) 与 (1) 相比可以节税20万元 (80×25%) 。

当然, 如果是应对突发性的灾害, 时间紧迫, 无法如上述在两年的年末年初进行处理, 也可以一次性出资数额较大, 将在当年公益性捐赠税前扣除限额范围内的部分, 作为当年的捐款;将超出部分作为借款, 留待下一年度在作为捐赠处理。

如果企业当年亏损, 没有盈利, 那么公益性捐赠可不可以税前扣除呢?公益性捐赠可不可以计入亏损, 留待以后年度用以后年度税前利润弥补呢?相关法规规定, 除国家另有规定以外, 企业一般公益性捐赠, 税前扣除的前提必须是当年能够实现会计利润, 而且扣除的捐赠数额不得超过企业本年度实现的会计利润总额的12%。当年企业利润总额为负数时, 则税前扣除金额为零, 则不能计算扣除公益性捐赠支出。

4 捐赠形式的选择

企业可选择的捐赠内容包括货币形式捐赠和非货币形式捐赠。财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第九条规定, 公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时, 捐赠资产的价值, 按以下原则确认:

(一) 接受捐赠的货币性资产, 应当按照实际收到的金额计算;

(二) 接受捐赠的非货币性资产, 应当以其公允价值计算。

对实物捐赠事项按会计准则规定不应确认销售收入。根据《企业会计准则》的规定, 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。企业将外购、委托加工和自产产品用于对外捐赠等方面, 不存在销售行为, 不符合销售确认的条件, 按会计准则规定不应确认销售收入, 而应按成本转账。

按照会计准则的规定, 企业将自产、委托加工和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于对外捐赠, 按捐赠资产的账面价值及应交纳的相关税费作为营业外支出处理。

会计处理:

借:营业外支出——捐出资产减值准备

贷:原材料

库存商品

应交税金——应交增值税 (销项税额)

固定资产清理

无形资产

应交税金——应交消费税

而《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定, 企业将货物、财产、劳务用于捐赠用途的, 应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务, 但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

按照税法的有关规定, 企业将自产、委托加工的产成品和外购的商品、原材料、固定资产、无形资产和有价证券等用于捐赠, 应分解为按照公允价值视同对外销售和捐赠两项业务计算缴纳流转税及企业所得税。

与实物捐赠有关的流转税相关法律规定有:

(1) 增值税

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定, 单位或个体经营者, 将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人视同销售货物。第三十八条规定, 视同销售货物的纳税义务发生时间为货物移送使用的当天。

(2) 消费税

《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条规定, 纳税人生产的应税消费品, 于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品, 用于连续生产应税消费品的, 不纳税;用于其他方面的, 于移送使用时纳税。

《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第六条规定, 用于其他方面, 是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。第八条规定, 纳税人自产自用应税消费品的, 消费税纳税义务发生时间为移送使用的当天。

(3) 营业税

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定, 转让不动产有限产权或永久使用权, 以及单位将不动产无偿赠与他人, 视同销售不动产。第二十八条规定, 纳税人将不动产赠与他人的, 其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。

通过举例试比较货币捐赠与实物捐赠。

举例说明, 2008年某企业将成本200万元, 公允价值240万元的自产非应税消费品, 通过民政部门捐赠给贫困地区。当年不包括以上捐赠业务的利润总额为2000万元, 适用企业所得税率为25%, 增值税率为17%, 假定没有其他的纳税调整事项。

(1) 如果该企业以转账方式捐赠240万元的现金, 则:

会计利润=2000-240=1760万元

公益性捐赠税前扣除限额=1760×12%=211.2万元

纳税调增额=240-211.2=28.8万元

当年应纳税所得额=1760+28.8=1788.8万元

当年应纳所得税额=1788.8×25%=447.2万元

(2) 企业捐赠自产产品, 则

企业捐赠是的账务处理为:

借:营业外支出 240.8

贷:库存商品 200

应交税费——应交增值税 (销项税额) 40.8 (240×17%)

会计利润=2000-240.8=1759.2万元

公益性捐赠税前扣除限额=1759.2×12%=211.1万元

公益性捐赠纳税调增额=240.8-211.1=29.7万元

视同销售纳税调增额=240-200=40万元

当年应纳税所得额=1759.2+29.7+40=1828.9万元

当年应纳所得税额=1828.9×25%=457.225万元

从举例中可以看出实物捐赠, 捐赠企业自产产品, 企业在支付增值税以外, 还要多缴纳企业所得税10.025万元。那么企业应该怎样选择公益性捐赠的内容呢?是否采用现金捐赠就更有利呢?

