资产转让与股权转让的税务处理区别分析（精选9篇）
篇1：资产转让与股权转让的税务处理区别分析
资产转让与股权转让的税务处理
一、资产转让与股权转让的判断
判断一项转让是股权转让还是资产转让主要可以依据两点。首先，交易的主体不同。股权转让是股东将其对公司拥有的股权转让给受让人，由受让人继受取得股权而成为新股东的法律行为。因此，股权转让的主体必然是股东。而公司的资产属于公司所有，资产转让的主体必然是公司而非股东，股东只是公司转让资产的决策者之一。其次，转让的客体不同。股权转让所转让的是股权，转让的内容包括了股东权、股东的地位或资格以及依据股东身份而依法享有的权利。股权只存在于公司之中，不是公司制企业就没有股权。资产转让所转让的是资产，所谓资产是指企业（包括公司，但不限于此）拥有的或控制的能以货币计量的经济资源，包括机器设备、现金、土地使用权、无形资产等。
需要说明的是，在实践中有一种整体资产转让。根据《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发
[2000]118号）的规定，“企业整体资产转让是指一家企业（转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其核算的分支机构向股份公司配购股票。”其转让的税务处理遵守国税发[2000]118号文件的要求。因此，本文讨论的资产转让不包括整体资产转让。
二、资产转让的税务处理
1．资产转让所得或损失的税务处理。由于资产转让的主体是企业，因此资产转让产生的所得或损失应并入企业的应税所得额或在税前扣除。
2．资产转让中流转税的处理。(1)如果纳税人转让的是存货，应按销售额计算缴纳增值税；涉及消费税的消费品还应该缴纳消费税。
(2)如果纳税人转让的是固定资产，按照财税[2009]9号文《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》的规定，一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，应按财税[2008]170号文《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第四条的规定执行，即自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：①销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；②2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；③2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。此外根据财税
[2009]9号文的规定，小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。需要指出的是，固定资产销售额是含税的，在实际计征时应作调整。例如，某一般纳税人2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点，现准备出售自己使用过的2008年12月31日前购买的属于征收消费税的机动车，原值 200 万元，已计提折旧 90 万元，假定固定资产清理费为10 万元，现按 80万元出售该项固定资产。需缴纳增值税为：80/(1+4%)× 4%× 50%=1.54（万元）。(3)如果纳税人转让的是无形资产或是房屋、建筑物等不动产，则应缴纳营业税。例外的是，据财税[2002]191号文《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》的规定，自2003年1月1日起，以无形资产或不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税；在投资后转让其股权的也不征收营业税。如果转让的是国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的，则还应就其所取得的增值额缴纳土地增值税。
三、股权转让的税务处理
股权转让的税务处理应分别股权的购买方、股权的转让方、被买卖股权的企业（目标企业）进行分析。
首先分析目标企业。股权转让中目标企业可以解散，也可以不解散。如果不解散，则无论股权是部分转让还是全部转让，目标企业作为法人的地位没有改变，所有的纳税事项均由目标企业延续，股权转
让交易不会使目标企业产生纳税事项。如果目标企业解散，其股权转让的交易实际上就是收购企业吸收合并目标企业，其税收处理为：（1）关于所得税。目标企业是否就转让中的所得缴纳所得税取决于收购企业支付的价款中非股权支付额的份额。如果除收购企业股权以外的现金、有价证券和其他资产不高于所支付股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，为免税合并；否则，为应税合并。（2）关于流转税。根据国税函[2002]165号文《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》的规定，“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产，转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”国税函[2002]420号文《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》规定，“转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。” 也就是说，无论是应税合并还是免税合并，目标企业都无需缴纳流转税。（3）关于土地增值税。根据财税[1995]48号《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》第三条，“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。”再看收购企业。如果目标企业不解散，则无论收购企业是部分还是全部收购股权，收购企业不涉及任何纳税事项。如果目标企业解散，目标企业所有的资产负债都纳入到收购企业的账上。会计上按同一控
制还是非同一控制将资产负债按账面价值(同一控制)或评估价值(非同一控制)入账，税收上按免税合并还是应税合并将计税基础确定为原账面价值(免税合并)或评估价值(应税合并)。此外，根据财税
[2008]175号文《关于企业改制重组若干契税政策的通知》第三条的规定：“两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。”
最后分析转让方。股权转让方的税务处理因转让方是法人还是自然人而有所不同。如果是法人，发生的股权转让所得应计入当期的应税所得额；股权转让损失可以在税前扣除，但每一纳税扣除的股权转让损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税结转扣除。如果是自然人，其股权的转让因目标企业是上市公司还是非上市公司而不同。如果是上市公司，则个人转让股票的所得暂免征个人所得税；如果是非上市公司，则个人转让股权的所得比照“财产转让所得”由收购方代扣代缴个人所得税。
篇2：资产转让与股权转让的税务处理区别分析
[ 2010-3-11 9:27:00 | By: 丁玲律师 ]
首先，转让的客体不同，前者为资产，后者为股份。资产来源于三个方面，即股东（出资人）对于公司投入的资本金、公司在生产经营过程中积累的和通过举债所获得的资金来源。股权则不同，它只存在于公司中，不是公司制企业就不存在股份。
其次，交易的主体不同。资产的所有者是公司，股权的所有者是股东。公司有权转让属于自己的资产，而不能转让属于公司股东的股权，否则就是侵犯股东权利的行为。相应地，公司股东只能转让自己拥有的对公司的股份，不能转让公司的资产，否则就是股东对公司权利的侵犯。因为股东在投资设立公司时就已经把财产所有权交付给公司，以丧失对该财产的所有权获得股权。公司一旦注册成功，就成为一个与公司股东完全不同的独立的民事主体，具有独立的人格，它与公司的股东是平等关系。
