中美内部控制比较研究

中美内部控制比较研究（精选十篇）

中美内部控制比较研究 篇1

一、中美内部控制定义层面的比较

美国会计总署于2001年重新修订了内部控制准则其定义:“内部控制是一个要靠组织的董事会成员、管理层和其他员工去实现的过程, 实现这一过程是为了合理地保证:经营的效果性和效率性;财务报告的可信性;对有关的法律和规章制度的遵循性。为了实现上述内部控制目标, 内部控制应具备以下五个要素:控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。”我国现行的规范制度中, 《独立审计具体准则第9号———内部控制与审计风险》中对内部控制的定义为:“本准则所称内部控制, 是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行, 保护资产的安全和完整, 防止、发现、纠正错误与舞弊, 保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。”2008年, 我国发布的《企业内部控制基本规范》 (以下简称《基本规范》) 中, 明确了内部控制的定义, 即内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的, 旨在实施控制目标的过程。同时, 该规范中还明确了内部控制的五要素:内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。通过上述中美内部控制概念的比较, 可以概括出两国在内部控制概念方面有以下相似之处: (1) 层次。我国内部控制已逐步走出内部牵制和内部控制制度阶段, 开始步入内部控制结构阶段, 并明确了内部控制的构成要素。美国的内部控制采用内部控制要素的观念, 内部控制的设立是按照业务循环及每个业务循环的五项构成要素来进行的。按照业务循环设置内部控制, 强调的具体控制的构成要素对不同业务性质的企业具有普遍的指导意义, 可以避免按业务项目设置内部控制的繁杂程序。 (2) 目标。我国《基本规范》强调内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整, 提高经营效率和效果, 促进企业实现发展战略。而美国的内部控制目标也涵盖了企业的会计系统控制, 规定了需要哪些人员去实现哪三个目标, 必须具备的五个要素, 都明确的提了出来。贴近于微观主体。涉及企业各个方面, 在内部控制中还增加了非财务目标。 (3) 手段。美国的内部控制把风险评估提上日程, 针对企业内部控制风险最大的环节来加强控制。因此COSO报告主要以事前控制为手段。我国《基本规范》强调风险评估是企业及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风险, 合理确定风险应对策略。

通过比较有如下建议: (1) 从企业自身来说, 可以进一步学习国际惯例和行业先进做法, 设置内容合理超前, 保持稳定, 符合法律制度, 针对薄弱环节, 制定便于操作和监督的内部控制体系。 (2) 从国家政府来说, 主要是政府引导, 通过制定规范和准则从制度上来规范, 但由于我国公司内部治理结构改革尚未到位, 企业经营中还存在许多的问题, 可以从外部监督部门来引导、指导。

二、中美内部控制环境比较

在美国, 从政府角度出发, 对内部控制环境都是采取了很多措施来改进内部控制机制, 为了保证上市公司内部控制的有效和财务报告的可靠性, 首席执行官和首席财务官都需要对定期报告进行宣誓, 加强了管理者和外部审计师的责任。这样就为整个国家避免了许多财务丑闻。尤其是2002年7月《萨班斯———奥克斯利法》的颁布实施, 更加规范了美国的公司治理。

在我国, 不管上市还是非上市公司, 都存在着大量违规现象, 比例较高。公司内携款潜逃, 受贿的现象时有发生, 尤其是目前在面临全球经济危机的情况下, 江浙一带一些老板的卷款潜逃, 说明我国内部控制仍有其脆弱的一面;另一方面不少上市公司的经营者热衷于以上市、增发新股、配股等方式圈钱。在这样的企业环境里, 是不可能设计并实施有效的内部控制制度的。

因此, 人们可以在借鉴国外先进经验的基础上, 规范我国内部控制机制, 形成条文, 做到有章可循, 其次在上市公司的董事会下应设立审计委员会, 并由独立董事负责。公司的治理结构与相应的组织结构不完善, 不仅影响到企业内部控制的设计与实施, 而且也不利于企业的发展。

三、中美企业内部控制规范比较

从内部控制的监督角度而言。我国的《基本规范》强调, 内部控制的监督包括日常监督和专项监督。COSO报告与内部控制的系统运行情况的监督突出了持续监督、全员监督、自我评估与外部评估相结合。通过比较两国内部控制规范, 得出以下几点启示: (1) 我国的内部控制规范体系将更多借鉴COSO报告经验而得到完善与发展。会计信息应当作为考核经营业绩的天平, 政府或职业组织加强了对内部控制制度建设的指导力度。 (2) 内部审计的独立与否直接反映企业内部控制是否有效。内部审计还能够为改进内部控制提供建设性意见, 内部审计人员必须独立于审计部门, 并且必须直接向董事会或审计委员会报告。 (3) 保证董事会的独立性。要建立以股东大会为中心的法人治理结构, 避免交叉任职, 摆脱内部人控制, 建立审计委员会等机构对经理层的行为进行监督与考核。 (4) 以良好的企业价值观为导向, 创造优秀的企业文化。把内部控制和企业价值观乃至绩效考核挂钩, 使个体行为与组织目标一致, 使规章制度得到自觉贯彻实施。

四、中美企业内部控制理论层面比较

其一, 形成机制的比较。在美国, 社会各界参与制定规范, 程序透明, 民主化程度高。从其代表人们可以看出COSO委员会一直由来自美国会计协会 (AAA) 、管理会计师协会 (IMA) 和内部审计师协会 (IIA) 、财务经理人协会 (FEI) 、美国注册会计师协会 (AICPA) 中有理论专家和实务专家组成, 通过访问、调研、草案、听证, 拥有一线的资料, 同时能够更好的是规范贴近企业实际运作。符合大众利益。这种报告是非官方的职业自律组织负责制定和发布的, 是职业界的自我管理和自我规范, 是一种自律性的标准。

在我国主要是政府有关职能部门制定, 草拟后下发征求意见稿, 以征求意见而非民主投票方式最终定稿。这是我国市场经济初级阶段、政府主导型会计环境以及对内部控制的研究实施处于起步阶段等诸多因素所决定的。