(1) 企业的现金主要来源于产品销售。企业进行现金捐赠, 资金也主要来源于企业已实现的产品销售, 税收成本并不会减少。

(2) 从现金流量分析, 现金捐赠造成现金流出240万元。实物捐赠造成现金流出仅为视同销售的增值税销项税额40.8万元和多支付企业所得税额10.025万元, 共计50.825万元。所以选择现金捐赠要在企业资金比较宽裕的时候进行, 要确保捐赠支出有稳定的资金来源以及捐赠之后企业资金流转顺畅, 不至于影响企业的正常生产经营或者增加因借款而产生的利息支出。

(3) 捐赠自产产品可以加速存货周转, 降低库存。

(4) 捐赠自产产品可以更好的宣传产品, 提升产品的知名度和竞争力。

所以企业可以根据企业实际情况进行综合考虑, 在两种捐赠内容中做出选择。

当然, 企业除捐赠现金、实物资产的所有权外, 还有其他的捐赠形式, 如提供机器设备无偿使用形式和提供免费劳务形式。

5 捐赠税前扣除的程序

《中华人民共和国捐赠法》第十六条规定:受赠人接受捐赠后, 应当向捐赠人出具合法、有效的收据。财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第八条规定, 公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时, 应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据, 并加盖本单位的印章。

所谓合法、有效收据是按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据, 并加盖接受捐赠单位的财务专用印章。只有取得了符合规定的“公益性捐赠专用收据”, 公益性捐赠才能在所得税前扣除。不能取得合法、有效的收据的, 公益性捐赠在所得税前不允许扣除。

财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 第九条规定, 公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构在接受捐赠时, 捐赠资产的价值, 按以下原则确认:

(一) 接受捐赠的货币性资产, 应当按照实际收到的金额计算;

(二) 接受捐赠的非货币性资产, 应当以其公允价值计算。捐赠方在向公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构捐赠时, 应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明。如果不能提供上述证明, 公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门和直属机构不得向其开具公益性捐赠票据。

企业如果通过银行汇款进行捐赠的, 必须凭汇款单到当地“公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门”去开具合法、有效的收据。

6 进一步完善捐赠税前扣除制度的建议

6.1 扩大享受捐赠优惠政策的公益性组织范围

前已述及, 在《企业所得税法》没有规定哪些公益性社会团体和基金会可以申请捐赠税前扣除资格以及什么是公益事业。在《企业所得税法实施条例》中规定了公益性社会团体必须具备的8个条件, 并在财政部、国家税务总局、民政部《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》 (财税[2008]160号) 中增加规定了3个条件, 并规定了符合上述11个条件的公益性社会团体申请公益性捐赠税前扣除资格的程序。财政部、国家税务总局、民政部于2009年8月20日颁布《关于公布2008年度2009年度第一批获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体名单的通知》 (财税[2009]85号) , 联合审核确认的2008年度、2009年度第一批获得公益性捐赠税前扣除资格的69家公益性社会团体名单。财政部、国家税务总局、民政部还将继续审核确认获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体, 并定期公布名单。

可直接接受捐赠从而使捐赠企业享受税前扣除优惠政策的公益性社会团体需要财政部、国家税务总局和民政部以文件的形式加以特许, 其他公益性组织直接接受的捐赠, 捐赠方不能在税前扣除。这对于加强对公益性捐赠的监管, 防止随意捐赠从而影响公司和股东利益等现象具有重要意义。但也造成了公益性组织与官方的紧密关系。而我国社会公益领域中其他大量的社会团体, 并没有列入享受捐赠优惠政策之列。而公益性捐赠对于这其中的许多组织及其所开展的社会公益活动来说, 是非常重要的资金来源和支持, 也能产生很高的社会效应。

因此, 应进一步研究如何扩大公益性捐赠的认定范围、采取灵活多样的认定手段和方式, 更好地体现捐赠人的意愿, 进而方便和鼓励企业通过实施公益性捐赠来履行社会责任。

6.2 从税种上扩大对企业用实物进行公益性捐赠的激励

目前我国税法对企业捐赠行为的优惠政策仅仅限于所得税范畴, 而流转税对企业捐赠行为没有鼓励政策。国家为了鼓励企业捐赠, 可从流转税上扩大对企业用实物进行公益性捐赠的激励。

前已述及, 企业在捐赠形式上可能更愿意用实物, 特别是自产产品进行捐赠。现金捐赠会造成相对更多的现金流出, 使企业在资金运转方面出现困难。而以自己的产品进行捐赠, 企业不仅履行了社会责任, 而且还使更多的人了解和熟悉了自己的产品, 减少了库存, 可以说是一举两得。