再次，一旦转让活动被认为是资产转让，就应缴纳营业税，而如果被认定为股权转让，则不需缴纳营业税。因此，一项交易被认定为资产转让还是股权转让，对于公司或者个人来说利益攸关。尤其是一些巨额的交易，营业税可能高达几百万元之巨。
因此，资产转让不能等同于股权转让，必须明确转让性质。而在工商部门也只可办理股权转让的变更登记。
股权转让与资产转让的区别？
股权转让与资产转让是两个不同的概念，其主要区别如下：一是转让的客体不同，股权转让所转让的是股权，资产转让所让渡的是资产。就资产而言，与其说是一个法律概念，不如说是一个经济学或会计学概念。资产是指企业拥用或控制的能以货币计量的经济资源，包括机器设备、现金、土地使用权等。就一个公司或企业来说，资产来自于两个方面，即股东对公司的出资和公司运营过程中通过借贷等方式获得的财产，它是一个总体概念。而股权只存在于公司中，不是公司制企业就没有股权。
篇3：资产转让与股权转让的税务处理区别分析
一、整体资产转让会计处理原则
(一) 转让整体资产企业的会计处理
按照新的《企业会计准则》, 企业整体资产转让视为通过非货币性资产交换取得长期股权投资, 其初始投资成本的确定以《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》两个具体准则来规范。根据长期股权投资准则的规定, 非企业合并情况下通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 其初始投资成本应当按非货币性资产交换准则确定。非货币性资产交换准则规定, 换出资产可采用公允价值和账面价值。非货币性资产交换同时满足下列条件的, 应当以公允价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:该项交换具有商业实质;换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础, 但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换, 应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 不确认损益。换出资产为存货的, 应当视同销售处理, 根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认商品销售收入, 同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销活动, 应视同销售货物缴纳增值税。接受单位可凭以物投资的书面合同以及与之相符的增值税专用发票和货物运输普通发票抵扣进项税额, 报经税务机关批准后予以抵扣。在存货未计提减值准备的情况下, 新准则下存货投资的会计处理消除了财税差异。换出资产为固定资产、无形资产的, 按照相关法规计算缴纳流转税, 换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额, 计入营业外收入或营业外支出。根据长期股权投资准则规定, 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算。
(二) 接受整体资产企业的会计处理
在新准则下, 对于投资者投入的资产, 应按公允价值入账。投资企业资产公允价值和资产账面价值形成的差额, 应按照企业会计准则规定, 对于非日常活动产生的利得和损失, 投资企业应计入“营业外收入”或“营业外支出”科目。对于投资者投入的资产, 以投资各方确认的价值 (公允价值) 作为入账价值。另外, 新介入的投资者的出资额大于其按约定比例计算的其在注册资本中所占份额部分 (或股票发行溢价部分) 是企业的股东权益, 不征所得税, 作资本公积处理。
二、整体资产转让的税务处理原则
(一) 根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》处理
《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定:企业整体资产转让原则上应在交易发生时, 将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理, 并按规定计算确认资产转让所得或损失。如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中, 除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产 (以下简称“非股权支付额”) 不高于所支付的股权的票面价值 (或股本的账面价值) 20%的, 经税务机关审核确认, 转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省 (自治区、直辖市) 的, 须报国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股权的成本, 应以其原持有的资产的账面净值为基础确定, 不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本, 须以其在转让企业的原账面净值为基础结转确定, 不得按经评估确认的价值调整。
(二) 区分整体资产转让和整体产权交易
《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》 (国税函[2002]420号) 规定, 根据《增值税暂行条例》及其实施细则, 增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。因此, 转让企业全部产权涉及的应税货物的转让, 不属于增值税的征税范围, 不征收增值税。《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》 (国税函[2002]165号) 规定, 根据《营业税暂行条例》及其实施细则, 营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为, 其转让价格不仅仅是由资产价值决定的, 与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此, 转让企业产权的行为不属于营业税征收范围, 不应征收营业税。企业整体资产转让的主体是企业, 交易的对象是企业的资产, 企业整体资产转让涉及货物所有权转移的, 仍属于资产转让行为, 不论其股权支付额比例如何, 均应照章征收增值税。转让土地使用权和销售不动产的行为应照章征收营业税。而企业产权转让的主体是企业的产权人, 交易的对象是企业的产权, 性质上属于股权转让, 不征流转税。
[例]A公司2008年4月向B公司进行整体资产转让非独立核算的分公司C企业, 二者均系增值税一般纳税人, 税率为17%。转让时, C企业的资产负债表有关数据如表1:
经评估, C企业的净资产为800万元 (即对C企业所有资产和负债进行重新评估后的净增值额为500万元) , 按照双方约定, B公司向A公司支付现金 (非股权支付额) 500万元, 投资后A公司享有B公司30%的股权。A公司对B公司具有共同控制和重大影响。投资时B公司可辨认净资产的公允价值为1000万元 (假设所有者权益全部为可辨认净资产) , 流转税只考虑增值税和营业税。
则A公司的会计和税务处理如下:
(1) 税务处理。经分析A公司转让非独立核算的分公司C企业的行为属于整体资产转让, 不属于整体产权交易, 按规定应缴纳增值税和营业税。
房产应交的营业税=1370×5%=68.5 (万元)
无形资产应交的营业税=300×5%=15 (万元)
设备应交的增值税=80÷ (1+4%) ×4%=3.1 (万元)
(根据财税[2002]29号《关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》, 纳税人销售旧货一律按4%的征收率减半征收增值税, 不得抵扣进项税额) 。
存货应交的增值税=750×17%=127.5 (万元)
根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定, 非股权支付额高于所支付的股权的票面价值20%的, 转让企业要计算确认资产转让所得或损失。因此, 企业在年终申报企业所得税时, 对全部资产增值应调增应纳税所得额500万元, 应纳所得税125万元 (500×25%) 。以后, 对投资持有期间分回的利润按权益法进行会计处理, 按“股权投资所得”进行所得税处理。