两相比较, 西方国家更贴近企业实际, 同时也更全面, 由于来自非官方的职业自律组织, 其独立性较高, 而我国则表现在范围局限, 以他律为主, 有可能出现以偏概全的现象。

其二, 理论框架的比较。美国的《内部控制———整体框架》对西方各国都产生了深远的影响, 许多国家和组织对内部控制的定义都在一定程度上借鉴了COSO的成果。加拿大的CO-CO、英国的Cadbury、南非的King、法国的Vienot等都以COSO的报告为模板而制定。巴塞尔银行监管委员会的《银行组织的内部控制系统框架》、日本的《控制风险的评价》也是以COSO的报告为基础的。内部控制包括了五要素。我国理论界和实务界对内部控制概念的认识也已走出了内部控制制度、内部控制结构阶段。《企业内部控制基本规范》明确了内部控制的五要素及内部控制的目标。

其三, 内部控制评价与报告的比较。内部控制评价是对内部控制执行有效的综合述评, 对内部控制进行评价, 执行什么程序、遵循什么标准等问题都是人们需要考虑的因素。西方国家已经有一些成功的内部控制评价、监控办法。《萨班斯———奥克斯利法案》要求所有上市公司对内部控制信息从自愿披露转入强制披露阶段, 并进行自我评估, 注册会计师对此要进行审核和报告。我国内部控制的评价体系尚未建立, 已经制定和出台的内部控制规范对这部分内容的重视程度较低, 现有的关于内部控制信息披露的规范还不够系统、缺乏可操作性, 上市公司的披露流于形式。证监会2001年颁布的《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号———招股说明书》和《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第11号———上市公司发行新股招股说明书》均简单规定:“发行人应披露公司管理层对内部控制制度完整性、合理性及有效性的自我评估意见, 同时应披露注册会计师关于发行人内部控制评价报告的结论性意见。”这两项规定只是要求发行新股时才需要披露, 而且不是“必须”, 至于如何自我评估根本没有作出要求。

通过上述比较, 我国与美国的内部控制制度还存在一段距离, 当然, 这是由于我国的内部控制制度刚刚兴起, 还有许多亟待改善的地方, 同时也是我国特有的经济条件决定的, 希望本文能对我国内部控制制度发展起到一定的推动作用。

参考文献

[1]张志荣:《中美内部控制概念差异的分析》, 《中国审计信息与方法》2002年第5期。

[2]张太宇、唐艳革:《中美企业内部控制规范的比较研究》, 《辽宁经济》2003年第10期。

中美法官制度比较研究 篇2

内容摘要：我国的法官制度改革在立足于法治本土资源的基础上，可以借鉴美国的做法，因为美国作为当今世界法治文明最发达的国家之一，在法官制度的设计上积累了丰富的实践经验。在改革的具体措施上要做好以下几方面工作：从优秀的律师群体中遴选法官，并设立专门的法官遴选委员会；切实提高法官的保障力度，保证法官能够依法独立审判；制定一部专门的法官惩戒法，并设立独立的法官惩戒委员会。

关键词：中国

美国

法官制度

比较

借鉴

何谓法官制度，学者们目前还没有达成共识，对法官制度的外延也没有一个清晰的界定。有学者认为，法官制度是国家对法官的资格条件、任免晋升和法律保障等方面进行全面规定和科学管理的制度。也有学者认为，所谓法官制度是指国家为了保障法官依法行使审判权而设定的有关法官选任、培训、奖惩、职业道德、工资待遇以及罢免等一系列管理规则的总称。由此看来，法官制度是一个内涵很丰富的范畴，具体包括法官遴选、法官考核、法官保障、法官职业道德和法官惩戒等内容。鉴于本文篇幅所限，笔者在这里只就法官的遴选、保障和惩戒这三个最重要的方面对中美法官制度做一比较，并阐述其借鉴意义。

一、美国的法官制度

（一）美国法官遴选制度。与美国法官群体的高素质和丰富的职业经验及其崇高的威望相对应，美国法官遴选制度侧重于不断强化法官的专业性和精英性特征，规定了较为严格的法官遴选资格和遴选程序。

首先，在法官遴选资格上，虽然美国的联邦法律和各州的法律并没有具体明确的规定，但原则上，担任联邦法院的法官必须是：（1）美国公民；（2）在美国大学法学院毕业并获得JD学位（在美国，任何大学本科毕业生都可以报考法学院，学习三年，修满学分，即授予JD学位，就是所谓的“法律职业博士”）；（3）经过严格的律师资格考试合格，取得律师资格，并从事律师工作若干年。担任州法院的法官，特别是州最高法院、上诉法院和具有普通管辖权法院的法官，一般也应当具备上述条件。

其次，在法官的遴选程序上，美国的联邦法院法官与州法院法官是有区别的。联邦法院的法官遴选程序比较简单，主要通过行政命令产生。美国宪法规定，联邦法院系统内的法官，包括联邦最高法院法官、上诉法院法官以及联邦地区法院法官都是由总统提名，经参议院半数以上表决通过后，再由总统任命。州法院法官的遴选程序比较复杂，而且不同的州之间存在较大的差异：有的州法官由州长直接任命产生；有的州法官由州长提名，然后由州议会批准通过；还有的州法官是通过选民直接选举产生。但上述这些遴选方式难免会出现诸如行政干预司法的现象和导致许多优秀的法律专门人才落选的弊端。当前美国大多数州都采用了一种经过修改的新的遴选方案，即“密苏里方案”，因其首次在密苏里州实行而得名。这个方案规定，当法官出现空额时由特别提名委员会（由律师界推选三名律师，州长任命的三位公民和首席法官组成）提名三位候选人，州长从中择定一人为法官，2 其任期不得少于一年，在下届普选中由选民决定该法官是否留任。如果得到大多数选民的认可，该法官即可以连续任满一届；如果未获大多数选民的认可，则按同一程序选择另一人为法官。当他或她的任期届满时，无需对法官重新提名和任命，只要该法官提出书面申请，表示希望列入候选人名单，即由选民决定他或她是否留任，这些法官可以根据他们的工作成绩来接受选举的考验，而无需与其他候选人竞争。因此，自从密苏里州1940年开始实施“密苏里方案”以来，逐步削弱政党和政治的影响的趋势越来越明显，愈来愈多的州开始采纳这一方案。