我国是个自然灾害频发的国家, 当遭遇自然灾害时, 企业捐赠灾区急需的药品、食品、矿泉水和帐篷等, 比捐赠现金更有效率。税法应该鼓励企业进行实物捐赠, 从税种上扩大对企业公益性捐赠行为的激励, 改变公益性捐赠在视同销售方面的税收政策。在《国务院关于支持汶川地震灾后恢复重建政策措施的意见》 (国发[2008]21号) 中就规定, 为鼓励社会各界支持抗震救灾和灾后恢复重建, 对单位和个体经营者将自产、委托加工或购买的货物通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门无偿捐赠给受灾地区的, 免征增值税、城市维护建设税及教育费附加。

在流转税的视同销售政策上, 参考《企业所得税法》的规定, 将企业捐赠支出划分为公益性捐赠和一般捐赠, 对公益性捐赠给予税收优惠, 减轻或消除企业因公益性捐赠而增加的增值税负担及企业所得税负担。

在增值税的税收政策上, 将企业用自产、委托加工或购买的货物进行公益性捐赠的, 规范为进项税额转出而不是视同销售, 同时相应地取消企业公益性捐赠视同销售所涉及的消费税及企业所得税的纳税义务。在遇到严重自然灾害时, 由国务院及相关部门得到法律授权, 临时采取更多的税收优惠措施, 向灾区捐赠急需物资的企业除了可以将其捐赠物资的行为不再视同销售外, 还可以享受继续抵扣捐赠物资的增值税进项税额的优惠。

6.3 适度放宽企业捐赠税前扣除的金额

2008年1月1日起实施的《中华人民共和国企业所得税法》对公益性捐赠的税前扣除上限由原来“应纳税所得额的3%”的变更为“利润总额的12%”。计算比例从3%提高为12%, 体现了我国稳步推进税收优惠, 进一步鼓励公益性捐赠, 通过税收手段推动社会财富的第3次分配, 缩小贫富差距的意识和决心。并从量变到质变, 公益性捐赠扣除限额的提高真正使捐赠企业得到税收的优惠, 激励企业进行公益性捐赠, 实现企业的社会职能;计算基数由应纳税所得额变更为利润总额, 与会计核算资料保持了一致, 简化了计算, 增强了可操作性。但是基于实质重于形式原则和谨慎性原则核算形成的会计利润很可能小于应纳税所得额, 由此扣除上限的计算基数变小了。国家在加大扣除比例的同时, 却缩小了扣除的基础, 这将不利于鼓励企业的捐赠行为。

《中华人民共和国企业所得税法》对企业捐赠支出超过当年税前扣除限额的部分, 未规定可以向以后年度结转扣除。这不利于企业逐年消化一次性较多的捐赠支出, 影响企业实施公益性捐赠、承担社会责任的积极性。对于符合法定条件的超过税前扣除限额的捐赠支出额, 应被允许将超过税前扣除限额部分向以后年度结转扣除, 以后年度最长不宜超过5年, 以鼓励企业在发生重大自然灾害的年度, 向社会提供较多的公益性捐赠。

那么, 在现行制度下, 有没有对符合条件的企业公益性捐赠实行全额税前扣除方面的规定呢2000年以来, 我国财政部、国家税务总局就陆续放宽了公益救济性捐赠扣除限额, 出台了全额税前扣除的政策规范, 对符合规定程序向红十字事业捐赠、对福利性及非营利性老年服务机构捐赠、对农村义务教育捐赠等公益性捐赠和对公益性青少年活动场所捐赠等实行所得税税前全额扣除的办法。但是, 在2008年1月1日起实施的《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》均没有相关的具体条款。这样, 一方面可能造成对税法规定理解上的混乱, 另一方面也对企业的公益性捐赠行为形成制约。

税收对企业公益性捐赠的优惠是为了体现国家对企业公益性捐赠行为的鼓励。但在鼓励企业进行公益性捐赠的同时, 也应防止企业滥用税收优惠政策规避国家税收。显然, 应该进一步加大对公益性捐赠税前扣除政策的研究, 完善现行的税收法律制度, 在激励企业进行公益性捐赠的, 实现社会职能的同时, 也保证税基的安全, 在国家、捐赠企业、公益事业之间寻求平衡, 促进社会经济的和谐发展。

摘要：在《企业所得税法》中规定对企业公益性捐赠实行税前扣除, 使企业可以获得节税收益, 体现了国家对企业公益性捐赠行为的鼓励。企业应用足用好现行优惠政策。国家也应进一步研究完善捐赠税收激励机制, 更好地激励企业进行公益性捐赠。

关键词：公益性捐赠,税前扣除,激励

参考文献

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[4].栾庆忠.企业对外捐赠时对筹划时机及方式的把握[J].财会学习, 2009, (6)