由于A公司已经确认了资产转让所得或损失, 税法上取得的股权应按公允价值确定计税成本, 会计上也是按照公允价值作为确定换入资产成本的基础, 此时不会产生财税差异。
(2) 会计处理时先按公允价值下的非货币性资产交换处理 (单位:万元) 。
由于A公司已对资产评估增值部分计算缴纳了企业所得税, 因此, B公司接受投资的资产的会计成本等于计税成本, B公司可以对固定资产按照1450万元的入账价值提取折旧, 并可在以后年度计算企业所得税前获得扣除, 对存货和其他资产也可按入账价值进行账务处理, 不作纳税调整。会计分录如下:
参考文献
篇4：自然人转让股权的税务处理
（一）股权转让协议履行完毕与否的税务处理
根据《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）的规定，个人转让股权的所得税按以下两种情况处理： 一是股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。基于此规定，如果股权转让协议已经履行，履行的标志是受让人已经向转让方支付了股权转让款，并在当地工商部门办理了工商变更登记手续。则当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。
二是股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。基于以上规定，个人在进行股权转让时，必须要考虑清楚股权转让协议的履行完毕与否的税收负担问题，如果不想实质上进行股权转让，则在签订股权转让协议之后，不需要进行工商登记，不要支付股权转让款，则股权转让协议是法律上的未履行完毕，可以退回协议，可以节省股权转让中的个人所得税。
（二）自然人转让股权计税依据明显偏低的税务处理
1、转让股权计税依据明显偏低的判断标准
《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第十二条符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:
（1）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；（2）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；（3）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；
（4）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；
（5）不具合理性的无偿让渡股权或股份；（6）主管税务机关认定的其他情形。
2、转让股权计税依据明显偏低的三种核定方法
《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第十四条主管税务机关应依次按照下列方法核定股权转让收入:
（1）净资产核定法
股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。被投资企业的土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产占企业总资产比例超过20%的，主管税务机关可参照纳税人提供的具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告核定股权转让收入。6个月内再次发生股权转让且被投资企业净资产未发生重大变化的，主管税务机关可参照上一次股权转让时被投资企业的资产评估报告核定此次股权转让收入。
（2）类比法
参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入核定； 参照相同或类似条件下同类行业企业股权转让收入核定。（3）其他合理方法
主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定。
[案例分析：某自然人股东转让股权的涉税分析]（1）案情介绍
2014年10月，王女士以现金100万元创办一家企业，2015年8月，王女士与李先生签订股权转让协议，协议约定：“王女士以90万元的价格低于成本价将100%股权转让给李先生。”截止转让前，被转让企业的所有者权益为150万元，其中注册资本为100万元，未分配利润和盈余公积为50万元。请进行涉税分析？（2）涉税分析
税务机关认为该项股权转让计税依据明显偏低且无正当理由，对股权转让的计税依据进行核定，核定依据按照所有者权益150万元计算。因此，该项股权转让的财产转让所得为：150万-100万=50万。应缴纳个人所得税50万×20%=10万元。假设本案例的转让价格为120万元，如果按照申报的转让价格120万元计算，应缴纳（120-100）×20%=4（万元）个人所得税，而税务机关认为低于对应净资产份额，核定计税依据150万元，即也应缴纳个人所得税10万元。本案例说明了两种情况，一种是申报价格低于了初始投资成本，第二种是虽然高于初始投资成本，但是低于对应的净资产份额。
3、知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达20%以上的企业，转让股权时，净资产额须经中介机构评估核实。[案例分析：某房地产企业自然人股东转让股权的涉税风险分析]（1）案情介绍
王先生持有某房地产公司M公司的60%股份，2015年2月将股份转让给李先生，转让价款为6000万元。转让前M公司的所有者权益为8000万元，其中注册资本1亿元，未分配利润为-2000万元。M公司账面上有预收房款2亿元。王先生申报个人所得税的财产转让所得为6000万元-6000万元=0。理由是按照对应的M公司净资产份额为4800万元，而转让价格为6000万元，并不低于占有M公司账面净资产份额。请问该股权转让行为存在的税收风险？（2）涉税风险分析
知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权往往蕴含着较高的隐含增值，例如本例中虽然M公司利润为负数，那是因为地产企业预收房款尚未结转会计收入的原因，一旦结转收入将会有大量的会计利润产生，从而抬高所有者权益份额。再如股权，在成本法做账情况下，尽管被投资企业已经实现了大量利润，在被投资企业分红时，此时投资企业不做任何会计处理，因此该项股权隐含着大量的增值。由于以上原因，根据《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第十二条第(一)项的规定，公司的知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达20%以时，在转让股权时，应该对目标公司进行评估，按照净资产的公允价值份额核定计税依据。本例中，假设经评估机构核实，M公司净资产公允价值为3亿元，因此张先生持有股权的转让价格应核定为3亿元×60%=1.8亿元，财产转让所得=1.8亿元-6000万元=1.2亿元，应缴纳个人所得税1.2亿元×20%=2400万元。
4、股权转让收入明显偏低，视为有正当理由的四种情形
《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第十三条符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：（1）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；
（2）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；
（3）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让； [案例分析：职工内部转让股权的涉税分析][1]