（二）美国法官保障制度。

为了保障法官独立和司法公正，美国规定了一系列较为健全的法官保障制度。一般来讲，法官的保障制度包括法官的职务保障、法官的物质保障、法官的特权保障和法官的退休保障四个方面。

第一，关于法官的职务保障，美国实行的是任职终身制。美国联邦宪法第三条第一款规定：“最高法院与下级法院法官在忠于职守期间终身任职，于规定期间享受报酬，其报酬于任职期间不得减少。”美国法官任职终身制主要针对联邦法院法官而设立，所有的联邦法院法官一经任命，终身任职，除了死亡、辞职或退休以外的免职，就只能通过有罪判决的弹劾程序才能罢免。美国各州的法官任职期限不一定是终身制，但一般任期都较长，从4年到15年不等，而且只要“品行良好”便可续职，实际上也就是终身制。

第二，关于法官的物质保障，美国实行的是高薪制和薪金不得减少制。美国联邦最高法院首席大法官的年薪与副总统相同，其他八位大法官的年薪与国会议员、政府内阁成员工资大体相同，2005年联邦上诉法院法官的年薪是171800美元，联邦地区法院法官的年薪是162100美元。而联邦政府普通公务员2006年的平均年薪是6.1万美元。美国的法官薪金不得减少制有三个方面的含义：一是法官任职期间薪金不得减少；二是不能因为国家经济状况而减少薪金；三是保证法官的退休金。

第三，关于法官的特权保障，在美国，法官在执行审判职能的过程中实施的行为和发表的言论享有不受指控和法律追究的权利，同时法官对于其在执行审判职能方面的有关事务，享有免负出庭作证义务的特权，当然法官的司法豁免权是相对的，它应保持合理的限度。如果法官在审判过程中有行为不检或其他触犯法律的行为，他们仍应承担相应的民事、行政或刑事责任。美国关于法官特权的保障，除了司法豁免权规则外，还有两项规则：一是禁止对正在进行的审判加以评议的规则；二是禁止将正在被审理的案件或争端列入国会议程的规则。前一规则主要在于防止新闻媒介滥用新闻自由，对法官的审判活动任意评论或妄下结论，避免法官因受公众的影响和左右而无法保持其实质独立。后一规则在于防止法官的审判活动被立法机关随意干预。

第四，关于法官的退休保障，由于美国联邦法官实行终身制，因此法律没有明确规定法官的崔锡猛中美法官制度比较研究38退休年龄，但规定在自愿的前提下，法官年满65岁，任法官15年，或者年满70岁，任法官10年，可以带全薪退休。法官退休以后，处于“资深法官”的地位，如果他本人愿意，经批准，可以在除联邦最高法院以外的其他联邦法院继续担任法官职务，享有法官的一切权利和福利待遇。

（三）美国法官惩戒制度。

为规范法官的行为，美国制定了单行的《法官行为规范》，对法官的庭外活动和庭上行为责任进行了详细规定。为了从组织上保证对法官的纪律的执行，联邦和各州都设有调查委员会或类似专门负责调查处理法官行为不端和违法违纪的组织。对联邦法院法官的制裁由国会的一个委员会受理，委员会可以对被指控的法官给予警告或者停止其工作，但不能剥夺其法官资格，联邦法院法官只能根据弹劾程序，经议会通过，才能剥夺其法官资格。而且在美国弹劾案是很少的，只有在涉及严重的刑事犯罪时才使用弹劾程序，被指控的法官对委员会作出的决定不服的，可以上诉到联邦司法会议。“在各州，委员会一般由5到13人组成，成员有法官、律师和一般公民。委员会可以从各个方面听取对法官的指控，有权在调查核实后，给予各种制裁，制裁的方法包括：警告、公开警告、短期停止工作、撤销法官资格。被裁判的法官如不服，可以向州最高法院上诉或者由特殊法院受理这类案件。”各州也规定了可以通过弹劾程序罢免法官。

二、中国的法官制度

（一）中国法官遴选制度。

中国法官遴选制度包括遴选资格和遴选程序两部分。首先，在我国，对法官遴选资格的法律依据是《法官法》的第九条和第十一条，规定担任初任法官必须具有下列条件：（1）年满23周岁；（2）具有法律专业大学本科以上学历或非法律专业本科毕业具有法律专业知识，并具有一到三年的法律工作经历；（3）德才兼备，通过国家统一司法考试等。我国自从2001年实行国家统一司法考试以来，从法官队伍“入口”处杜绝了不符 合要求的人员进入司法领域，保证了司法队伍无论在法律专业素质上，还是在学历要求上大体有一个共同的基点。这对于提高法官的遴选资格具有重要的意义。

其次，关于法官遴选程序，我国现行法律规定有两种：一是选任制；二是任命制。根据我国现行法律规定，各级法院的院长由相应级别的人大选举产生；副院长、审判委员会委员、庭长、副庭长和审判员由本院院长提请本级人大常委会任命产生，但人民法院助理审判员的选任权限在本院院长。就我国法官产生方式的实践来看，无论是经权力机关选举产生还是任命产生，法院在法官产生的过程中起不到主要作用，起实质性作用的是人事部门和党政部门。

（二）中国法官保障制度。

目前我国还未形成真正意义上的法官保障制度，法律上的相关规定也很不完善，主要表现在以下几个方面：

第一，关于法官的职务保障，我国法官法并未对法官任期作出明确的规定，对免职的理由也未作出明示，开除公职的理由也较为宽泛。实践中罢免法官的现象多由地方一把手启动，带有强烈的行政色彩，实际上强化了司法对行政的依附。特别是在事关本地方的局部利益问题上，往往以党委“指示”、“决定”来干预法院行使职权，有的地方甚至规定，凡法院受理外地当事人告本地企业的案件，要经本地党政领导人批准，或责令其按党委意图判决。如果敢有依法违抗者，就说：“你有你的独立审判权，我有我的人事调动权！”对本该由人大任免的法官，由党委擅自加以调职或免职。而一些法院的法官慑于外来权威的压力，不是认真地“只服从法律”，而是违心、违法地执行地方保护主义的“指示”，以致对6 本地企业的违法行为作枉法裁判。