[5].孙辉, 万启霞.我国税法对企业捐赠行为影响研究[J].经济问题探索, 2008, (2)

篇4：对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

捐赠支出是企业对外捐赠的各种财产的支出。企业可以用货币资产也可以非货币性资产对外进行捐赠，无论是货币捐赠还是实物捐赠，在涉及企业所得税税前扣除的问题时，要区分为非公益捐赠和公益性捐赠两种情况分别进行处理。

根据《企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。对于一个正常经营的企业，目的是通过开展经营来获取收益，捐赠支出一般来说是不属于与取得收入直接有关的、合理的支出，原则上不能在税前扣除。但是，为了弥补政府职能的缺位，调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性，促进我国公益性事业的发展，《企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

因此，企业一个纳税的捐赠支出，属于非公益性捐赠的，不允许在税前扣除，在企业所得税汇算清缴时应该做纳税调增；符合公益性捐赠相关条件的，在利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

同时，《企业所得税法实施条例》第五十一条对公益性捐赠条件做出了规定：企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。根据本条的规定，公益性捐赠必须符合以下两个条件。一是必须通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门。二是必须用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

从理论上来说，企业可以直接向公益事业捐赠，而无需通过中间部门，这样更有利于节省成本和环节，而且实践中很多企业向公益事业的捐赠，确实是由企业直接向受援对象捐助的。但是，在税务处理上，由于税收征管实践等方面的考虑，若允许企业直接向公益事业捐赠，税收上很难处理，而且在我国整个公益性捐赠尚处于起步阶段时，允许企业直接向公益事业的捐赠税前扣除的话，可能会出现一部分企业借此偷漏税的现象。通过一定的中间部门，来转接企业的公益性捐赠，更有利于管理，同时在某种程度上也宣传了企业的捐赠行为，更有利于企业良好和负责任形象的建立。但是，通过什么中间部门予以转接公益性捐赠，也是个关键，如果这个中间部门没有控制好，也可能造成公益性捐赠的混乱与无序。所以本条对接受捐赠的中间部门作了限定，一是县级以上人民政府及其部门。这主要考虑了政府的公信力，也考虑了方便企业进行公益性捐赠，规定县级以上人民政府及其部门作为接受捐赠的对象，能够满足实际的需要，因为从我国目前的行政机关组织体系和结构来看，县级以上人民政府及其部门的数量、遍布范围和结构等相当广泛，基本能够承担接受捐赠的任务。二是公益性社会团体。在实践中，经过有关主管部门批准或者登记设立了很多公益性社会团体，其主要目的就是从事公益性社会活动，接受公益捐赠自然属于其业务范围，允许通过这些公益性社会团体从事公益事业的捐赠，是国际上的通行做法，既考虑了我国实践操作的需要，也满足了仅通过政府部门进行公益捐赠的不足，同时这些公益性社会团体由于其本身的公益性和在社会上所发挥的作用，一般也具有较强的公信力，所以有必要承认公益性社会团体作为企业所得税法所承认的公益事业捐赠的受捐对象。这里需要明确的是，并非所有的公益性社会团体都符合本条规定的条件。本条规定的公益性社会团体，还必须满足本条例第五十二条规定的条件。除此之外，在《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）中对于公益性社会团体条件也有详细的规定，本文不再赘述。

再来看一下《企业所得税法实施条例》第五十三条规定：企业发生的公益性捐赠支出，不超过利润总额12%的部分，准予扣除。利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的会计利润。

过去，无论是内资企业还是外资企业，计算公益性捐赠扣除的基数都是应纳税所得额。新企业所得税法及实施条例将其改为利润总额，主要原因是便于公益性捐赠扣除的计算，方便纳税人的申报。公益性捐赠支出如果按照应纳税所得额一定比例在税前扣除，在计算公益性捐赠支出税前扣除额时，由于公益性捐赠支出是计算企业应纳税所得额的组成部分，需要进行倒算，非常麻烦，容易出错，也不利于企业所得税纳税申报管理。所以企业所得税法将“应纳税所得额”改为“利润总额”，实施条例进一步将企业所得税法规定的利润总额，明确为企业按照国家统一会计制度的规定计算的会计利润总额。当然也有一部分对外公益性捐赠是可以全额扣除的，那是由税务总局的单行文规定，这里不再列举。

以上是对《企业所得税法》及其实施条例关于捐赠支出的规定的解析。通过上述解析，大家对捐赠支出的税前扣除问题已经有了总体的了解，除此之外，关于捐赠支出的税前扣除涉及具体会计和税务处理，还应该注意哪些具体的问题呢。