张先生是M股份公司（一家采矿权占资产20%以上的非上市公司）实际控制人，持有M公司80%的股权，为了对员工进行长期激励，2015年1月，张先生决定以每股10元的净资产价格分别转让给10个公司高管每人10万股股票，M公司每股股票的公允价格为20元，公司章程规定，公司高管如果离职，必须按照离职上一年的公司账面净资产价格将股票卖给公司实际控制人张先生。2016年1月1日，高管李小姐离职，按照公司章程规定，将持有的10万股股票以每股15元的净资产价格转让给张先生，转让日公司净资产公允价值为25元。分析：《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第13条规定，相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让，可以视为有正当理由，因此上述案例不必核定股权转让收入。事实上，此时职工持有的股票，不允许向公司外部转让，因此其转让受益权是受到限制的，因此虽然M公司的采矿权价值超过账面净资产20%以上，高管之间按照账面净资产价格转让股票是符合公平交易原则的
（4）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。也就是如果将股权低价转让给以上列举以外的人，而且计税依据明显低于其对应的净资产份额的，就应该按照净资产份额确定计税依据；或者说将股权无偿赠送给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对捐赠人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人，不需要缴纳个人所得税；如果捐赠给以上列举以外的人，则应该按照净资产份额确定计税依据，按财产转让所得缴纳个人所得税。
例如，张先生持有M公司50%股权，M公司所有者权益为1000万元，其中注册资本500万元，未分配利润和盈余公积为500万元。张先生将股权无偿赠送给了李先生，张先生和李先生不属于《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）公告中所列举的亲属关系。税务机关可能认为：张先生对应的净资产份额为500万元，因此其计税依据明显偏低并无正当理由，按照500-500×50%=250万元确认财产所得，从而缴纳个人所得税250万×20%=100万元的个人所得税。
5、个人转让股权原值的八种确定方法
《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第十五条、十六条、十七条和十八条的规定，转让股权时，股权原值按照以下五种方法确定。
（1）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；
（2）以非货币性资产出资方式取得的股权，按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（3）通过无偿让渡方式取得股权，具备本办法第十三条第二项所列情形的，按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值；
（4）被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值； [案例分析：盈余积累转增资本后股权原值的确认分析][2]
张先生持有M公司100%股权，2015年6月，张先生将M公司100%股权以3500万元的价格转让给李小姐。转让时，投资成本1000万元，被投资企业M公司的未分配利润2000万元，盈余公积500万元，资本公积-其他资本公积500万元。被投资企业M公司净资产账面价值合计为4000万元。假设税务机关认为该项转让属于计税价格明显偏低但有正当理由，对转让价格予以认可。该笔交易李小姐按照规定扣缴了个人所得税500万元（3500-1000）×20%。2015年10月，李小姐决定将2000万元的未分配利润、500万元的资本公积-其他资本公积、250万元的盈余公积共2750万元转增注册资本。转增注册资本后，M公司的注册资本为3750万元。根据《关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》（国家税务总局2013年第23号公告）规定，李小姐对已经纳入上次股权转让所得的2500万元做免税处理，对剩余的250万元缴纳个人所得税50万元（250×20%）。2015年12月，李小姐将M公司100%股权转让给王先生，股权转让价格4000万元。根据《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第15条规定，由于被投资企业盈余积累2750万元转增资本，其中2500万元免税，250万元部分已经缴纳了个人所得税，本着税不重征的原则，应当确认股权原值为购买股权的价格3500万元加上250万元，即：3750万元。李小姐个人所得税应纳税所得额为250万元（4000万减去3750万），应该缴纳个人所得税50万元。
（5）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。
（6）股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的，该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认。
[案例分析：前次交易价格核定后再次转让的股权原值确认分析][3]
张先生持有M公司100%的股份，持股成本1000万元,2015年6月，张先生将股权平价转让给了李小姐。税务机关按照净资产核定法，核定股权转让收入为3000万元，李小姐按照税务机关核定的收入代扣代缴了个人所得税400万元（相关税费略）。2015年10月，李小姐再次转让股权，转让价格3100万元，税务机关认为价格合理。请确认再次转让股权时的股权原值。
按照《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第16条的规定，股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的，该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认。因此，再次转让时其股权原值为3000万元，因此股权转让所得为3100万元减去3000万元。
（7）个人转让股权未提供完整、准确的股权原值凭证，不能正确计算股权原值的，由主管税务机关核定其股权原值。
（8）对个人多次取得同一被投资企业股权的，转让部分股权时，采用“加权平均法”确定其股权原值。[案例分析：多次投资情况下股权原值的确认分析]
张先生2012年以100万元现金投资到M公司占M公司10%的股份；2013年又以200万元现金投资到M公司取得M公司10%股份；2014年张先生以300万元现金继续对M公司增资，又取得了10%股份，至此张先生持有M公司共30%的股份。2015年张先生将持有的M公司10%股份进行了转让，转让价格为400万元。请分析2015年张先生将持有的M公司10%股份进行了转让的个人所得税。分析：根据《股权转让所得个人所得税管理办法》（国家税务总局公告2014年第67号）第18条规定，应按加权平均法确认张先生转让的M公司10%股权原值。
篇5：固定资产转让账务处理
一、开具增值税发票
根据财税[2009]9号文件规定：纳税人销售自已使用过的符合原免税条件的固定资产，从2009年1月1日起不能继续免征增值税。如果企业销售自己使用过的2008年12月31日前购买的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税；如果企业销售自己使用过的2008年12月31日以后购买的固定资产，无论是否已抵扣进项税额，均按适用税率征收增值税。
具体实务操作步骤：
1、开具普通发票
纳税人销售自己使用过的2008年12月31日前购买的固定资产，应当到主管税务机关领用增值税普通发票，按4%的征收率进行开具普通发票（假设纳税人销售固定资产含税金额为100000元）。
2、进行纳税申报
（1）由于抄报税时，把数据进行了采集，不含税销售额和应纳税额会自动显示出来。
申报表主表5栏（按简易征收办法征税货物销售额）自动显示不含税销售额为96153.85元（100000/1.04=96153.85元）； 申报表主表21栏（简易征收办法计算的应纳税额）自动显示应纳税额为3846.15元（100000/1.04*0.04=3846.15元）；（2）减半征收额需要纳税人自已填写。