第二，关于法官的物质保障，我国没有实行高薪制，法官的物质待遇与普通行政部门的人员适用同一标准，而且法官实际享受的待遇甚至普遍低于行政部门的工作人员。

第三，关于法官的特权保障和退休保障，我国法律均没有做出明确的规定。目前我国关于法官退休年龄实际的做法是仿照国家机关公务员的退休年龄，即男年满60周岁，女年满55周岁。法官退休后享受国家规定的养老保险金和其他待遇。

（三）中国法官惩戒制度。

我国对法官惩戒制度的规定，被分别规定在《刑法》、《法官法》和最高人民法院制定实施的《人民法院审判纪律处分办法》（试行）、《人民法院审判人员违法裁判责任法》（试行）、《法官职业道德基本准则》中。对法官违反法律规定的行为；应当给予处分，构成犯罪的，依法追究刑事责任。对法官的处分分为：警告、记过、记大过、降级、撤职、开除。受撤职处分的，同时降低工资和等级。目前我国法律规定，对法官的惩戒的职能部门是各级人民法院的监察部门，由其负责对违法审判线索的收集、调查和对责任人依照法律规定进行惩戒。

三、中美法官制度之比较

通过对上述中美法官制度中的遴选、保障和惩戒三个方面内容的介绍，我们不难看出中美两国的法官制度存在较大的差距。下面我们对中美法官制度作进一步的比较分析，找出两国法官制度的异同并揭示其差距。

（一）关于法官遴选制度。

在法官遴选制度方面，中美两国虽然有不少相同之处，但在 法官遴选资格和遴选程序上依然存在着较大差异。

首先，在法官遴选资格上，中美两国都要求初任法官必须具有丰富的法律专业知识，但两国在初任法官的法律实践经验的要求上却存在明显的差异。美国在法官遴选资格上强调必须具有丰富的法律实践经验才能担任法官职务，“如美国律师协会通常会坚持法官候选人必须具有12年到15年以上扎实的法律实践经验。”所以美国的大多数法官都从优秀的律师中选拔。在美国，从一个法学院的学生到律师再成为一个法官是一个漫长而又充满艰辛的过程。而我国只要求通过司法考试并具有一到三年的法律工作经历即可。与美国的法官遴选资格相比，我国对法官的实践经验要求不高，相应的初任法官的年龄偏低。

其次，在法官遴选程序上，美国无论采用选举制还是任命制都要经过一套较为复杂、严格有时近于苛刻的程序，并且对于候选人的司法业务能力和职业道德颇为重视。我国则对法官的遴选程序重视不够。在实际运作中，法官的选任遴选程序大致是：由党组织的组织部门或法院党组织提出法官候选人名单，经同级党组织审查同意后，由拥有法定提名权的机构或人员，正式提交给同级权力机关，再由它按照法定程序选举和任命，权力机关在选举和任命法官时，往往仅凭候选法官的个人简历来投票表决，而对法官候选人的业务素质和道德修养等方面根本没有或基本没有详细了解的渠道和途径，起不到真正的审查作用。“例如，原山西省绛县法院副院长姚晓红就是一个文盲、法盲加流氓。”法盲执法不可能不无法无天，不可能不导致司法腐败。这种状况如果不及时纠正，将会极大的破坏我国法官制度的科学化、法制化。

（二）关于法官保障制度。与美国相比，我国的法官保障制度存在明显的缺陷和不足，这主要表现在: 首先，在法官的职务保障方面，美国实行的是任职终身制，这一制度可以彻底消除法官对总统的后顾之忧，保障法官独立审判案件。虽然他们的法官职位可能是基于总统的提名，但是他们上任之后，总统在理论上就丧失了对他们的控制权，他们就可以依靠自己的法律素养在法院系统发挥自己的才能。而在我国，司法独立指的是法院独立而不是法官独立，法官作为法律的实施者和最终裁判者，由于他的人事任免权完全由地方党政领导掌握，随时都可能有被调职或免职的风险，所以不可能实现真正的法官独立审判案件。

其次，在法官的物质保障方面，美国实行的是高薪制。实行高薪制的必要性在于：一是法官收入构成的单一性；二是法官职业的辛苦以及风险性；三是法官在社会生活中的重大作用以及职业上的年长、经验等。此外，高薪制也有利于强化法官对自己职业的自珍、自爱，从经济上强化法官的社会地位和经济地位，赋予法官应有的社会尊严。在我国，法官的物质保障与普通公务员适用同一标准，实际上甚至远远低于普通公务员的工资待遇，这不仅不利于法院吸引优秀人才，也不利于在职法官队伍的稳定和廉政建设。在2009年的最高人民法院的工作报告中，王胜俊院长就指出“一些法院特别是中西部地区的基层法院办案经费短缺，人才流失、法官断层等现象依然存在。”可见我国法官工资待遇较低的现状已经成为制约我国法官制度进一步发展的瓶颈，如何切实提高我国法官的物质保障已经成为当前法官制度建设的重要任务。最后，在法官的特权保障与退休保障方面，与美国相比，我国在这方面法律缺少明确的规定。近几年来由于媒体监督的迅速发展，媒体对正在审理的案件进行报道、评论的情况大量存在，而且经常使用一些带有诱导和倾向性的话语，这在一定程度上影响了法官的独立审判。此外，由于司法腐败的严重存在，社会要求人大对司法进行监督的呼声很高，但具体进行监督的法律规定又不健全，因此，人大对个案进行监督时，有时会对正在审理的案件加以过问，甚至提出具体办案意见。这种做法违背了直接言辞原则，且严重损害了司法独立。对于法官的退休保障，美国规定法官达到一定年龄并具备一定工作年限的，可以带全薪退休，而且退休年龄比普通公务员高，并尽量推迟法官的退休年龄。但与美国相比，我国的法官退休年龄与普通公务员适用同一标准，所以我国法官的退休年龄比美国法官的退休年龄要年轻得多，这就难免会造成法官资源的严重浪费。

