租金收入的会计及税务处理

租金收入的会计及税务处理（共8篇）

篇1：租金收入的会计及税务处理

租金收入的会计及税务处理

国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）对企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产使用权而取得的租金收入业务中，关于交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付如何确认企业的租金收入问题进行了明确，即根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

租赁期限跨年度租金的支付一般包括合同签订日支付、租赁期间届满时支付、租赁期中（一次或数次）支付等方法，本文结合案例，对“提前收到租金”和“合同签订日支付租金、租赁期间届满时支付租金”的会计和税务处理分析如下。

案例

2008年，甲企业将该企业拥有的固定资产租赁给乙企业使用，合同约定租赁期5年，租金100万元/年，共计500万元。假设甲企业有如下几种租金收取方式（本案例不考虑其他税费）：

1.合同约定租赁期间届满时乙企业一次性支付全部租金。但甲企业于2009年12月提前一次性收取了5年的租金500万元。

2.合同约定合同签订之日乙企业一次性支付全部租金，2008年1月签订合同，甲企业一次性收取了5年的租金500万元。

3.合同约定租赁期间届满时乙企业一次性支付全部租金，甲企业于2012年12月一次性收取了5年的租金500万元。

会计分录

1.提前收到租金的收入确认

①2008年，甲企业确认租金收入100万元，并同时确认相应的营业税纳税义务。

根据财政部、国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）的规定，单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。因此，2008年度甲企业会计与营业税确认租金收入的时间相同。会计分录为（单位：万元，下同）：

借：应收账款———乙企业 100

贷：其他业务收入———租赁收入

借：营业税金及附加 5

贷：应交税费———营业税 5.②2009年提前一次性收取了5年的租金500万元，甲企业在会计确认租金收入100万元的同时对已收取的租金全部确认营业税纳税义务。

根据《营业税暂行条例》第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。因此，甲企业剔除2008年已确认的营业税纳税义务100万元外，应对已收取的400万元租金在2009年确认营业税纳税义务。

借：银行存款

500

贷：其他业务收入———租赁收入

预收账款———预收租金

300

应收账款———乙企业

借：营业税金及附加 20

贷：应交税费———营业税

20.③2010年~2012年甲企业每年确认租金收入100万元，3年共计300万元。

借：预收账款———预收租金

贷：其他业务收入———租赁收入

100.2.合同签订日支付租金

①2008年甲企业确认租金收入100万元，并同时确认相应的营业税纳税义务。

借：银行存款

500

贷：其他业务收入———租赁收入

预收账款———预收租金

400

借：营业税金及附加 5

贷：应交税费———营业税

5.②2009年甲企业确认租金收入100万元，根据《营业税暂行条例》第十二条规定，剔除已确认营业税纳税义务的100万元外，甲企业应对已收取的400万元租金在2009年确认营业税纳税义务。

借：预收账款———预收租金

贷：其他业务收入———租赁收入

借：营业税金及附加 20

贷：应交税费———营业税

20.③2010年~2012年甲企业每年确认租金收入100万元，3年共计300万元。

借：预收账款———预收租金

贷：其他业务收入———租赁收入

100.3.租赁期间届满时支付租金

①2008年甲企业确认租金收入100万元，并根据财税[2003]16号文件的规定同时确认相应的营业税纳税义务。

借：应收账款———乙企业 100 贷：其他业务收入———租赁收入

借：营业税金及附加 5

贷：应交税费———营业税

5.②2009年~2011年甲企业每年确认租金收入100万元。由于合同约定租赁期间届满时支付租金，这种“租赁期间届满时支付租金”的付款时间约定条款就是《营业税暂行条例实施细则》中规定的索取款项的法律凭据。此时甲企业既没有收讫营业款项，又没有取得索取营业款项的凭据，根据《营业税暂行条例》的规定，甲企业2009年~2011年不确认营业税纳税义务。

借：应收账款———乙企业 100

贷：其他业务收入———租赁收入 100.③2012年收到租金，甲企业在确认100万元租金收入的同时，应对已收取的500万元租金，剔除已确认营业税纳税义务的100万元外的400万元租金确认营业税纳税义务。

借：银行存款

500

贷：应收账款———乙企业

400

其他业务收入———租赁收入

借：营业税金及附加 20

贷：应交税费———营业税

20.纳税调整

1.提前收到租金的收入确认

《企业所得税法实施条例》第十九条规定，《企业所得税法》第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。那么，对于企业租赁期限跨年度且承租人提前一次性支付的租金，企业如何确认租金收入？为此，国税函[2010]79号文件进行了补充规定，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。根据上述文件的规定，对租赁合同已经约定承租人应付租金日期而出租人提前一次性收到的租赁期跨年度的租金收入，既可以按照《企业所得税法实施条例》第十九条的规定在合同或协议规定的应付租金日期确认收入，又可以根据国税函[2010]79号文件的规定在租赁期内，分期均匀计入相关的年度收入。

甲企业可按照合同或协议规定的应付租金日期确认收入，2008年~2011年每年通过年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》第5行“4.未按权责发生制原则确认的收入”调减100万元，2012年一次性确认收入500万元。或者，甲企业在租赁期2008年~2012年内，分期均匀计入相关年度收入，企业会计处理与税法一致，无需作任何调整。

2.合同签订日支付租金

根据《企业所得税法实施条例》第十九条规定，《企业所得税法》第六条所称租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。所以，甲企业2008年应确认租金收入500万元，调增应纳税所得额400万元，填入年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》第5行，2009年~2012年每年调减100万元。

3.租赁期间届满时支付租金

甲企业2008年~2011年每年通过年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》第5行调减应纳税所得是100万元，2012年一次性确认租金收入500万元。

篇2：租金收入的会计及税务处理

王小容秦瑞/文

一、政策性搬迁补偿收入的判断标准

政策性搬迁补偿收入与政府补助区别在于：企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。它具有补偿性、强制性、政府主导性，是政府承担责任的体现。因此企业取得的政府拆迁补偿超过搬迁和重建过程发生的费用和损失，不计入收益，而是计入资本公积。政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。其性质是无偿性，它体现了国家的经济政策，是为了鼓励和扶持特定行业和地区的经济发展，而给予有关企业的经济支持。企业取得的除政府财政预算之外的搬迁补偿，按《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》进行处理，即按资产处置处理，发生费用都计入当期损益，收到的搬迁补偿款按照《企业会计准则第16号——政府补助》准则进行处理。

二、政策性搬迁补偿收入的会计处理

企业收到政府的搬迁补偿款时，借记“银行存款”科目，贷记“专项应付款——搬迁补偿”科目。企业因搬迁和重建所发生的资产处置损失、迁置费用、职工安置费等，应区别对待。第一，因搬迁发生的资产处置损失和费用支出，企业已经发生的，应直接冲减“专项应付款——搬迁补偿”。包括四种情况：因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；机器设备、档案等的迁置费用，直接核销专项应付款；企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。第二，企业新建房屋，购置土地、设备等按企业正常经营处理。同时借记“专项应付款——搬迁补偿”科目，贷记“递延收益”科目，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。搬迁结束时，企业取得的搬迁补偿款扣除因搬迁和重建过程中发生的资产处置损失、有关费用性支出、职工安置费，拟新建资