关于捐赠支出的税前扣除具体会计和税务问题，从非公益捐赠和公益性捐赠两个方面来看。

首先，来看一下于非公益性捐赠的会计与税务处理。

2014年12月某药厂将自产药品一批赠给医院，该药品市场售价100万元，成本价30万元，该药厂当年利润总额1000万元，未取得公益性捐赠票据，不考虑其他因素。

会计分录：

借：营业外支出-捐赠支出

470 000

贷：库存商品

300 000

应交税费-应交增值税（销项税额）

170 000 解析如下：

1、会计处理

依据《企业会计准则第14号-收入》第四条规定：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

（1）、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

（2）、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

（3）、收入的金额能够可靠地计量；

（4）、相关的经济利益很可能流入企业；

（5）、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

可以看出，企业对外捐赠不能同时满足上述确认收入条件，因此在会计上不确认收入。

2、税务处理

（1）增值税方面 《增值税暂行条例实施细则》第四条：单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。（2）所得税方面：

依据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）相关规定：

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

（三）用于职工奖励或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于对外捐赠；

（六）其他改变资产所有权属的用途。

三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

因此，企业用自产产品对外进行捐赠，在增值税方面要视同销售，计提销项税额。在所得税处理上应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入，即对于此笔捐赠在所得税上要确认视同销售收入100万元，视同销售成本30万元。

由于此笔捐赠不满足公益性捐赠支出的条件，因此捐赠支出额47万元不能在税前扣除，纳税调整后所得=1000+100-30+47=1117万元。

其次，再来看一下公益性捐赠的会计与税务处理。

2014年12月某药厂将自产药品一批通过当地县民政局赠给敬老院，该药品市场售价100万元，成本价30万元，该药厂当年利润总额1000万元，取得县民政局出具的公益性捐赠票据（金额117万元），不考虑其他因素。

会计处理：

借：营业外支出

470 000

贷：库存商品

300 000

应交税费-应交增值税（销项税额）170 000 解析：会计上的账务处理和增值税、所得税上视同销售同处理同上述政策一致。重点看一下此笔捐赠支出税前扣除的差异。

依据《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税[2010]45号）规定：

第一条 县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定。

第五条 对于通过公益性社会团体发生的公益性捐赠支出，企业或个人应提供省级以上（含省级）财政部门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据，或加盖接受捐赠单位印章的《非税收入一般缴款书》收据联，方可按规定进行税前扣除。

《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）规定：

三、本通知第一条所称的用于公益事业的捐赠支出，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的向公益事业的捐赠支出，具体范围包括：

（一）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；

（二）教育、科学、文化、卫生、体育事业；

（三）环境保护、社会公共设施建设；

（四）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。

依据上述规定，此药厂将自产药品一批通过当地县民政局赠给敬老院，并取得公益性捐赠票据，捐赠支出金额在利润总额12%以内，因此是符合税前扣除条件的，此捐赠支出准予在计算应纳税所得额时扣除。

此笔公益性捐赠支出所得税处理：确认视同销售收入100万元，视同销售成本30万元，公益性捐赠支出额117万元，捐赠扣除限额=1000*12%=120万元，可扣除额117万元，纳税调整后所得=1000+（100-30）-（117-47）=1000万元。

那么填报到申报表上，能够实现这个结果吗？先看一下国家税务总局公告2014年第63号发布的《中华人民共和国企业所得税纳税申报表》填报说明中A105070《捐赠支出纳税调整明细表》填报说明：

“1.第1列“受赠单位名称”：填报捐赠支出的具体受赠单位，按受赠单位进行明细填报。

2.第2列“公益性捐赠-账载金额”:填报纳税人会计核算计入本年损益的公益性捐赠支出金额。

3.第3列“公益性捐赠-按税收规定计算的扣除限额”:填报利润总额×12%。

4.第4列“公益性捐赠-税收金额”:填报税法规定允许税前扣除的公益性捐赠支出金额，不得超过当年利润总额的12%，按第2列与第3列孰小值填报。”

依据上述填表说明，将此笔捐赠支出填报后，结果如下表所示：

捐赠支出纳税调整明细表

公益性捐赠

受赠单位行次 名称

账载金额 2 470,000.00

按税收规定计算的扣除限额 * * *

税收金额 4 * * *

非公益性捐

赠 账载金额 6

纳税调整金额

纳税调整金额 5（2-4）* * * 0.00 1 民政局 2

7（5+6）* * * 合计 470,000.00 1,200,000.00 470,000.00

篇5：对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

除有关政策的通知

财税〔2018〕15号

2018-02-11 各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财政局：

根据《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定，现就公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策通知如下：

一、企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于慈善活动、公益事业的捐赠支出，在利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