（三）关于法官惩戒制度。

与美国相比，我国的法官惩戒制度在法律依据方面和具体的实施过程中都存在明显的不足。首先，在法官惩戒制度的法律依据方面，美国有一部系统的专门约束法官行为的《法官行为规范》。我国约束法官行为的法律依据被分别规定在众多相关的法律规范中，虽然这些法律规范比较全面地规定了关于法官惩戒的事由以及应当惩戒的方法，但是这些规定是凌乱而不系统的。我国关于法官惩戒制度的规定如此凌乱而不系统的一个致命缺陷就是不能对法官起到警示作用。

其次，在法官的惩戒机构的设置方面，美国的做法是设立独立于法院之外的调查委员会或类似的专门负责调查处理法官行10 为不端和违法违纪的组织。这些惩戒机构完全可以从各个方面听取对法官的指控，有权在调查核实后，给予各种制裁措施。与美国相比，我国没有建立独立的法官惩戒机构。目前我国法律规定对法官的惩戒的职能部门是各级人民法院的监察部门，由其负责对违法审判线索的收集、调查和对责任人依照有关规定进行惩戒。但是由于监察部门是设置在各级人民法院内部的职能部门，由它们负责对发生在本院的违法审判的法官进行调查处理，极容易对本法院的某些法官的违法犯罪行为睁一只眼闭一只眼，使这些违法法官得不到应有的惩戒。

通过以上比较，我们发现虽然中美两国的法官制度在法官的遴选、保障和惩戒方面有不少共同点，但也存在着很大差异，这主要表现在：我国的法官制度在法官遴选方面，表现为对初任法官的法律实践经验和法官的遴选程序重视不够；在法官保障方面，表现为相关立法不健全，法官保障力度明显不足；在法官惩戒方面，表现为缺乏系统明确的法律依据，实施过程中的配套机制不健全。这些缺陷与不足的存在表明我国的法官制度亟需改革与完善。

四、美国法官制度的借鉴

（一）从优秀的律师群体中遴选法官，并设立专门的法官遴选委员会。

从优秀律师群体中遴选法官在美国已经是被实践证明了的行之有效的法官遴选制度。律师不仅具有与法官相同的接受法学教育的背景，而且精通法律并积累了丰富的法律实践经验。“在美国，一个人做律师成功的标志是什么？其中之一就是被选任为法官”。近年来，在我国不仅有很多学者呼吁拓宽法官遴选渠道，建 议从优秀律师群体中遴选法官，而且原最高人民法院院长肖扬在2008年最高人民法院的工作报告中也指出“建立条件严格和程序规范的法官选拔制度，拓宽法官选任渠道，逐步探索上级法院从下级法院选拔法官，重视从律师、专家、学者中选拔法官”。就在2009年的全国“两会”期间，安徽省司法厅副厅长王翠凤代表向大会提交了“从优秀律师中遴选法官检察官”的提案。可见从优秀律师群体中遴选法官越来越受到人们的重视，而且实践中也已经开始探索，从2000年最高人民法院首次面向社会公开招考法官算起到2007年2月28日，已有22名律师、学者当上最高人民法院法官。以我国目前的条件，要实现这一步，也有充分的可能性，大批的法学专业毕业生进入律师行业，可以为法官的遴选提供充足的人力资源，并为从事法官工作奠定坚实的经验基础，避免了直接从司法考试合格者中遴选的法官存在实践经验不足的弊端。因此，从优秀的律师中遴选法官对于提高我国法官的素质，加快法官职业化建设具有重要意义。

同时，为了保证权力机关真正了解法官候选人的专业素质和道德修养，保证其行使法官任命权不流于形式，我们可以借鉴美国在法官遴选中由特别遴选委员会提出法官候选人的做法，在各级人大常委会设立专门的法官遴选委员会。委员会的成员由法学教授、律师、公众代表和资深法官（法院院长或庭长）组成，由他们分别从法官候选人的法学理论水平、法律业务素质、道德修养和综合素质等各个方面，根据严格的挑选程序和标准，进行公开遴选，并将结果予以公示，然后将最终选定的候选人名单交由权力机关批准，从而克服现行法官遴选程序流于形式的弊端，选出真正符合法官条件的人员。

（二）切实提高法官保障力度，保证法官依法独立审判。

从依法治国，保障司法独立和实现司法公正的角度而言，我国有必要借鉴美国的法官终身制。但鉴于我国目前法官的素质普遍不高，有些法官不能胜任现职工作的现实，如果断然实行法官终身制，必然弊大于利，所以目前在我国实行法官终身制的时机还不成熟，但在对法官进行优胜劣汰的选择和严把法官准入关后，逐步实现法官终身制是完全有可能的。关于法官的物质保障，以我国目前的经济条件还不足以承担高薪制的运作，但是提高法官的经济地位，以彰显其职业尊严的做法却是值得充分肯定的。具体改革思路是：一方面可以通过法官的职业化改造，大幅度削减法官的数量，实现法官的精英化；另一方面对于非法官的司法工作人员，则应降低其工资水平，扩大与专业法官的收入差距，最终建立一套不同于一般公务员、符合法官职业特征的工资制度。另外，为了保证法官独立审判，完全摆脱地方政府的干预，避免地方保护主义的出现，有必要从源头上将法官的工资来源从地方财政收归中央财政统一划拨。有关法官的特权保障，我国法律没有具体的规定，建议法律明确规定，法官在依法审判过程中实施的行为和发表的言论享有不受指控或法律追究的权利，对于与执行审判职能有关的事务，免负出庭作证的义务。同时，我国还应制定相关的规定明确禁止对正在审理的案件进行评论，人大对案件的监督应当是事后监督。关于法官的退休保障，我国法官的退休年龄在目前我国法官素质普遍偏低的情况下是合适的。但是，随着我国法官队伍的整体素质不断提高，如果我国法官的退休年龄仍然与国家公务员的退休年龄一样，无疑是对我国法官资源的极大浪费，所以在我国法官素质普遍提高以后，有必要借 鉴美国的做法，适当提高法官的退休年龄。