产等结余计入资本公积。搬迁补偿收入不足以补偿搬迁损失、费用等，则应将搬迁补偿收入不足部分计入当期损益（营业外支出等科目）。

三、政策性搬迁补偿收入的税务处理

根据《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的有关规定：企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

篇3：租金收入的会计及税务处理

在经营租赁下, 出租人应当按资产的性质, 将用作经营租赁的资产反映在资产负债表中的相关项目内。对于经营租赁的租金, 出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益;若有其他方法更为系统、合理的, 也可以采用其他方法。出租人发生的初始直接费用, 应当计入当期损益;金额较大的应当资本化, 在整个经营租赁期间内按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期损益。对于经营租赁资产中的固定资产, 出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧;对于其他经营租赁资产, 应当采用系统、合理的方法进行摊销。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

有时为了促销, 出租人可能对经营租赁提供激励措施, 如提供免租期、承担承租人的某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下, 应将租金总额在整个租赁期内而不是在租赁期扣除免租期后的期间内, 按直线法或其他合理方法进行分摊, 免租期内应确认租金收入。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下, 应将该费用从租金总额中扣除, 并将租金余额在租赁期内进行分摊。其会计处理为:确认各期租金费用时, 借记“长期待摊费用”等科目, 贷记“其他应付款”等科目。实际支付租金时, 借记“其他应付款”等科目, 贷记“银行存款”等科目。

二、企业租金收入的所得税处理

根据《企业所得税法实施条例》 (简称《实施条例》) 第十九条的规定, 即使企业提前收到租金收入, 只要合同或协议规定的应付租金日期未到, 就不确认收到当期的收入。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》 (国税函[2010]79号文件) 对提前收取租金的情形进行了补充规定:如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度, 且租金提前一次性支付的, 根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则, 出租人可对上述已确认的收入, 在租赁期内, 分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所, 且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业, 也按本条规定执行。由该规定可知, 提前一次性收到租赁期跨年度的租金收入, 既可以按照合同或协议规定的应付租金日期确认收入, 也可以在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。该规定实际上是对《实施条例》第十九条规定的实质性改变。

1. 提前收到租金的, 会计与税务处理一致。

例1:2009年1月1日A企业将闲置的机器设备租赁给B企业, 租赁期3年, 每年租金200万元, 2009年1月1日一次性收取了3年的租金600万元。

在会计上, A企业2009年度确认200万元租金收入, 而根据《实施条例》第十九条的规定应确认600万元收入, 这属于税法与会计的差异, 应在纳税申报表附表中, 调增应纳税所得额400万元。2010、2011两个年度应调减200万元。而国税函[2010]79号文件下发后, 根据权责发生制原则和配比原则, 在税务上可以每年确认200万元收入。

2. 跨期后收取租金的, 会计与税务处理有差异。

例2:接上例, 假如2009年签订租赁合同, 租赁期3年, 2011年一次性收取租金600万元。

在会计上, A企业2009、2010、2011年每年确认收入200万元, 而根据税法规定应在2011年一次性确认收入600万元, 因此在纳税申报表中, 2009、2010年每年调减200万元, 2011年调增400万元。

国税函[2010]79号文件没有明确执行时间, 但是由于该文件是对企业所得税法的解释, 一般认为应该在2008年开始实施, 因此, 与文件不一致的需追溯调整。

例3:某企业2008年一次性收取3年租金600万元, 在纳税申报时作纳税调增400万元。企业提出进行追溯调整, 即:2008年应确认收入200万元, 多确认的400万元应该退税, 企业不要求退税, 而是要求在2009年抵顶税款100万元 (400×25%) , 而以后每年度不再作纳税调减处理。如果不要求抵顶, 则每年调减200万元的应税所得。

3. 有免租期的租金处理。

通常企业财务人员会认为免租期内不计收入, 也不计算企业所得税等。这种处理方法与相应的会计准则、税法规定不符, 造成企业收入确认不准确和不按规定时间申报纳税, 构成偷税行为。

例4:A企业与商户于2009年5月份签署合约, 就该公司的经营物业出租进行约定, 出租期限为2009年5月1日~2015年12月底, 前四个月为免租, 9月份的租金需在合同签订时预付, 每月租金为100万元。

在会计上应将整个租期内的总租金额除以总租月份确认每月租金收入90万元 (100×72/80) 。所得税处理:A企业2009年5~8月份不确认租金收入, 由于会计上已经做了收入的确认, 因此在所得税申报时应作纳税调整。

篇4：谈收入的会计与税务处理的差异

关键词：会计准则 税法 收入 差异

会计和税法两者的立法基础不同,前者注重企业会计信息的相关性和可靠性,后者则强调立法的公平和效率,这就导致了会计准则和税收法规对收入的确认存在一定的差异,具体分析如下:

一、收入的概念表述不同

财政部2006年发布的《企业会计准则第14号——收入》中指出,收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益总流入,包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。

《中华人民共和国企业所得税法》第六条：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，為收入总额。包括：（1）销售货物收入；（2）提供劳务收入；（3）转让财产收入；（4）股息、红利等权益性投资收益；（5）利息收入；（6）租金收入；（7）特许权使用费收入；（8）接受捐赠收入；（9）其他收入。

我国企业会计准则的收入概念强调“收入”是“日常活动”产生的，以区别于“利得”是“非日常活动”形成的，而税法上的收入概念是一个总“收

益”的概念,也没有对收入和利得进行单独的区分,税法中的收入总额是一个包含收入内容往往比会计规定更广概念，一切能够提高企业纳税能力的收入都应计入收入总额。

二、二者确认商品销售收入实现的条件不同

会计上将“商品所有权的风险转移”作为销售收入实现的首要条件；

会计上确认收入的第二个条件是“不再保留与所有权相联系的继续管理权”,也就是说,实际上继续控制的商品,不能确认销售收入；

会计上确认收入的第三个条件是“相关的经济利益很可能流入企业”；

会计上确认收入的第四个条件是“相关收入和成本能够可靠地计量”,这符合会计的稳健性原则。

而从税法角度看,不论是否控制商品,只要商品所有权发生变化,就应确认收入。另外出于反避税目的,税务机关如果认为收入和成本不合理,有权采取合理的方法进行调整。

通过以上分析,我们可以得出税法对商品销售收入的确认条件:一是企业获得已实现经济利益或潜在的经济利益的控制权;二是与交易相关的经济利益能够流入企业;三是相关的收入和成本能够合理地计量。