本条所称公益性社会组织，应当依法取得公益性捐赠税前扣除资格。

本条所称利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

二、企业当年发生及以前结转的公益性捐赠支出，准予在当年税前扣除的部分，不能超过企业当年利润总额的12%。

三、企业发生的公益性捐赠支出未在当年税前扣除的部分，准予向以后结转扣除，但结转年限自捐赠发生的次年起计算最长不得超过三年。

四、企业在对公益性捐赠支出计算扣除时，应先扣除以前结转的捐赠支出，再扣除当年发生的捐赠支出。

五、本通知自2017年1月1日起执行。2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出未在2016年税前扣除的部分，可按本通知执行。

财政部 税务总局

篇6：对企业所得税捐赠扣除方法的质疑

一、我国企业慈善捐赠的税收扣除额度分析

税收是影响企业慈善捐赠的重要因素, 捐赠可以免税, 这是国际惯例, 各国政府也普遍采用税收政策来引导企业慈善捐赠, 而各国对企业捐赠的税收激励政策主要体现在所得税方面, 即允许税前扣除。企业的慈善捐赠部分地承担着本应由政府来提供的公共产品, 并对政府分配不足提供补充。当然, 企业慈善捐赠也涉及某些竞争性公共产品领域, 一般很难像国防一样惠及所有的社会成员, 在慈善资源配置效率方面存在不足, 这使得国家对企业捐赠不是进行统一的全额扣除, 而是设置一定的扣除比例限制。那么, 捐赠的税前扣除比例设定为多少才能实现慈善捐赠资源的最有效配置呢?笔者从企业慈善捐赠所得税税收扣除出发, 构建一个只有政府和企业的简单模型来进行分析。

1. 模型假设。

首先, 假设政府是完全有效率的, 即政府所取得的收入全部用于提供公共产品。而企业慈善捐赠同样是在提供公共产品, 且其效率为e (0≤e≤1) 。其次, 假设企业的慈善捐赠额为G, 企业所得税税率为法定税率t, 即25%, 我国税法规定, 企业发生的公益性捐赠支出以年度利润总额的12%为限, 所以假设企业的年度利润总额为P, 纳税调整额为Ta, 则企业年度应纳税所得额T=P-Ta。

2. 模型建立。

当企业没有捐赠时, 由于政府是完全有效率的, 并且所取得的税收收入被全部用来提供公共产品, 则:

社会上公共产品的规模=T×25%即25% (P-Ta) (1)

当企业进行慈善捐赠时, 社会上公共产品的规模分为如下两种情况:

(1) 税前全额扣除时, 则:

社会上公共产品的规模=e G+[ (P-Ta) -G]×25%= (e-25%) G+25% (P-Ta) (2)

(2) 税前限额扣除时, 假设扣除限额为A。

当G≤A, 则G可以全部扣除, 此时社会上公共产品的规模可用式 (2) 表示。

当G>A, 则只能扣除A, 此时:

社会上公共产品的规模=e G+[ (P-Ta) -A]×25%=e G-25%A+25% (P-Ta) (3)

3. 模型分析及结论。

由式 (1) 和式 (2) 可以看出, 只要e-25%>0, 即e>25%, 企业捐赠增加了社会公共产品的数量, 而且随着企业慈善捐赠额G增多而增加。比较式 (1) 和式 (3) 可知, 只要e G-25%A>0, 即e>25%A/G (A

基于上述分析, 我们可以得到如下结论:

(1) 只要企业慈善捐赠的效率e>25%或e>25%A/G, 企业慈善捐赠额就越多越好, 此时政府应加大税收优惠政策的扶持力度。

(2) 并非对企业的慈善捐赠进行税前全额扣除就是最有效率的, 应对其加以区别, 当存在扣除限额时, 企业会将慈善捐赠额控制在限额以内。因此, 我们应视慈善捐赠的公益性而定, 对企业慈善捐赠予以必要的监管。

(3) 当e=1或无限接近于1时, 企业的慈善捐赠是最有效率的, 政策应该给予最大的税收优惠待遇, 激励企业慈善捐赠额 (G) 越来越大, 从而为社会提供更多的公共产品。比如说向灾区重建、义务教育等的捐赠就应该全额扣除, 而不应该设置限额扣除, 以防止企业形成心理预期, 将捐赠额控制在限额以内。

(4) 现行企业所得税税法所计算的税前扣除基数是企业的利润总额, 纳税调整的额度会直接影响到企业慈善捐赠的额度。

因此, 应对企业的慈善捐赠设置一定比例的税前扣除额, 充分发挥其对企业慈善捐赠的激励效应。但对企业慈善捐赠的税收扣除并非越高越好, 把税收扣除标准统一起来反而降低了激励企业慈善捐赠的效率, 应根据企业慈善捐赠的流向制定有差别的税收扣除政策。当然政府也不可能是完全有效率的, 这也从一个侧面凸显出政府激励企业进行慈善捐赠提供公共产品的重要性。