（三）制定一部专门的《法官惩戒法》，并设立独立法官惩戒委员会。

针对我国目前法官惩戒制度凌乱而不系统的规定难以对法官起到警示作用的弊端，我国有必要对这些规定予以系统整理，制定一部专门的《法官惩戒法》，将惩戒主体、惩戒事由、惩戒措施、惩戒程序等问题予以系统化、明确化。这样法官就可以比较方便地对照自己的言行是否符合《法官惩戒法》的规定，是否应当受到惩戒并应受到何种惩戒以及受到惩戒如何行使申诉抗辩的权利等有了清楚的认识，从而能够自觉地规范自己的言行。另外，我国有必要借鉴美国的做法，设立独立的专门“法官惩戒委员会”。笔者认为，可以在各级人大常委会设立专门的“法官惩戒委员会”，负责对法官违反职务方面的不当言行予以处理，对于构成犯罪的移交司法机关处理，对于没有构成犯罪的，由其负责处理。这样做的原因，一方面是因为我国各级人大常委会是我国的权力机构，人民法院的工作对其负责，作为设置在人大常委会的“法官惩戒委员会”就有权力对法官的违法违纪行为进行处理，这既是人民赋予他们的权力和职责，同时也是它们行使法定监督权的一种方式；另一方面原因是在各级人大常委会设立“法官惩戒委员会”，可以有效避免惩戒委员会的人员与法官可能会存在工作上或职务上等各种各样的利害关系而不能够严格按照法官惩戒的相关法律规定进行惩戒的情况。【参考文献】：

中美篮球文化比较研究 篇3

关键词：篮球运动；篮球文化；职业篮球

[中图分类号]：G84 [文献标识码]：A

[文章编号]：1002-2139（2016）-15--01

一、当前中国的篮球运动的状况

现如今，篮球运动在中国受到越来越多的群众的喜爱，不管男生还是女生都愿意在业余时间到篮球场上活动活动筋骨，良好的群众基础，可谓是世界之最。在这些群众当中，大学生所占比例是最大的，自CAB诞生至今，不仅使中国的篮球一步步走向成熟，还是得更多人关注篮球，为中国篮球的商业化找到了“新大陆”。与此同时中国大学生CUBA的举办为大学校园中热爱篮球的青年提供了一个展现自我和提升篮球技巧的平台，这些活动的展开为中国篮球的后备力量奠定了坚实的基础。选拔体制的不断完善，后备人才的科学、规范化培养，都将不断促进中国篮球运动的发展。更值得一提的是，中国篮球运动员陆续登陆NBA的赛场，可以说这一股“篮球火”正在中国的大地上熊熊燃烧。

二、两国不同的文化背景沉淀出不同的篮球文化

中国的传统文化是由中国的历史所决定的，从百家争鸣中凸显出的“儒、道、释”皆是以“和”为贵，在这样的历史基础下，我国篮球文化则以保健性、记忆性和表演性为其基本的模式，以宽厚待人、和平为首、注重礼仪为价值取向。而美国的历史虽不足300余年，但是也在各种文化、启蒙运动的洗礼下，形成了以功利性、竞技性和娱乐性的基本模式，以“三更”（高、快、强）为价值取向。由此可以看出，在不同历史底蕴的不同国家，篮球文化也会有很大的差异，并且这些差异可能是相互对立。

中国的篮球运动提倡“一个好汉三个帮”的策略，以团队竞技为主，所以会出现在追求整体实力的同时，不能够给那些具有特殊才能的运动员以特殊的培养方式，所以这就在一定程度上限制了运动员的创新能力，阻碍着中国篮球运动的发展。不可否认美国篮球运动在这点上是远胜于中国的，美国的运动员们不单单从前人的比赛中获取经验，并且以此为基础大胆地去进行创造，不断为篮球运动注入新鲜的血液。攻守技术的改善和更新，篮球技术和战术的不限于僵化，运动员的创造欲和表现能力都在他们追求随机应变的风格和个人表演色彩的同时激发出来等等，这些特点都使美国篮球水平始终处于世界篮球发展的领先地位。

三、两国篮球文化交融，引领中国篮球进一步发展

1、虽然美国建国至今的时间不算很长，但是其篮球运动已经发展了100余年，不管是在对运动员的培养方式还是选拔运动员的体制都可以说发展得相当完备。许多学生从小就开始接受篮球训练，并且可以在夏令营中和自己喜欢的篮球明星相互“切磋”，这不仅增加了孩子们对篮球运动的兴趣，也为他们以后在篮球运动的道路上奠定一定的基础。从小学到高中，学生们就已经在有着完备竞赛体制的校篮球队中学到相当的篮球技能，他们当中优秀的学员还将进入NCAA中继续学习。除此之外，文化课的成绩在美国篮球人才的选拔中也是一个必不可少的方面。借鉴美国篮球文化优秀的地方，在不影响学生学习的前提下，安排一定数量的竞赛，关注到每一个年轻篮球运动员全面发展。人才的进步也一定离不开环境的改善，教练精良的配备，运动设施的更新，都是为今后篮球运动的发展做好准备。

2、媒体的宣传对于中国篮球运动发展是必不可少的

众所周知，如今的消息之所以传播的如此之快，都是因为社会媒体的功劳，包括电视新闻媒体、网络新闻媒体等等，既然如此，合理利用媒体资源将会加快中国篮球的进一步发展。例如，NBA 总决赛便是在全世界人们在同一时刻观看下进行的，大家一起享受着篮球明星打球是动作的帅气和进球的激动。中国的篮球不仅仅要学习美国篮球对人才培养方法，还需要借鉴他们对篮球运动的宣传方法，做到能够在“取其精华，去其糟粕”的基础上与各个国家在篮球文化上互通有无。

3、完善中国篮球运动员的转会制度

美国NBA经过数十年的发展，其比赛依旧是长盛不衰，这不仅仅是因为篮球运动员的个人魅力，更是因为NBA中公平平等的转会制度。这种制度不仅让篮球运动员的身价不断攀升，也可以使俱乐部的老板获得丰厚的回报，而我国的转会制度就不太尽人意了。我们应该规范法规、严格管理、进行公正公平的转会，这样中国篮球的水平才能不断提高。美国NBA文化在世界的风靡，近十几年中国也在NBA这个舞台上闪亮登场，中国的篮球事业现如今已显示出蒸蒸日上的势头，但是仍然有许多方面是需要我们向其他国家去借鉴的。

参考文献：

[1]刘艳，CUBA文化探析，搏击武术科学，2005.12.