三、二者确认收入的原则不同

由于会计的目标与税法目标不同,因而两者的原则也不可能完全相同,差异是必然存在的,

会计准则在确认收入时遵循实质重于形式原则，侧重于收入的实质性实现。税法在确认收入时，从实现税收职能的角度出发，也遵循实质重于形式原则，但更注重完成交易的法律要件，重视发票、索款凭据、合同、结算方式等。这是因为,对一项交易和事项的把握,尽管会计准则给予了原则性的规定,但在实际工作中仍然要较多地利用财务人员的专业判断,只要发生应税行为，不论企业是否做销售处理，都要按照税法规定计征税款，侧重于收入的社会价值实现，而不以会计收入作为应税收入，强调尽量减少选择和判断，如果将财务人员专业判断的结果作为计税依据,税法就不能保持其应有的严肃性和确定性,税收征纳的随意性现象则会滋生和蔓延,纳税人利用其判断延迟纳税甚至不缴、少缴税款的现象也就难以遏制。因此,税法必须更多地考虑一项交易或事项的法律形式。二者差异具体表述如下:

(一)附销售退回条件的销售业务差异

附销售退回条件的销售是指购买方依照有关协议有权要求退货的销售方式。在这种情况下，会计核算上要求企业要根据以往交易经验等情况对退货的可能性做出估计，对确定不会退货的部分确定为收入，估计会退货的部分不能确定为收入，如果企业不能合理确定退货可能性的，必须待退货期满才能确定收入。这是因为会计从谨慎性原则出发,要正确反映会计主体的经营情况。税法从形式出发明确规定:收入确认的时间为收到销售款或取得索取销售额凭据并将提货单交给买方的当天,销售退回确认的时间为收到购货单位退回的增值税专用发票或寄来的“证明单”之后。

(二)售后回购业务的差异

售后回购指企业在销售商品同时，双方约定销售方日后应当或有权选择以某种价格条件再购回该商品。在售后回购业务中，在通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。会计按照“实质重于形式”的要求，视同融资进行账务处理,体现了谨慎性原则,也确保了会计信息的真实性和可靠性。。税法上则把售后回购业务视为销售、购入两项经济业务。

(三)视同销售货物的差异

视同销售，是指纳税人发生特定的提供商品或劳务行为后，在会计上一般不作为销售业务核算，不确认会计收入，一般直接按成本转账，而税法规定为视同销售实现，要求确认销售收入。为保证流转税征收链条的完整,避免造成货物销售税收负担不平衡及逃避纳税的现象,税法将会计准则不确认为收入的一些行为视同销售货物,确认收入。

(四)分期收款销售货物的差异

会计准则规定,采用分期收款销售应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应该按未来现金流量的现值确认收入。而税法从企业是否拥有纳税必要资金的角度考虑,规定采用分期收款销售方式销售货物企业,可以按照合同约定的收款日期分期确认收入的实现,并按配比原则结转相应的成本。即税法允许企业就已实现收入递延到实际收到货款时纳税。

总之,由于各自服务的目标不同，在收入业务中新会计准则规定与现行税法规定存在着许多明显的差异，税法从组织财政收入的角度出发,侧重于收入社会价值的实现,对某个企业来说,依照会计准则规定某项收入可能还未实现,但从整个社会角度来讲其价值已经实现,所以税法和会计规定不同。正确理解会计处理与税务处理之间的差异，不仅可以提高会计核算质量，而且更利于做好税收筹划工作，最大限度地保护当事人双方的利益。企业的会计人员要协调好两者的差异,正确处理局部与整体的关系,才能最大限度地维护国家及企业的利益。

参考文献：

[1]财政部.企业会计准则.

篇5：租金收入的会计及税务处理

政策性搬迁或处置收入的会计处理规定为财政部2009年发布的《企业会计准则解释第3号》，该解释规定：“企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照政府补助准则进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。”

政策性搬迁或处置收入的税收处理规定为《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题》（国税函[2009]118号），该文件规定：“企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，则在五年内准予企业从搬迁补偿款中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额；如果没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。按照文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。”

(一)2008年会计处理

1、取得搬迁补偿款时，借：银行存款3000万元，贷:专项应付款3000万元。

2、清理固定资产时，借:累计折旧560万元，借：固定资产清理40万元，贷：固定资产600万元。

3、结转资产处置损失，借：递延收益400万元，贷：固定资产清理40万元，贷：无形资产-土地使用权360万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款400万元，贷：递延收益400万元。

4、处理拆迁收入时，借：银行存款10万元，贷:固定资产清理10万元；结转收入时，借：固定资产清理10万元，贷：营业外收入10万元。

5、重置机器设备时，借:固定资产1200万元，贷：银行存款1200万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款1200万元，贷：递延收益1200万元。

6、11-12月计提设备折旧时，借：制造费用20万元，贷:累计折旧20万元；同时结转递延收益，借：递延收益20万元，贷：营业外收入20万元。（备注：制造费用全部结转产品销售成本）

（二）2008年企业所得税税收处理

根据国税函[2009]118号文件规定，企业搬迁改造期间取得的搬迁处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，所以营业外收入中拆迁收入10万元应作纳税调减；另外利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以税前扣除计提的折旧或摊销额，所以递延收益转为营业外收入20万元应纳税调减。2008年共纳税调减30万元。

（三）2009年会计处理

1、重置机器设备时，借：固定资产200万元，贷：银行存款200万元；同时核销专项应付款，借：专项应付款200万元，贷：递延收益200万元。

2、计提设备折旧，借：制造费用130万元，贷：累计折旧130万元；同时结转递延收

益，借：递延收益130万元，贷：营业外收入130万元。

3、结转搬迁补偿款余额时，借：专项应付款1200万元，贷：资本公积1200万元。

（四）2009年税收处理

根据国税函[2009]118号文件规定，企业取得搬迁补偿收入5年内完成搬迁改造的，应将取得的补偿款加上搬迁处置收入再扣除固定资产重置等支出后的余额，计入应纳税所得额，所以资本公积中属于搬迁补偿款扣除重置各种支出后的余额1200万元应作纳税调增处理，2008年纳税调减的拆迁收入10万元应作纳税调增，同时营业外收入中设备折旧130万元应作纳税调减处理，2009纳税调增金额为1080万元。

（五）2010年以后设备还需计提折旧（1200+120-130-20）=1170万元，相应转为营业外收入，应作纳税调减。

综上所述，对于执行新会计准则的企业来说，其取得的搬迁补偿收入，在按照税法规定进行所得税处理和按照会计准则进行财务处理方面存在以下差异：

（一）对搬迁企业取得的处置收入是否计入收入的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业从规划搬迁次年起五年内未完成搬迁的，在未完成搬迁期间取得的处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额；而会计上应作为营业外收入处理，所以计算所得税时应作纳税调减处理，如本例先作纳税调减后作纳税调增的拆迁处置收入10万元，即处置收入部分享受递延纳税优惠。