二、美、日、德和我国台湾关于企业慈善捐赠税收扣除的政策

1. 美国对于企业慈善捐赠的税收扣除政策。

美国在联邦税法《国内收入法典》第501C款中明确规定, 企业向具有免税资格的慈善组织进行捐赠可以享受到税收优惠政策。无论对公共慈善组织还是私人基金会的捐赠, 捐赠的扣除限额为企业应税所得额 (是指不考虑亏损结转、捐赠和股息扣除时) 的10%, 超过捐赠限额部分允许向后结转, 结转的年限为5个纳税年度, 而且每年结转的捐赠额优先进行税收扣除, 同时还规定总的捐赠扣除额不得超过调整后毛利所得的50%。除现金捐赠外, 美国税法规定会产生长期资本利得、普通所得的财物也允许扣除, 但限定了不同的扣除条件, 例如捐赠的是存货, 属于普通性质的所得, 则捐赠税前扣除上限为该存货调整后的基值, 但当其用于照顾病人、穷人、儿童或捐给大学、研究机构时, 捐赠额为该存货的平均市场价格, 此时最高扣除限额为存货调整后基值的两倍。在美国, 人们把参与慈善事业作为企业成功与否的评价标准, 政府也通过税收政策积极鼓励。

2. 日本对于企业捐赠的税收扣除政策。

日本也是一个以企业捐赠为主体的国家, 在税收扣除方面也给予企业较多的税收优惠, 并认为企业的慈善捐赠比纳税作用更大。向慈善组织进行捐赠的税收扣除, 也因受赠的组织类型及目的不同而有不同的处理:首先, 对政府的捐赠及由财政大臣指定的对公益性很强的组织进行的捐赠 (指定捐赠) , 可以在税前全额扣除;其次, 对以促进科技教育等社会福利为目标的特定公益组织的捐赠以及一般捐赠实行限额扣除, 扣除限额= (期末资本金额×0.002 5+当年所得金额×0.025) ×0.5, 捐赠低于此限额者可全额扣除。

3. 德国对于企业捐赠的税收扣除政策。

在税收扣除方面, 主要是限额扣除。《德国税法通则》规定, 向教会、慈善和受支持且有益于社会目标的组织捐赠, 最高可以扣除全部应纳税所得额的5%, 或全部营业额的与全部工资支出之和的0.2%。对于受到特别支持的慈善、科学、文化艺术的捐赠, 其扣除额度可再按应纳税所得额的5%加计扣除。符合规定的情形下, 超出扣除限额部分可在未来7年内摊销。此外, 捐赠人可按照协议直接向受捐赠人进行捐赠, 但捐赠不得是以获取赞助商地位或受捐赠人的服务为目的。

4. 中国台湾对于企业捐赠的税收扣除政策。

台湾《所得税法》第36条规定:企业营利事业对于教育、文化、公益、慈善机关或团体的捐赠总额, 可以进行限额扣除, 扣除额度不得超过综合所得总额的10%。凡是企业通过财团法人兴学基金会向私立学校的捐赠, 可以享受更高的25%扣除比例。捐赠形式可以是现金, 也可以是实物, 都能享受到税前扣除优惠。

上述几个国家或地区关于企业捐赠税收扣除额的政策主要基于以下两点:一是在扣除额度方面, 基本都规定一个扣除限额, 日本扣除额度较我国高, 而美国扣除限额为10%, 德国为5%, 虽然比我国12%的扣除额度低, 但其超出限额部分允许在未来年度递延扣除或摊销, 因而仍比我国给予的税收优惠力度大。二是在扣除形式方面, 都允许实物捐赠扣除, 而美国更是允许资本利得的财物捐赠, 比我国的范围要广, 我国虽然也允许实物捐赠, 但缺乏完善的估价体系, 并只限于向灾区、奥运会等特定时期或场合的捐赠才给予全额扣除, 不利于发挥企业在捐赠实物方面的优势。