[2]闫玉，高校校园文化建设初探，福建信息技术教育，2006.7.

中美内部控制审计比较研究 篇4

继我国企业会计准则、审计准则体系建成并有效实施之后, 2010年4月26日, 财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制配套指引》, 该配套指引包括18项《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》。企业内部控制配套指引的实施是一项重大系统工程, 标志着“以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体, 结构合理、层次分明、衔接有序、方法科学、体系完备”的企业内部控制规范体系建设目标基本建成, 必将有利于进一步夯实宏观经济形势回升向好的微观基础, 有利于推动我国企业经济发展方式转变, 有利于促进企业全方位参与国际经济竞争, 有利于维护经济金融稳定和社会公众合法权益。

内部控制作为企业的重要管理活动, 受到各国政府监管机构、企业界、审计职业界的高度重视, 资本市场上的投资者要求企业披露其与内部控制相关的信息, 并要求经过注册会计师审计以增强信息的可靠性, 所以各国纷纷出台有关内部控制审计的法规制度, 美国是在内控审计领域走在世界前沿的国家, 中国是内控审计领域发展较快的国家, 所以比较中美两国内控审计制度, 有助于借鉴国际先进经验, 实现审计准则国际趋同。

一、内部控制审计定义比较

我国内部控制审计, 是指会计师事务所接受委托, 对特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计[1]。根据内部控制审计指引有关规定, 该定义包括三层含义:首先, 内部控制审计基于特定基准日, 如年末12月31日, 而不是对财务报表涵盖的整个期间 (如一年) , 但这并不意味着注册会计师只关注企业基准日当天的内部控制, 而是要考察企业一个时期内 (足够长的一段时间) 内部控制的设计和运行情况, 这里的基准日不是一个时点概念, 而是体现内部控制这个过程向前的延续性, 是一个区间概念。其次, 定义中的内部控制的设计和运行是与财务报告相关的内部控制, 审计指引第四条第二款规定, 注册会计师应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见, 但也要关注非财务报告内部控制的重大缺陷, 将注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷, 在内部控制审计报告中增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”予以披露。第三, 审计对象是内部控制设计与运行的有效性, 即设计有效且运行有效。

2002年6月, 美国证券监管委员会 (SEC) 根据《萨班斯奥克斯利法案》404条款的规定, 要求上市公司的年度财务报告应包括一份对公司财务报告内部控制的评估以及一份由审计人员对此评估出具的审核报告。为贯彻404条款执行, 美国PCAOB于2004年3月9日发布了第2号审计准则 (简称AS NO2) , 明确指出了公众公司的审计人员需要在财务报表审计的同时进行财务报告内部控制审计 (简称IC-FR审计) 。2007年5月24日, 美国公众公司会计监督委员会 (PCAOB) 一致投票通过了第5号审计准则 (简称:PCAOB AS NO.5) , 以替代早前发布的、有争议的第2号审计准则, 但并未对内控审计定义进行修改。比较分析如表1所示:

对比中美有关内控审计的定义, 发现美国对内控保证程度从审核到审计在两年之间提高一个档次;评价内容由对评估报告转变为内部控制有效性;美国要求审计人员同时进行财务报告内部控制审计 (整合审计) 。与美国比较, 我国内部控制审计指引第五条规定, 注册会计师可以单独进行内部控制审计, 也可以将内部控制审计与财务报表审计整合进行, 这是我国特色之所在, 原因在于内部控制审计与财务报表审计是两种不同的审计业务, 一是两种审计的目标不同, 不是必须进行整合审计;二是内部控制审计与财务报表审计在实务中两者很难分开可以整合起来进行, 所以我国采用较为灵活的审计方式。

二、内部控制审计目标比较

根据我国内控审计指引中的定义, 内控审计的目标是就特定基准日内控的有效性获取合理保证, 这是内控审计的目标;在整合审计中, 注册会计师要同时实现两个目的: (1) 获取充分、适当的证据, 支持在内部控制审计中对内部控制有效性发表的意见; (2) 获取充分、适当的证据, 支持在财务报表审计中对控制风险的评估结果。

美国PCAOBAS NO.2指出, IC-FR审计目标是审计人员对管理当局IC-FR有效性评估报告发表意见, 指出审计人员要合理保证被审计单位的IC-FR, 在所有重大方面符合COSO报告或类似标准。由于PCAOB审计准则要求实行“整合审计 (An Integrated Audit) ”, 通过整合审计的过程同时实现两种审计目标, 审计人员可通过财务报表审计的发现来检查内部控制是否有效, 也可通过IC-FR审计得到的发现和结论, 帮助审计人员更好地计划和实施审计程序, 以确定财务报表是否公允地表达。这样, 整合审计能改进两种审计的质量和公正性, 有效节约成本。PCAOB AS NO.5的修订中进一步明确内控审计目标, 在对财务报告内控和财务报表的综合审计中, 审计师应该设计他/她的控制测试, 以同时完成两项审计的目标: (1) 获取足够的证据, 以支持审计师对截止年末财务报告内控的意见。 (2) 获取足够的证据, 以支持审计师为审计财务报表开展的控制风险评估[2]。美国强制必须实行整合审计, 也必须同时实现两个目标, 而中国可以在整合审计时同时实现两个目标;在分开审计时各自的目标也非常明确。

三、审计思路

中国和美国都强调使用自上而下的方法, PCAOBASNO.2及相应的应用指南反复强调的IC-FR审计方法 (A Top-Down Approach) , 在PCAOBASNO.5中强调指出:这种方法指导审计师重点关注具有造成财务报表和相关披露的实质性错报的合理可能的账目、披露和论断, 审计师应测试那些能够充分解决每一相关论断错报风险的控制。由此, 从上至下的方法能够指导审计师仅对那些为取得关于实质性漏洞是否存在的合理保证所需的控制进行控制。