纳税人需要在申报表主表23栏(应纳税额减征额)上填列减半征收额为1923.08元（3846.15*50%=1923.08元）； 因此，纳税人销售固定资产实际应缴纳税额为1923.07元（3846.15-1923.08=1923.07元）。回答人的补充 2009-08-21 11:21
二、纳税人销售已使用固定资产应交增值税的会计处理（转帖）
不同身份的纳税人销售已使用固定资产增值税适用政策不同，其会计处理也存在区别。其中小规模纳税人销售已使用固定资产，及一般纳税人销售已使用固定资产按照适用税率征收增值税的，应交增值税的会计处理与销售其他货物的处理一样，即小规模纳税人应通过“应交税费-应交增值税”科目核算，一般纳税人应通过“应交税费-应交增值税（销项税额）”科目核算。这里需要关注的是一般纳税人销售已使用固定资产按简易办法征收时，如何进行应交增值税的会计处理。
例：甲公司系一般纳税人，200X年出售于2009年1月份购买的某设备，该设备用于生产一种免征增值税的产品，购买时未抵扣进项税额。设备原值20万元，已计提折旧5万元，售价12万元，适用17%的增值税税率。甲公司对该业务的会计处理：
1、出售设备转入清理：
借：固定资产清理 150，000
累计折旧 50，000
贷：固定资产 200，000
2、收到出售设备价款：
借：银行存款 120，000
贷：固定资产清理 120，000
3、根据财税[2009]9号文第二条第一款，该公司应按简易办法依4%征收率减半征收增值税：120，000÷（1+4%）×4%÷2=4，616 ÷2=2，308。
按4%应交增值税的处理：
借：固定资产清理 4，616
贷：应交税费——应交增值税（销项税额）4，616；
减半未征的增值税处理：
借：应交税费——应交增值税（减免税款）2，308
贷：补贴收入 2，308
4.结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 34，616
贷：固定资产清理 34，616
笔者分析：对于应按简易办法依4%征收率减半征收增值税的计算，首先应将含税销售额换算成不含税销售额，再按4%征收率减半计算出应交增值税额。因此甲公司计算出的应交增值税额是正确的。但在会计处理上，存在以下两个问题：
1、根据财税[2009]9号文，适用按简易办法征收增值税的已使用固定资产等，不得抵扣进项税额。所以笔者认为，对于企业销售已使用固定资产按简易办法计算出的应交增值税，在会计处理上应将其直接计入“应交税金——未交增值税”科目，而不能计入 “应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。因为如果将按简易办法计算出的应纳增值税计入“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，则在计算本期应纳税额或期末留抵税额的时候，这部分应交增值税就必然会参与抵扣进项税额。实际上，无论是旧税法下一般纳税人适用的增值税纳税申报表，还是根据国税函[2008]1075号文《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的通知》调整的从今年2月1日开始启用的一般纳税人适用的增值税纳税申报表，这部分应交增值税都是单独填入“按简易办法计算的应纳税额”中，与其他业务的“应纳税额”或“期末留抵税额”分别计算的。假设该企业当月进项税额11万元，销项税额10万元（包括销售已使用固定资产应交税额），无上期留抵税额等其他事项，则期末留抵税额应为110，000-（100，000-2，308）=12，308元，而非110，000-100，000=1，0000元，同时当期应纳税额为2，308元。当然根据国税发[2004]112号文《国家税务总局关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》的规定，纳税人因销项税额小于进项税额而产生期末留抵税额的，应以期末留抵税额抵减增值税欠税，同时“期初未缴税额”栏数据为纳税人前一申报期的“期末未缴税额”减去抵减欠税额后的余额数。从国税函[2008]1075号文调整后的申报表看，这一规定仍是适用的。因此2，308元的应纳税款如果未交则可以抵减期末留抵税额12，308元，即结转到下期的“期初留抵税额”为12，308-2，308=10，000元。
2、对于减半未征的增值税，甲公司将其计入“补贴收入”也是不合适的。首先，即使减半未征的增值税可以作为政府补助，但“补助收入”科目也只适用于执行《企业会计制度》的企业，而无论是《小企业会计制度》或者新会计准则，对于政府补助都应计入“营业外收入”。更重要的是，对这种直接减免的增值税作为政府补助处理本身就是不正确的。根据《企业会计制度》，只有对即征即退、先征后退、先征后返的增值税，才能于实际收到时计入“补贴收入”科目。而根据《企业会计准则第16号——政府补助》，作为政府补助的税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，而直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式，由于政府并未直接向企业无偿提供资产，不作为会计准则规范的政府补助。因此，不论企业执行会计制度还是新准则，将直接减征的增值税作为政府补助处理都是不正确的。综上，甲公司此笔业务正确的会计处理应为：
1、出售设备转入清理：
借：固定资产清理 150，000
累计折旧 50，000
贷：固定资产 200，000
2、收到出售设备价款：
借：银行存款 120，000
贷：固定资产清理 120，000
3、按4%征收率减半计算出应交增值税2，308元：
借：固定资产清理 2，308
贷：应交税费——未交增值税 2，308
4.结转固定资产清理 ：
借：营业外支出 32，308
贷：固定资产清理32，308
篇6：在建工程转让与工程项目转让区别
现在哪三个方面
建设工程项目转让是房地产转让的一种方式，房地产转让是指房地产权利人通过买卖、赠与、交换或其他合法方式将其房地产转移给他人的法律行为。
法律咨询：工程项目转让与在建工程转让区别主要体现在哪三个方面
中顾法律网律师回答： 转让的内容不同。转让的范围不同
转让前的工程开发程度不同 相关法律知识：
《中华人民共和国建筑法》中有关内容的规定 第五十七条 建筑设计单位对设计文件选用的建筑材料、建筑构配件和设备，不得指定生产厂、供应商。
第五十八条 建筑施工企业对工程的施工质量负责。建筑施工企业必须按照工程设计图纸和施工技术标准施工，不得偷工减料。工程设计的修改由原设计单位负责，建筑施工企业不得擅自修改工程设计。
篇7：资产转让与股权转让的税务处理区别分析
一、整体资产转让的税务处理原则
(一) 根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》处理
《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定:企业整体资产转让原则上应在交易发生时, 将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理, 并按规定计算确认资产转让所得或损失。如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中, 除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产 (以下简称“非股权支付额”) 不高于所支付的股权的票面价值 (或股本的账面价值) 20%的, 经税务机关审核确认, 转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省 (自治区、直辖市) 的, 须报国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股权的成本, 应以其原持有的资产的账面净值为基础确定, 不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本, 须以其在转让企业原账面净值为基础结转确定, 不得按经评估确认的价值调整。
(二) 根据《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》处理