（二）对企业完成搬迁改造后的搬迁补偿款结余是否计入收入的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业在规划搬迁次年起五年内完成搬迁的，应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额，无重置计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额；而会计上规定，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理，如本例补偿收入3000万在扣除搬迁损失400万与重置设备支出1400万后的余额1200万计算所得税时这部分结余应作纳税调增处理，即结余部分享受递延纳税优惠。

（三）对企业以搬迁补偿收入重置资产的折旧和摊销额是否计入费用支出的规定不一致。国税函[2009]118号文件规定企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除；而会计处理上，根据政府补助准则的规定，搬迁补偿款形成的资产计提的折旧和摊销额应由递延收益转入营业外收入，如本例中累计计提折旧1400万元在允许税前扣除的同时，相应的营业外收入应纳税调减，也即给予的重置补偿1400万元获得了实实在在的税收免税优惠。

（四）各类拆迁固定资产的折余价值以及处置费用，也即固定资产损失不在实际发生当年扣除，而递延至搬迁完成之日，如本例2008年资产处置损失400万元在2009年和重置设备支出1400万冲抵补偿款3000万后余额计入应纳税所得额，如果上述资产处置损失400万未通过资产损失审批，则相应的应纳税所得额应为1600万元（3000-1400）。对于该项折余价值与处置费用也有另一种理解，即在损失发生2008年经审批后可以扣除，那么本例2008年应作纳税调减400万，2009年应作纳税调增1600万，共计调增1200万，属于时间性差异。

（五）五年的理解，不到五年即完成搬迁那么搬迁或处置收入是在搬迁完成还是在第五年计入应纳税所得额呢？国税函[2009]118号文件表述为：“企业从规划搬迁次年起的五年内，暂不计入企业当年应纳税所得额。在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。”

篇6：跨租金收入分期纳税的涉税处理

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跨租金收入分期纳税的涉税处理

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财税热线:0769-23326446小俊编

江苏省某企业将闲置厂房出租给他人使用，租赁期为2009年5月1日～2010年4月30日，合同约定租金120万元在2010年4月租赁期满一次性收取。2009年，该企业亏损40万元。由于资金周转困难，该企业要求承租人先行支付2009已使用8个月的租金80万元。2010年1月，该企业收到了承租人交来的租金80万元（未开具发票），已确定为上收入并向主管税务机关申报缴纳了营业税4万元（80×5%）、房产税9.6万元（80×12%）及其他相关税款（本案分析暂不考虑）。2010年3月汇算清缴时，该企业又向主管税务机关申报缴纳了上企业所得税[80－（40＋4＋9.6）]×25%＝6.6（万元）。该企业的做法正确吗？

第一，申报缴纳营业税4万元、房产税9.6万元是正确的。

《营业税暂行条例实施细则》第二十五条第二款规定，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天；《房产税暂行条例》第七条规定，房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府规定。其中，江苏省地税局《关于明确房屋出租房产纳税义务发生时间的通知》（苏地税函〔2000〕135号）规定，出租房屋的纳税人，其纳税义务发生时间为实际取得租金收入的当天。因此，该企业在收到承租人交来预付房租后，及时申报缴纳营业税、房产税的做法是正确的。

第二，申报缴纳企业所得税6.6万元不正确。

关于租金收入的确认问题，国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，根据《企业所得税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》

第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关收入。出租方如为在我国境内设有机构场所且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

因此，对租赁期限跨的租金可以分期均匀计入相关收入的条件有两个：

一是交易合同或协议中规定租赁期限跨；

二是租金提前一次性支付。

两个条件均符合的，可根据收入与费用配比原则，出租人对已收取的租金收入，在租赁期内，分期均匀计入相关收入，分期纳税。由于该企业已收取的这笔房租只符合第一个条件，不符合第二个条件，因此该企业收取的租金收入不能分期均匀计入相关，也不能分期纳税，更不能用来弥补2009亏损。那么，这笔已收取的80万元租金，应当确认为哪个的收入呢？

根据《企业所得税法实施条例》第十九条规定，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，即在2010年4月30日确认为2010所得收入。

国税函〔2010〕79号文件有关租金收入确认的规定，是对《企业所得税实施条例》第十九条第二款规定的补充，不存在与《企业所得税实施条例》第十九条第二款相矛盾的问题。国税函〔2010〕79号文件对交易合同或协议中规定租赁期限跨，且租金提前一次性支付的租金收入，规定可分期均匀计入相关收入，这里用了一个“可”字，表示税法给出租人一个确定租金收入充分的自由选择权，出租人既可东莞从此迎来高端财税顾问时代！！！财税咨询热线:0769-23326446

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选择分期均匀计入相关收入，也可以按照交易合同或协议中规定日期确认为租金收入。对交易合同或协议中规定租赁期限跨，但只是提前收取了部分租金或是租赁期满及之后一次性收取租金的，出租人没有确认租金收入的自由选择权，不能分期确认收入，只能按《企业所得税实施条例》第十九条第二款的规定，按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

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篇7：搬迁补偿的会计处理及税务处理

来源：本网讯发布时间：2008年06月19日

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搬迁补偿收入是税务处理较为复杂的业务之一。对于搬迁补偿款的财务和税务处理，目前主要由以下一些文件规范：《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号），《关于外商投资企业和外国企业取得搬迁补偿费收入税务处理问题的批复》（国税函 [2003]115号）和《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）。2007年5月18日，财政部、国家税务总局下发了《关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2007]61号），该文件是截至目前对内资企业的政策性搬迁补偿收入企业所得税税务处理的第一个全国统一的专门性规定，其出台包含了鼓励企业（尤其是老企业）通过盘活土地资源存量获取发展所需资金和开拓发展空间的意图。本文将在介绍、分析财税[2007]61号文的主要规定的基础上，讨论搬迁补偿款会计处理和税务处理的差异，以及内外资企业在此方面的所得税税务处理的差异。

一、财税[2007]61号文的主要规定与应关注的问题

1、财税[2007]61号文界定了“搬迁补偿”的范围，包括两种情形：一是搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入；二是搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。但无论是何种情形，搬迁的原因都必须是“当地政府城市规划、基础设施建设等原因”，也就是必须有政府搬迁文件或公告，以及与政府签订的搬迁协议和搬迁计划，这也是主管税务机关审核的重要内容。否则，搬迁企业所获得的收入不能依照本文件进行税务处理，而应当按照常规资产处置的税务处理方法执行，即：搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额。搬迁过程中发生的安置职工费用则按照《国家税务总局关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税税前扣除问题的批复》（国税函[2001]918号）的规定进行税务处理。在实务中，搬迁后新成立的企业、房地产项目、公建项目等都有新的城市规划批文，所以这里的“政策性搬迁收入”的界定还有一些模糊之处。另外，该文件规定补偿的范围包括从政府取得的搬迁补偿收入和从市场取得的土地转让收入。搬迁改造项目一般在原土地上都会有一些房屋建筑物、场地、围墙、道路等地上设施，如果从政府取得补偿收入，这些都会包括在补偿收入之内；但是从市场取得收入，这些就不被包括了。因此有人认为：鼓励企业从政府取得补偿，可能这也是该文件的宗旨。但是从市场取得，通常会是一个整体的补偿收入，如何区分土地和非土地的补偿收入（按照什么比例分拆，例如面积、账面原值、评估价值等等），在该文件中没有明确，需要企业与主管税务机关进一步沟通。