三、优化我国企业慈善捐赠税收扣除额的思考

1. 允许企业直接捐赠税前扣除。

现行的税收政策仅对企业通过慈善组织或政府相关部门向受赠人捐赠的间接捐赠、直接向特定的社会团体捐赠才给予税收扣除, 企业向受赠人的直接捐赠则得不到税收减免。税收制度在捐赠方式上存在缺陷, 加之通过慈善组织或政府相关部门捐赠也会产生捐赠成本, 造成捐赠款的部分流失, 不能实现慈善捐赠资源的优化配置。此外, 若捐赠款物流入社会团体等官方机构, 有转化为其收入的可能, 形成企业的“二次纳税”, 降低了企业捐赠的积极性, 使得税收政策的激励效率失效。事实上, 合理的直接捐赠有时更能帮助到受助群体, 因此应对直接捐赠给予一定的税收优惠。考虑到政府及税务部门可能无法有效控制企业慈善捐赠的方向, 造成税收优惠政策被滥用, 因而对直接捐赠进行全额扣除也是不可取的, 适当的扣除限额也能达到制度的帕累托最优, 建议在不超过年度利润3%的部分准予扣除, 但是必须对直接捐赠的类型制定具体的认证标准。

2. 明确多种捐赠形式的税收优惠措施。

企业捐赠具有多种形式, 我国企业主要的捐赠形式是现金, 也有实物捐赠和人力捐赠 (如志愿者服务) 等。下表显示, 自2007年以来, 实物捐赠数量大幅增加。而我国现行的税收优惠更多是针对现金捐赠, 还未对实物捐赠等在所得税方面做出具体的优惠规定, 只在某些特定情况下才做出了允许实物捐赠税前扣除的规定。在捐赠非货币性资产时, 需凭非货币性资产公允价值证明才能取得公益性票据进行税前抵扣, 但税法对实物捐赠公允价值如何估价、估价存在异议的处理等未作出具体规定。因此, 应尽早明确有关实物捐赠的计税基础, 建立完善的价值评估体系。此外, 笔者认为应对公益性实物捐赠的增值税予以免税, 对有关劳务和产生资本利得的股权捐赠也要建立完善的税收补偿机制, 根据不同的捐赠形式作不同的税收处理。

金额单位:亿元

注:表中资料根据《2007年民政事业发展统计公报》、《2008年民政事业发展统计公报》、《2009年度中国慈善捐助报告》中相关数据整理。

3. 试行捐赠支出递延扣除或抵回抵扣方法。

现行企业所得税法规定, 企业发生的公益捐赠性支出在年度利润总额12%以内的部分准予扣除。这一比例相比以前的3%有所提高, 但同发达国家相比仍较低, 对超过扣除限额的部分不能递延抵扣, 是对企业不尽公平、不尽合理的做法。如果对企业慈善捐赠税前扣除比例规定得过低, 对超过扣除限额的部分还要重复征税, 会降低企业捐赠的积极性。应允许企业出现亏损时, 当年的公益性捐赠可以向往年的企业所得税结转退税, 而对超过捐赠限额的部分允许向后递延扣除, 可借鉴美国经验, 向后递延五年, 以此激励企业的捐赠行为。此外, 现行政策将以往1.5%、3%、10%、100%的扣除比例统一为12%, 虽然操作起来简便, 但对国家需要重点扶持的领域未加区分, 不能够引导企业慈善捐赠流向国家重点需求的领域。建议在保留国家在老年福利机构、农村义务教育等全额扣除规定的基础上, 以公益性的原则来确定是否享受全额扣除的税收政策。

4. 扩大企业慈善捐赠予以扣除的适用范围。

我国企业捐赠的主渠道是官方和半官方机构, 2008年我国慈善组织免税资格的认定由准许制转换为审核制, 具备免税资格的慈善组织的数量大幅度增加。但是我国对于慈善组织捐赠人税前扣除资格的授予依然缺乏操作性规则, 使得企业捐赠予以免税的适用范围仍有限, 如国家税务总局承认有资格接受捐赠资格的社会团体仍为20多家, 全额扣除的也仅有4家慈善组织, 同美国等慈善事业发达国家差之甚远, 这在一定程度上限制了慈善捐赠的发展。因此, 需要扩大享受慈善捐赠优惠政策的非营利组织范围, 增加企业的捐赠途径, 促进企业对慈善事业的参与度。

总之, 税收扣除作为鼓励企业捐赠税收优惠政策中的重要一环, 有必要优化企业慈善捐赠税前扣除制度的设计, 激励企业更多地参与慈善捐赠事业, 从而提高社会的整体福利。

摘要：本文主要对企业慈善捐赠的税收扣除额进行了分析, 并结合其他国家或地区的经验, 对优化我国企业慈善捐赠的税收扣除政策进行简要探讨。

关键词：企业慈善捐赠,税收扣除,社会监督

参考文献

[1].黄靖.企业慈善捐赠行为与税收政策关系研究.浙江大学博士论文, 2011

[2].杨团.中国慈善发展报告 (2010) .北京:社会科学文献出版社, 2010