国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》 (国税发[2003]45号) 规定, 符合国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》 (国税发[2000]118号) 暂不确认资产转让所得的企业整体资产转让业务中, 取得补价或非股权支付额的企业, 应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值, 确认为当期应纳税所得。
(三) 区分整体资产转让和整体产权交易
《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》 (国税函[2002]420号) 规定, 根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定, 增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。因此, 转让企业全部产权涉及的应税货物的转让, 不属于增值税的征税范围, 不征收增值税。《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》 (国税函[2002]165号) 规定, 根据《营业税暂行条例》及其实施细则的规定, 营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为, 其转让价格不仅仅是由资产价值决定的, 与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此, 转让企业产权的行为不属于营业税征收范围, 不应征收营业税。
企业整体资产转让的主体是企业, 交易的对象是企业的资产, 企业整体资产转让涉及货物所有权转移的, 仍属于资产转让行为, 不论其股权支付额比例如何, 均应当照章征收增值税。转让土地使用权和销售不动产的行为应照章征收营业税。而企业产权转让的主体是企业的产权人, 交易的对象是企业的产权, 性质上属于股权转让, 而股权转让是不征流转税的, 两者属于不同的交易形态。
二、整体资产转让的会计处理原则
按照新的《企业会计准则》, 企业整体资产转让视为通过非货币性资产交换取得长期股权投资, 其初始投资成本的确定以《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》两个具体准则来规范。
(一) 转让整体资产企业的会计处理
根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定, 非企业合并情况下通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定。企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定, 换出资产采用两种计量模式:公允价值和账面价值。非货币性资产交换同时满足下列条件的, 应当以公允价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:该项交换具有商业实质;换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。
换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础, 但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换, 应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 不确认损益。
换出资产为存货的, 应当视同销售处理, 根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认商品销售收入, 同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销活动, 应视同销售货物缴纳增值税。接受单位可以凭以物投资的书面合同以及与之相符的增值税专用发票和货物运输普通发票抵扣进项税额, 报经税务机关批准后予以抵扣。在存货未计提减值准备的情况下, 新准则下存货投资的会计处理消除了财税差异。
换出资产为固定资产、无形资产的, 按照相关法规计算缴纳流转税, 换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额, 计入营业外收入或营业外支出。
根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定, 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算。
(二) 接受整体资产企业的会计处理
在新准则下, 对于投资者投入的资产, 应按公允价值入账。
对于投资企业资产公允价值和资产账面价值形成的差额, 应按照《企业会计准则——基本准则》的规定, 对于非日常活动产生的利得和损失, 投资企业应计入“营业外收入”或“营业外支出”科目。
对于投资者投入的资产, 以投资各方确认的价值 (公允价值) 作为入账价值。另外, 新介入的投资者的出资额大于其按约定比例计算的其在注册资本中所占份额部分 (或股票发行溢价部分) 是企业的股东权益, 不征所得税, 作资本公积处理。
三、整体资产转让举例
A公司2008年4月向B公司进行整体资产转让非独立核算的分公司C企业, 二者均系增值税一般纳税人, 税率为17%。转让时, C企业的资产负债表有关数据如下:
经评估, C企业的净资产为800万元 (即对C企业所有资产和负债进行重新评估后的净增值额为500万元) , 按照双方约定, B公司向A公司支付现金 (非股权支付额) 500万元, 投资后A公司享有B公司30%的股权。A公司对B公司具有共同控制和重大影响。投资时B公司可辨认净资产的公允价值为1000万元 (假设所有者权益全部为可辨认净资产) , 流转税只考虑增值税和营业税。
(一) A公司的会计和税务处理:
1. 税务处理。
经分析A公司转让非独立核算的分公司C企业的行为属于整体资产转让不属于整体产权交易, 按规定应缴纳增值税和营业税: (1) 房产应交的营业税=1370×5%=68.5 (万元) , 无形资产应交的营业税=300×5%=15 (万元) 。 (2) 设备应交的增值税=80÷ (1+4%) ×4%×=3.1 (万元) (根据财税[2002]29号《关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》规定纳税人销售旧货一律按4%的征收率减半征收增值税, 不得抵扣进项税额。) ;存货应交的增值税=750×17%=127.5 (万元) 。
根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定非股权支付额高于所支付的股权的票面价值20%转让企业要计算确认资产转让所得或损失。根据国税发[2000]118号规定, 企业整体资产转让原则上应在交易发生时, 将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理, 并按规定计算确认资产转让所得或损失。因此, 企业在年终申报企业所得税时, 对全部资产增值应调增应纳税所得额500万元, 应纳所得税=500×25%=125。以后, 对投资持有期间分回的利润按权益法进行会计处理, 按“股权投资所得”进行所得税处理。
由于A公司已经确认了资产转让所得或损失, 税法上取得的股权应按公允价值确定计税成本, 会计上也是按照公允价值作为确定换入资产成本的基础, 这时不会产生财税差异。
2. 会计处理。
先按公允价值下的非货币性资产交换处理:
(二) B公司的会计和税务处理:
由于A公司已对资产评估增值部分计算缴纳了企业所得税, 因此, B公司接受投资的资产的会计成本等于计税成本, B公司可以对固定资产按照1450万元的入账价值提取折旧, 并可在以后年度计算企业所得税前获得扣除, 对存货和其他资产也可按入账价值进行账务处理, 不作纳税调整。
会计分录如下:
摘要：本文通过资产整体转让过程中税务处理与会计处理依据、原则的比较, 辨析二者的差异, 并结合具体实例探讨如何进行相关的税务处理和会计处理。
关键词：资产整体转让,税务处理,差异
参考文献
〔1〕罗甫.利用整体资产转让降低所得税税负〔J〕.财会月刊, 2008 (10) .