2、该文件并未涉及搬迁过程中发生损失的税务处理。如果所获得的搬迁补偿款尚不足以弥补搬迁过程中发生的费用和损失（即小于因搬迁而被收回的土地使用权的账面价值与因搬迁而报废的不可移动固定资产账面价值之和），应按照《企业财产损失所得税前扣除管理办法》的规定，在经过税务机关审批后作为财产损失税前扣除：（1）因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。（2）因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失申请税前扣除，必须符合下列条件：有明确的法律、政策依据；不属于政府摊派。（3）

企业因政府规划搬迁、征用，依据下列证据认定财产损失：政府有关部门的行政决定文件及法律政策依据，专业技术部门或中介机构鉴定证明，企业资产的账面价值确定依据。

3、财税[2007]61号文规定：“搬迁企业根据搬迁规则，用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地（以下简称重置固定资产），以及进行技术改造或安置职工的，准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用，其余额计入企业应纳税所得额。”由此可以看出：

（1）该文件将重置固定资产定义为“用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地”，这里只是提到了以性质、用途是否相同或者类似作为判断是否属于“重置”的标准，但是没有界定重置后固定资产的规模（例如以生产能力等指标判断）是否必须与原固定资产相同或接近。因此，企业完全可以借搬迁的机会扩大生产规模，把由此额外增加的固定资产购建支出从搬迁补偿款中扣除，从而减少应纳税所得额。这可以看作国家鼓励企业（尤其是地处城市中心区域的老企业）通过搬迁获得更大发展空间的一项举措。（2）对于可以从搬迁补偿款中扣除的支出，该文件中明确列举的只有“重置固定资产、技术改造和安置职工费用”三项，但是笔者认为，对于搬迁过程中发生的可搬迁固定资产的拆卸、运输、重新安装、调试等费用，土地使用权和报废固定资产的原账面价值，以及固定资产和土地使用权处置过程中发生的相关税费等，在提供真实、合理的支出凭证的前提下，应该可以扣除。

4、因搬迁、重置固定资产、购置其他固定资产或进行其他技术改造项目需要一段时间，经常会跨越纳税，可能会出现停用、不需使用的固定资产，在所得税处理时需要特别注意：（1）对搬迁过程中原有的固定资产拆除不再使用的，应作为当期搬迁损失，按照前述国家税务总局第13号令的有关规定申请税前扣除。

（2）对于搬迁过程中需要拆除重新安装而暂时停用的可移动固定资产，应按税法规定暂停提取折旧。

5、由于该文件是第一个在财政部、国家税务总局层面上对内资企业搬迁补偿收入的企业所得税税务处理予以明确的文件，而在此之前一些地方税务机关自行制定了相关的政策，如《江苏省国家税务局关于企业所得税若干具体业务问题的通知》（苏国税发[2004]197号）等，因此需要把原先的地方性规定和本次出台的全国性规定相比较，关注两者的差异。根据本文件的规定，“本通知印发之前已做税务处理的，不再调整；尚未进行税务处理的，按照本通知的规定执行”，也就是对于本文件发布前已经按照当时的地方性规定进行税务处理的搬迁补偿事项不再进行调整。

二、关于搬迁补偿款项财务会计处理的规定

1、原财务制度下的处理

对于尚未执行新企业会计准则体系的企业而言，搬迁补偿的财务会计处理应当执行财政部于2005年8月15日发布的《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）。该文件主要内容可归纳如下：

（1）企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算。搬迁补偿款存款利息，一并转增专项应付款。（2）企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，应核销该专项应付款。其中因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款。以下各项直接核销专项应付款：机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用（注：也就是可搬迁设备因搬迁而发生的增量费用），企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，用于安置职工的费用支出。（3）企业搬迁结束后，专项应付款如有余额（指贷方余额，即拨款结余），作调增资本公积金处理，由此增加的资本公积金由全体股东共享：专项应付款如有不足（指借方余额），应计入当期损益。（4）企业收到的政府拨给的搬迁补偿款的总额及搬迁结束后计入资本公积金或当期损益的金额应当单独披露。

财企[2005]123号文件的规定与财税[2007]61号文的上述规定相比存在较大的差异。首先在于搬迁补偿的范围，财企 [2005]123号文严格限定为“政府拨给的搬迁补偿款”，而财税[2007]61号文除了政府拨给的以外，还包括搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入，但必须是出于当地政府城市规划、基础设施建设等原因而进行的搬迁。其次体现在搬迁补偿款的结余是计入资本公积还是计入应纳税所得额（损益）。再次，在以搬迁补偿款重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的情况下，财税 [2007]61号文的规定是将搬迁补偿款扣除相关支出（包括重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产等资本性支出）后的余额计入当期应纳税所得额，而财企[2005]123号文件规定计入资本公积的金额并未扣除此类资本性支出。

2、新企业会计准则下的处理

新企业会计准则下没有专门规范搬迁补偿款项会计处理的规定。通常理解，对于企业所收到的搬迁补偿款项，应该区分为以下三部分：第一，对因搬迁而被政府收回土地使用权和不可移动固定资产报废等损失的补偿，第二，对搬迁过程中发生的可移动资产的拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的支出，以及人员安置等费用性支出的补偿；第三，对企业重新购建土地使用权和房屋建筑物等无形资产、固定资产的资本性支出给子的补助。

企业收到的搬迁补偿款，往往很难在以上三部分之间作出截然划分，这时建议采用以下先后顺序加以划分：首先用于满足第一部分；其次再用于满足第二部分（以实际发生的此类费用性支出的金额为限）；最后如果还有剩余，则用于满足第三部分。在实务中，搬迁过程中这三类支出往往是同时发生的，并无明确的先后之分。此时应当在企业与政府部门签订的相关补偿协议确定补偿总额的基础上，根据企业自身编制的搬迁和重建支出的预算，合理划分搬迁补偿款。

对于上述第一部分，属于相关固定资产和无形资产处置所得款项。其会计处理应当适用《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第3号——投资性房地产》、《企业会计准则第6号——无形资产》中关于资产处置和终止确认的规定。如果所收到的搬迁补偿款小于相关资产的账面价值和处置时发生的相关税费，则应当根据相关的需终止确认的资产的公允价值的比例，将其分摊到每一项需要终止确认的资产，作为各该项资产的处置收入，其与相应资产原账面价值之间的差额作为资产处置损失计入营业外支出（固定资产、无形资产）或其他业务支出（投资性房地产）。