篇8：上市公司的收购与股份转让的区别
股份转让是指股份的持有人和受让人之间达成协议，持有人自愿将自己所持有的股份以一定的价格转让给受让人，受让人支付价金的行为。股份转让也可以成为兼并的一种手段。它与上市公司的收购的不同点在于：（1）转让的股份可以是上市公司的股份，也可以是非上市公司的股份，收购通常是针对上市公司的股份；（2）股份转让不一定以取得目标公司控制权为目的，而股份收购通常以取得目标公司控制权为目的；（3）股权转让是“一对一”的.谈判，不需要在特定的交易市场进行，股份收购是在证券交易所这个公开市场上进行的，收购人是特定的，出售股份的人是不特定的。
篇9：资产转让与股权转让的税务处理区别分析
[分析]假定资料所述业务已取得合规手续、批文,我们仅讨论相关税务与会计处理问题。
(一)税务分析
营业税方面,按照国家税务总局(以下简称总局)《营业税问题解答(之一)》(国税函[1995]156号)(以下简称156号文)精神,合作建房,是指由一方提供土地使用权,另一方提供资金。按照总局《关于合作建房营业税问题的批复》(国税函[2005]1003号),如果是甲方提供土地使用权,乙方提供所需资金,以甲方名义合作开发房地产项目的行为,不属于税法规定的合作建房。我们理解为在这种情况下,土地使用权没有转移,所以实质上是甲方筹资建房,乙方以货币资金购买房地产。所以是否合作建房的关键是要看土地使用权有没有实际转移。对于土地使用权转移的问题,按照另一份文件《关于合作建房营业税问题的批复》(国税函[2004]241号),符合规定的合作建房业务所要求的“一方提供土地使用权”,包括一方提供有关土地使用权益的行为,如取得规划局批准的《建设用地规划许可证》、国土局核发的《建设用地批准书》、《建设用地通知书》、《土地使用证》,以及通过土地行政主管部门核发的其他建设用地文件中当事人享有的土地使用权益。所以,此处也要依据实质重于形式的原则判断土地使用权是否转移。
156号文中列举了两种不组成合营企业而是纯粹“以物易物”性质的合作建房形式,即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。具体包括:①土地使用权和房屋所有权相互交换,双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中,甲方以转让部分土地使用权为代价,换取部分房屋的所有权,发生了转让土地使用权的行为;乙方则以转让部分房屋的所有权为代价,换取部分土地的使用权,发生了销售不动产的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税;乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算,因此应当按照实施细则第十六条的规定分别核定双方各自的营业额。如果合作建房的双方(或任何一方)将分得的房屋销售出去,则又发生了销售不动产行为,应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。②以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。例如,甲方将土地使用权出租给乙方若干年,乙方投资在该土地上建造建筑物并使用,租赁期满后,乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中,乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权,甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。甲方发生了出租土地使用权的行为,应按“服务业——租赁业”征营业税;乙方发生了销售不动产的行为,应按“销售不动产”税目征营业税。对双方分别征税时,其营业额也按暂行条例实施细则第十五条的规定核定。
土地增值税方面,《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税[1995]48号)文件规定,“对于一方出地,一方出资金,双方合作建房,建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税;建成后转让的,应征收土地增值税。”对应到背景资料,如果是由甲方提供土地使用权,乙方提供资金,合作建房,建成后分房的,其实质是双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。其思路是将土地和所建造的房屋看作各自独立的财产,无论双方以何种方式合作,总能找到一个恰当的方式,将双方各自所有的房屋和土地予以分割、互换。
按其实质来分析判断业务具体属于哪种形式:
①如果办理了整幅土地的转让手续,则不属于合作建房,而是甲方以9000万元加上3000平方米房屋公允价值为价格转让土地使用权,并购入3000平方米房屋。甲方要计缴转让土地使用权的营业税、土地增值税和购入房屋的契税,乙方要缴纳受让土地的契税、销售房屋的营业税和土地增值税,当然,双方均涉及企业所得税;
②如果只办理了部分土地使用权转让手续,而对所约定的3000平方米商住房对应的土地未办理转让手续,这种情况下属于甲方转让部分土地,对价是9000万元货币资金加上3000方米房屋的建造成本(不含土地使用权价值);
③全部土地均未办理转移手续,且是以甲方名义建房,这种情况属于甲方吸收资金建房,乙方以投入资金、劳务等建造房屋的代价加上9000万元购买了所建造的大部分房屋,即除分给甲方的3000平方米以外的部分;
④未办理土地使用权转移手续,但以双方名义建房,这种情况是符合156号文以及48号文规定的合作建房。但乙方支付9000万元给甲方,具有按比例分房后销售的性质,按规定应该计缴营业税和土地增值税;
⑤虽未办理土地使用权转移手续,但以乙方名义建房,这一般是因为乙方具备开发资质,而甲方土地符合规划并取得相关批准文件,这种情况一般也属于156号文规定的合作建房,但要按协议实质判断是属于转让土地还是租赁土地,以进一步确定纳税问题。