上述第二部分属于与收益相关的政府补助。根据《企业会计准则第1 6号——政府补助》第八条的规定，对于与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益，用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。因此，对于第二部分补偿款，应当在企业实际发生搬迁费用或者支出的期间计入当期损益，但计入当期损益的金额不应超过该期间实际计入损益的费用或者支出。

这里还需要注意几个问题：（1）对于可移动固定资产的拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的支出，从理论上说应当将这些固定资产的原账面价值中所包

含的前一次安装、运输、调试支出及其所对应的累计折旧分别从原值和累计折旧中转销，再将本次新发生的拆卸、运输、重新安装和调试支出增加其原值，在该固定资产的剩余可使用年限内计提折旧。但因为这种操作比较复杂，实际上多数采用简化的处理方法，即直接费用化处理。

（2）人员安置补偿，如属于《企业会计准则第9号——职工薪酬》所定义的辞退福利，则应当按照该准则关于辞退福利确认和计量的规定，将预计未来支付的安置款项的折现值确认为“应付职工薪酬——辞退福利”，同时确认为管理费用。目前除了《企业会计准则第9号——职工薪酬》及其应用指南和讲解以外，已执行新准则的企业在确认和计量辞退福利时，还应同时遵循以下规定：所有已执行新准则的企业，均应执行《企业会计准则实施问题专家工作组意见（2007年4月30日）》第二问，对于上市公司，应同时执行证监会“上市公司实施新会计准则协调小组”会议纪要中有关辞退福利的规定，具体见深交所发布的《深圳证券交易所中小企业板上市公司执行新会计准则备忘录第6号》和《深圳证券交易所上市公司执行新会计准则备忘录第5号》，对于国有企业，其辞退福利的预计还应当同时符合国务院国资委《关于中央企业执行有关事项的补充通知》（国资厅发评价[2007]60号）中的有关规定。

（3）根据《企业会计准则第16号——政府补助》的颊定，对政府补助的会计核算采用“总额法”，即在利润表中，政府补助不直接冲减相关的费用或损失，而是单独确认为一项营业外收入。

（4）根据《（企业会计准则第1 6号——政府补助）应用指南》的规定，企业取得的各种政府补助为货币性资产的，如通过银行转账等方式拨付的补助，通常按照实际收到的金额计量；存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，如按照实际销量或储备量与单位补贴定额计算的补助等，可以按照应收的金额计量。但如果在搬迁补偿款到位前已经开始搬迁工作，从而已经发生可以从搬迁补偿款中列支的费用和损失的，应当按照下列办法处理：在收到政府关于确定搬迁补偿款金额的批文之前，因为能否收到补偿，以及补偿的金额都不能确定，因此不能将已发生的费用和损失在“其他应收款”科目中挂账，而应当直接计入发生当期的损益。在政府关于搬迁补偿款金额的批文（应以书面文件为证）收到后、搬迁补偿款实际收到之前发生的与本次搬迁直接相关的费用和损失，如果在批文中有明确的关于支付期限、进度和方式的规定，因而可以合理预期将会按照该批文的规定收到搬迁补偿款的，则可以把搬迁中已经发生且预计可得到补偿的费用和损失在“其他应收款”科目中暂挂（但挂账金额不应超出可收到的补偿款金额），待收到补偿款后与“专项应付款”对冲。如果虽然政府批文明确了应收取的搬迁补偿款金额，但未明确支付期限、进度和方式，则应当结合过去的经验合理估计将来收到的可能性，如果基本确定可收到补偿款项，且补偿款项足以弥补这些已发生的费用和损失的，也可以将这些已发生的费用和损失暂挂处理，但应考虑是否有必要对这些挂账的费用计提坏账准备。

对于上述第三部分，属于与资产相关的政府补助。根据《企业会计准则第1 6号——政府补助》第七条的规定，与资产相关的政府补助（按照名义金额计量的公允价值不能可靠取得的非货币性补助除外），应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。由于在搬迁过程中往往会重置多项资产，因此企业需要将搬迁补偿款总额扣除上述第一、第二部分后的结余按照合理的比例或方法（例如按照各项重置资产的初始计量金额的比例）分摊到各项重置资产，在各该资产的折旧年限内平均摊销，计入营业外收入。如果在上述第一、第二部分的费用和损失发生完毕后，新资产的购建尚未完成，则应当将补偿款结余先计入“其他应付款”或者“长期应付款”科目（视资产的建造周期而定），到相关资产达到预定可使用状态时，将相对应的补助款转入递延收益，在资产的折旧年限内按照直线法摊销。

将新会计准则下企业搬迁业务的会计处理方法与财税 [2007]61号文的规定相比较可以发现，两者的最主要差异在于上述的第三部分（与资产相关的政府补助）的处理。这部分补助款项在会计上采用的是递延法，但税务上直接从相关的重置资产成本中扣除。但是，税法同时又规定“搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除”，这是否意味着在搬迁发生的从应纳税所得额中扣除的“重置固定资产、技术改造和安置职工费用”或者“购置其他固定资产或进行其他技术改造项目”的“相关成本”属于永久性差异（因而是否需要确认递延所得税），尚有待明确。

另外，有时企业在搬迁后，不是选择自购土地和自建厂房，而是租用其他企业、单位的土地和厂房，并继续从事与原先相同的经营活动。此时搬迁补偿款扣除报废的资产损失、搬迁费用、职工安置等相关成本费用后的余额，可以视为对未来将发生的租金费用的补助。根据《企业会计准则第16号——政府补助》第八条的规定，对于与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益（即会计处理上应当予以递延，并在合同约定的租赁期内逐步转入营业外收入），但税务上要求一次计入应纳税所得额。这时，将会产生可抵扣暂时性差异。

三、外商投资企业对子收到搬迁补偿款的所得税税务处理

1、在外商投资企业和外国企业所得税方面，规范搬迁补偿费税务处理的最主要文件是《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业取得搬迁补偿费收入税务处理问题的批复》（国税函[2003]115号）。该文件主要内容如下：

（1）企业取得搬迁补偿费收入，凡搬迁后重新购置或建造与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产（以下称重置固定资产）的，应将上述搬迁补偿费收入加各类拆迁固定资产的变卖收入减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额，冲减企业重置固定资产的原价。

（2）企业取得搬迁补偿费收入，凡搬迁后不再重置与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产的，根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第44条的规定，应将上述搬迁补偿费收入加各类拆迁固定资产的变卖收入减除各类拆迁固定资产的折余价值及处置费用后的余额，计入企业当期应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

2、内外资企业所得税中关于搬迁补偿规定的差异。

（1）内资企业的税务规定区分三种情况，而外商投资企业的税务规定仅区分两种情况。另外，两者对“重置固定资产”的定义也有所不同。国税函[200]115号文中的“重置固定资产”定义为“搬迁后重新购置或建造与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产”，而财税[2007]61号文中的“重置固定资产”定义为“用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地”。

（2）在企业因转换生产经营方向等原因，没有用上述搬迁收入进行重置固定资产或技术改造，而将搬迁收入用于购置其他固定资产或进行其他技术改造项目的情况下，内资企业允许在企业政策性搬迁收入中将相关成本扣除，其余额计入企业应纳税所得额；而外商投资企业的税务处理规定则要求在计算当期应纳税所得额时不能扣除相关的资本性支出。

（3）在以搬迁补偿款重置固定资产的情况下，外商投资企业的税务规定要求将搬迁补偿款结余相应冲减企业重置固定资产的原价，这会导致以后期间可税前扣除的折旧减少，而内资企业的税务规定是“搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除”。

（4）对于外商投资企业在搬迁过程中因所收到的补偿款小于实际发生的费用和损失而产生的搬迁净损失税前扣除问题，应当根据《国家税务总局关于取消及下放外商投资企业和外国企业以及外籍个人若干税务行政审批项目的后续管理问题的通知》（国税发[2004]80号）第十条的规定执行。外商投资企业财产损失的税前扣除自2004年7月1日起从审批制改为备案制。企业发生财产损失的，在向主管税务机关报送所得税申报表时，应就其财产损失的类型、程度、数量、价格、损失理由、扣除期限等作出书面说明，同时附送企业内部有关部门的财产损失鉴定证明资料等，若涉及由企业外部造成财产损失的，还应附送企业外部有关部门、机构鉴定的财产损失证明资料。主管税务机关检查企业所得税纳税情况时，应就企业财产损失进行重点检查。对企业列支的财产损失，凡没有提供上述情况说明资料的，又没有办法实际取证，可以进行纳税调整。因此，在审计外商投资企业时，因搬迁补偿款不足以弥补企业因搬迁而发生的费用和损失而导致的财产损失能否税前扣除，更多地是取决于职业判断。

四、搬迁补偿款项的营业税和土地增值税税务处理

1、营业税税务处理规定

截至目前，对搬迁补偿费是否要交纳营业税的问题，在国家级的税务文件中尚无明确规定。惟——项内容比较接近的文件是国家税务总局于1997年发布的《关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函[1997]87号）。该文件规定，对于对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照营业税“销售不动产——其他土地附着物”税目征收营业税。另外，根据《营业税税目注释（试行稿）》（国税发

[1993]149号）的规定，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为不征收营业税（有人将其理解为对被收回土地使用权的补偿不征收营业税）。此外，近年来一些地方税务机关也自行制定了一些搬迁补偿款项营业税税务处理的规定，例如福建省地方税务局发布的《关于拆迁补偿业务征收营业税问题的通知》（闽地税发

[2004]63号）等。由于目前尚无搬迁补偿费营业税税务处理的统一政策，建议企业在遇到此类业务时多与主管税务机关及其专．菅员沟通，并根据沟通结果确定如何进行税务处理。

2、土地增值税税务处理规定

篇8：收入确认会计与税务处理差异

(一) 确认条件的差异

《关于确定企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号) 中第一条规定:除《企业所得税法》及其实施条例另有规定外, 企业销售收入的确认必须准许权责发生制和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件时, 应确认收入的实现:商品销售合同已经签订, 企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;企业对已售商品没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有实施有效控制;收入的金额能够可靠计量;已发生或将发生的销售成本能够可靠计量。而《企业会计准则》规定的销售收入确认条件中还包括“相关的经济利益很可能流入企业”。税法认为, 经济利益能否流入企业, 属于企业自身的经营风险, 该经营风险应该由企业的税后利润来补偿, 以避免企业利用这种已知的风险进行盈余管理、调整税前利润, 影响财政收入的实现。因此, 对于不符合“相关的经济利益很可能流入企业”的情况, 在会计处理上, 不确认收入, 已经发出的商品成本转入“发出商品”账户;而在税务处理上, 只要其他条件符合, 不论是否符合“相关的经济利益很可能流入企业”这一条件, 都必须申报缴纳所得税。因此, 在纳税申报是调增销售收入, 同时调增销售成本, 其差额为调增的应纳税所得额。

(二) 不同销售方式下收入确认的差异

具体包括: (1) 分期收款销售。会计准则规定, 分期收款实际上具有融资性质, 应当按照合同或协议价款的公允价值确认商品销售收入, 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额, 应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销, 冲减财务费用。税法规定, 以分期收款方式销售货物的, 按照合同约定的收款日期确认收入的实现。由于在会计和税法上收入确认时间的不同, 导致企业收入的不同。会计遵循“谨慎性”原则, 只有确定当前收入能够实现企业才会确认收入, 并且在会计上需要计算收入的现值以及确定融资收益, 而在税法上只以各期收到的款项确认收入, 因为税法从国家的角度来看, 企业各期收到的款项即实现的收入, 并不考虑利率对收入的影响。

[例1]2010年1月1日, 甲公司采用分期收款方式向乙公司销售大型商品一套, 合同规定不含增值税的销售价格为900万元, 分三次于每年12月31日等额收取。在现销方式下, 该商品不含增值税的销售价格为800万元。该批商品的账面价值总额为600万元。假定不考虑增值税, 实际利率为7.93%。

会计处理上 (单位:万元) :

2010年1月1日

税法处理上, 各期确认收入=900÷3=300, 各期确认成本=600÷3=200。

(2) 买一赠一方式销售。在会计处理上, 对于买一赠一的赠品是不确认收入的。《关于确定企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号) 中第三条规定, 企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的, 不属于捐赠, 应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项销售收入。会计遵循“实质重于形式”的原则, 尽管赠品导致企业库存商品的减少, 但并没有为企业带来收益, 因此不是销售不确认收入;税法从整个社会的角度看, 商品在社会中流通为购买者服务实现了自身的价值, 社会的总价值增加, 销售商应该确认收入缴纳税款。 (3) 售后回购方式销售。会计准则规定, 售后回购销售商品, 没有转移商品所有权上的主要风险和报酬后, 销售时不能确认为收入, 收到的款项应确认为负债, 回购价格高于原售价, 差额应在回购期间按期计提利息, 计入财务费用;有证据表明符合销售商品收入确认条件的, 销售商品按售价确认收入, 回购的商品作为购进商品处理。在税法上, 《关于确定企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号) 中规定, 采用售后回购方式销售商品的, 销售的商品按售价确认收入, 回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的, 收到的款项确认为负债, 回购价格高于原售价, 差额应在回购期间确认为利息费用。会计遵循“实质重于形式”原则, 由于并没有真正的转移商品的所有权, 不能作为销售行为确认收入;税法认为尽管并没有真正转移商品的所有权, 不符合商品销售确认条件, 但销售出去的商品为购货方创造了价值, 而销货方也利用货款为企业创造价值, 因此应当确认为销售行为。 (4) 折扣方式销售。折扣方式包括商业折扣和现金折扣。会计准则规定, 商业折扣采用净额法或总额法, 净额法即以扣除商业折扣后的净额入账, 总额法即以不扣除商业折扣的销售总额入账, 且在总额法下要设置“销售折扣与折让”科目以反映发生的商业折扣, 而在净额法下商业折扣无需在会计记录上反映;现金折扣采用总价法, 即以不扣除现金折扣的销售总额入账。税法中规定, 商业折扣采用净额法与会计上的规定相同, 且仅限于货物价格的折扣, 即不能扣除商品的增值税;现金折扣采用总价法与会计上的规定相同, 现金折扣是一种融资性质的理财费用, 不得从销售总额中减除。