关于营业额的确定,笔者认为转让土地使用权或者出租土地的租金收入额以9000万元加3000平方米预售房市场公允价格为基础,或者以所涉及土地使用权的市场公允价值或者公允租赁价格为基础确定为宜。《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)规定:“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的,以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。”所得税的应税所得额的确定与此相同。
(二)会计处理
如果是属于转让全部或部分土地使用权换取房屋的情况,则甲方以协议约定为依据,按换出土地的公允价值(如果同类房屋预售的公允价值更易确定的话,也可以以9000万元加3000平方米房屋的公允价值为基础)借记“其他应收款”,贷记“其他业务收入——转让土地使用权收入”,按所转让土地账面价值,借记“其他业务成本——土地使用权成本”,贷记“无形资产——土地使用权”,所发生的税费等,记入营业税金及附加,按收到的货币资金借记“银行存款”,贷记“其他应收款”,将来实际交接房产时,借记“固定资产”,贷记“其他应收款”。如果属于租赁土地,首先要按准则规定判断业务是经营租赁还是融资租赁,然后再确定如何进行会计处理。
比较上述各种情况,笔者倾向于认为该业务实质是甲方以一定的价格转让土地使用权。后文的分析主要以此为基础。
[背景资料2]续前,乙公司在支付了甲公司5000万元,开发资金投入了4000万元(约完工一半)时,发生资金困难,工程暂停。现甲公司与乙公司及丙公司协商,以8000万元转让原合同的全部权利给丙公司,即丙公司再付给甲公司3000万元。建设后续丙公司再投入资金约6000万元由乙公司续建房屋,建成后分给丙公司10000平方米,剩余部分归乙公司。
[分析]这个问题看似很复杂,但关键在于如何认定两个协议的效力,将两个协议视为一揽子协议,与认定第一个协议已经单独成立,问题会有所不同。
(一)如果认定两个协议为一揽子协议
①甲公司实质上是以8000万元的价格将成本6500万元的土地使用权转让给乙。涉及营业税、土地增值税、企业所得税等;②乙公司实质上是以8000万元(5000+3000)购买了土地使用权进行开发,然后销售给丙10000平方米商住房,剩余部分自用。涉及营业税、土地增值税、印花税、契税等,同时涉及相应的建筑施工劳务而要计征建筑业营业税等,当然还有企业所得税。③丙公司则是以9000万元的价格购买了10000平方米房屋,如果是自用,则只发生了契税、印花税应税行为。
(二)如果认定两个协议独立成立
甲乙之间在第一个协议签订之后,土地移交给乙公司进行开发,说明交易已经达成,只是应收的对价没有完全收回,这样就形成了债权债务关系。这与是否办理权属转移手续无关。这样,第二个协议对甲乙公司而言可以视为进行债务重组,即对原已成立的债权债务条件的修改,而不是否定了第一笔交易的存在。
税务方面:①甲公司先是以9000万元加上未来3000平米商住房的公允价值的现值为价格,转让了成本6500万元的土地使用权。然后,甲公司与乙公司及丙公司达成债务重组协议,减让应收债权。按照《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令第6号)债务重组业务中债权人对债务人的让步,包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额,确认为当期的债务重组损失,冲减应纳税所得。相应的,乙企业作为债务重组业务的债务人,按照6号令的规定,债务重组业务中债权人对债务人的让步,债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值(包括与转让非现金资产相关的税费)的差额,确认为债务重组所得,计入企业当期的应纳税所得额中;②乙公司除了按前述相应确定第一份协议的债权债务及所得外,就第二份协议而言,实质上是由丙代为支付甲3000万元货币资金,然后约定由丙再支付6000万元,以合计9000万元的价格销售给丙10000平方米商住房。
会计处理方面:甲企业不需要调整原账务,而是按减让债务债权人作出让步后以现金清偿债务的债务重组进行会计处理。按《企业会计准则第12号——债务重组》及其指南规定,①甲方应当将重组债权的账面余额与受让资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额,在满足《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》所规定的金融资产终止确认条件时,将其终止确认,计入营业外支出(债务重组损失)等。重组债权已计提减值准备的,应当先将上述差额冲减已计提的减值准备,冲减后仍有损失的,计入营业外支出(债务重组损失);冲减后减值准备仍有余额的,应予转回并抵减当期资产减值损失。②乙方应当将重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现金资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值之间的差额,在满足《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》所规定的金融负债终止确认条件时,将其终止确认,计入营业外收入(债务重组利得)。
[背景资料3]续前,如果丙公司支付给甲公司3000万元后,甲公司退出,但乙和丙公司达成的协议是由丙公司接手投入资金继续开发该项目,开发完成后乙公司分得6000平方米商住房,剩余部分归丙公司。
[分析]在此情况下,同样存在两种认识。
(一)将全部协议视为一揽子协议
相当于甲公司直接转让土地使用权(或者视为在协议期内租赁土地)给丙公司,乙公司和丙公司分别投入资金和劳务开发商办楼后按比例分配房产。这种情况下,所涉及协议主要包括两项内容,第一项内容是甲转让土地使用权给丙;第二项内容是丙与乙合作建房。
这样,甲方涉及转让土地使用权的营业税和土地增值税等(属于或者视为租赁时,情况基本类似)。乙方则有可能发生了提供建筑业劳务以及与丙方合作建房行为,应按前文引述的合作建房的规定确认税务问题。丙发生了购买土地使用权用于开发,合作建房以及销售房地产的行为。即丙投入所受让的土地和一定金额的资金,乙投入一定量资金并提供一定量的劳务,合作开发商住楼后分配房屋。
(二)将全部协议看作两个独立协议
即第一个协议已经单独成立,所涉及会计税务问题同前分析。而独立成立的第二个协议中包含两项独立的协议内容,即①甲乙公司之间的债务重组;②乙公司转让不动产在建工程给丙企业。