二、提供劳务收入确认处理的差异

(一) 不跨年度完成的劳务

会计准则规定, 企业提供的劳务完工不跨年度的, 应在劳务完成时确认收入。税法的规定与会计准则相同。

(二) 跨年度完成的劳务

具体而言: (1) 交易结果能够可靠估计的提供劳务收入。会计准则规定, 在资产负债表日能够可靠估计劳务交易结果的, 采用完工百分比法确认提供劳务收入。企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额, 但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额, 确认当期提供劳务收入;同时, 按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额, 结转当期劳务成本。税法和会计准则对于劳务收入的确认方法相同。 (2) 交易结果不能够可靠估计的提供劳务收入。会计准则规定, 企业应当分别按下列情况处理:已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的, 按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入, 并按相同金额结转劳务成本;已发生的劳务成本预计不能够得到补偿的, 应按已经发生的劳务成本计入当期损益, 不确认提供劳务收入。税法处理上, 税法不认同企业提供劳务交易结果不能够可靠估计的情况, 应对根据会计人员职业判断进行会计处理的结果区别情况进行纳税调整:对会计人员判断已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的, 企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额, 不能按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入, 并按相同金额结转劳务成本;对会计人员判断已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的, 企业也应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额, 应待已经发生的劳务成本确定不能够得到补偿后, 经主管税务机关核准后, 方可作为损失扣除。

(三) 差异分析

会计和税法在提供劳务收入的确认方面, 仅在跨年度劳务中交易结果不能可靠计量方面上有差异。会计遵循“谨慎性”原则, 而税法则完全根据会计人员的职业判断进行确认, 具有很大的人为因素, 没有遵循会计的“谨慎性”原则, 因为税法上认为这是企业自身的经营风险, 与国家无关, 只要是从事了劳务就必须确认收入。

三、让渡资产使用权收入确认处理的差异

(一) 利息收入

会计准则规定, 当与交易相关的经济利益很可能流入企业, 且收入金额能够可靠地计量时确认利息收入, 且按他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。税法规定, 利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认。利息收入包括存款利息收入、贷款利息收入和国债利息收入, 前两者缴纳所得税, 后者为免税收入, 同时《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》 (国税函[2009]98号) 规定:新税法实施前已按其他方式计入当期收入的利息收入, 在新税法实施后, 凡与按合同约定支付时间确认的收入额发生变化的, 应将该收入额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额, 确认为当期收入。

(二) 使用费收入

会计准则规定, 当与交易相关的经济利益很可能流入企业, 且收入金额能够可靠地计量时确认使用费收入, 按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。税法上的规定与会计上一样, 即按合同约定的日期确认收入。

(三) 差异分析

利息收入和使用费收入在会计和税法上的确认大体上一样, 只是利息收入的确认时间不一样。

四、其他收入确认处理的差异

(一) 包装物押金

会计准则规定, 对于企业出租、出借包装物时收取的押金, 当包装物在合同约定的期限不能完全收回或不能收回时, 退回已收回包装物的押金并没收不能收回的包装物的押金, 计入“其他业务收入”。税法规定, 纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金, 时间在1年以内又未过期的, 不并入销售额征税, 但对因逾期未收回包装物不再退回的押金, 要计算增值税销项税, 而收取1年以上的押金无论是否退还均并入销售额征税。会计和税法上对于1年内且为过期的包装物押金的处理是一样的, 均不确认收入, 两者之间的差异仅在于1年以上的押金的处理。会计遵循“实质重于形式”和“谨慎性”原则, 无论包装物周转期限的长短, 只要没过期就不确认收入, 而只要过期且收不回包装物就确认收入;但税法认为1年以上的押金就应该确认为收入。

(二) 非货币性交易

会计准则规定, 非货币性交易分为同类非货币性交易和不同类非货币性交易, 发生时均不确认收入。同类非货币性交易, 以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值, 若换出资产的公允价值低于其账面价值, 则以换出资产的公允价值作为换入资产的入账价值, 而换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额, 确认为当期损失;不同类非货币性交易, 以换入资产的公允价值作为其入账价值, 换入资产的公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益, 若换入资产的公允价值无法确定, 则以换出资产的公允价值作为换入资产的入账价值, 而换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益, 如果二者的公允价值都无法确定, 就以换出资产账面价值作为换入资产的入账价值, 不确认损益。税法规定, 非货币性交易一律视同销售货物、转让资产或提供劳务确认收入, 但国务院财政、税务主管部门另有规定除外。

(三) 处置资产收入的确认

会计准则规定, 对外捐赠产品不确认收入。在税法上, 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 (国税函[2008]828号) 规定:企业将资产移送他人的下列情况, 因资产所有权属已发生改变而不属于内部处理资产, 应按规定视同销售确认收入:用于市场推广或销售;用于交际应酬;用于职工奖励或福利;用于股息分配;用于对外捐赠;其他改变资产所有权属的用途。企业发生上述情形时, 属于企业自制的资产, 应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产, 可按购入时的价格确认销售收入。而发生下列情形时, 除将资产转移至境外以外, 由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变, 可作为内部处置资产, 不视同销售:将资产用于生产、制造、加工另一产品;改变资产形状、结构或性能;改变资产用途;将资产在总机构及其分支机构之间转移;上述两种或两种以上情形的混合;其他不改变资产所有权属的用途。

在会计上, 收入的确认遵循着八项基本原则, 侧重于企业收入的实质性实现, 因为会计的主体为某个企业, 会计是为企业服务的, 必须从企业的角度来正确反映收入的实现情况及企业的经营状况, 并在此基础上针对企业的销售和经营做出正确的财务分析和判断, 为企业的生存发展服务;而税法则是为国家服务, 是从财政收入的角度来反映社会价值的实现, 因此, 某企业在会计上可能并未实现收入但在整个社会中已经实现了它的价值, 应当确认收入。正是由于会计制度及其准则与税法的出发点、角度的不同, 导致了两者在收入的确认方面产生了较大的差异。

参考文献