自上而下的审计思路在财务报告内控审计和非财务报告内部控制审计中起点不同。在财务报告内部控制审计中, 自上而下的方法始于财务报表层次, 以注册会计师对财务报告内部控制整体风险的了解开始, 然后, 注册会计师将关注重点放在企业层面的控制上, 并将工作逐渐下移至重大账户、列报及相关的认定。在非财务报告内控审计中, 自上而下的方法始于企业层面控制, 并将审计测试工作逐步下移到业务层面控制。需要强调的是, 自上而下的方法描述了注册会计师在识别风险以及拟测试的控制时的连续思维过程, 但并不一定是注册会计师执行审计程序的顺序。

四、评价控制缺陷比较

我国内部控制指引第二十条对内部控制缺陷进行了分类, 按成因分为设计缺陷和运行缺陷;按影响程度分为重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷。美国PCAOBASNO.2根据控制缺陷的严重程度将其分为控制缺陷、重大控制缺陷 (Significant Deficiency) 和重要控制弱点 (Material Weakness) 三类[3], 在内部控制没有重要控制弱点时发表可无保留意见审计报告。对比情况见表2。

需要说明的是, 缺陷评估是内部控制审计最困难的方面之一。鉴于各个不同公司、不同缺陷具有自身的特征, 评估缺陷的任何方法都需要依赖高度的职业判断。

五、启示

(一) 借鉴国际先进经验, 取其精华, 结合实际, 实现审计准则国际趋同势在必行

审计准则国际趋同, 这不仅是国际会计师联合会对会员组织的要求, 也是其他国际组织的要求。随着经济全球化, 许多国家的各种组织积极努力, 推动向全球公认的会计准则和审计准则趋同, 包括巴塞尔银行监管委员会、欧盟委员会、金融稳定论坛、国际保险监管机构协会、证券委员会国际组织和世界银行在内的国际组织, 都强调全球资本市场需要高质量的、统一的审计准则, 提出了各国审计准则应与国际准则趋同的要求。中国这些年积极努力, 不断借鉴国际先进经验, 实现国际趋同, 制定相关的审计准则将有助于公司内部审计人员关注财务报告内部控制, 提高风险意识, 防止或及时发现导致财务报表错报的重大控制缺陷, 保证财务报告的编报质量, 为中国公司走向世界提供基石, 同时良好的法制环境也能吸引更过多的资本流向中国, 促进中国经济迅速发展。

(二) 审计准则从积极实现国际趋同向走在世界前列转变, 缩小与发达国家的时间差, 为我国注册会计师行业做大做强做出去提供基础

围绕审计准则的国际趋同, 我国进行了艰苦而卓有成效的探索, 取得了很大成果, 实现准则国际趋同已成为中国职业界的广泛共识。如今应尽快缩小趋同的时间差, 以国际化标准为依托, 深化审计准则国际趋同战略, 增进执业资质国际认同, 为我国注会行业做大做强做出去保驾护航。做大做强做出去, 必须加强行业执业标准的建设, 以国际化标准为依托, 实现中国审计准则的国际趋同。

执业标准是我国注册会计师行业专业素质的标志, 是这个行业向社会公众作出的专业承诺, 也是注册会计师行业的市场品牌, 只有我们的品牌好, 素质高, 能力强, 我们才能得到国际认同, 才能走出去, 走得远, 走得宽。

(三) 在拓展会计师事务所新业务的同时, 加快对大中小型会计师事务所的职业人员的培训, 适应行业发展的需要

加快注册会计师行业的发展, 是建立和完善社会主义市场经济体制的必然要求。注册会计师行业服务领域已从传统的会计审计向内部控制、管理咨询、投资决策等领域延伸, 规模较大的会计师事务所汇聚了审计、会计、金融、税务、财务管理、风险控制、战略规划等方面的专家, 优化企业治理结构、维护市场经济秩序和社会公众利益等方面发挥着重要作用, 注册会计师被赋予了越来越重的责任, 需要掌握的知识和技能越来越多, 所以需要加强对大中小型会计师事务所的职业人员的培训, 适应行业发展的需要, 充分发挥其保增长、调结构中的作用, 确保投资安全和投资效益, 为建立经济运行风险防范机制提供强有力的专业支持。

参考文献

(1) 企业内部控制审计指引.2010, 4, 26.

(2) PCAOB审计准则第五号上市公司会计监管委员会 (PCAOB) 2006, 12, 09.

中美存货核算的比较研究 篇5

[关键词] 定期盘存制度;存货;存货清查;比较

存货核算是各国会计核算中的一项重要内容,本文主要对中美存货核算和清查等方面进行了比较研究,期望能在学习并借鉴西方会计核算的特点和优势、加强与国际会计接轨方面起到抛砖引玉的作用。

一 定期盘存制度下存货赊购赊销业务的比较

美国对商品价值较低、发货频繁的商业企业存货购销业务的核算采用定期盘存制度,而我国对于小规模商业企业存货核算也采用定期盘存制度。鉴于两者有共同的比较基础,又考虑到全面比较的目的,论文主要对两国定期盘存制度下存货(商品)赊购赊销业务进行比较。

【案例】:设某商业企业月初存货余额为6800元(美国金额单位为美元,我国金额单位为人民币,下同),本月发生存货购销业务如下:

(1)赊购商品甲100台,每台发票价为150元(含税价),付款条件:2/10,n/30;交货条件:起运站交货,货到付运费。

(2)支付上述购货运费140元。

(3)上项购货经验收发现20台不合规格要求,退回卖主,应扣货款3000元。其余80台也存在一定的质量问题,经与卖主协商对方同意折让货款600元。

(4)在折扣期限内偿付上项购货款项。

(5)出售商品甲70台,每台售价180元(含税价),货款尚未收到。

(6)月末经实地盘点计价,期末存货为8100元。

美国零售商店的销售税率为6%,我国小规模商业企业增值税征收率为4%。为便于比较,对于赊购业务中的现金折扣均采用会计实务中常用的总价法为例说明。

(一)我国小规模商业企业对上述业务的账务处理(采用进价金额核算法)

1、购货业务的会计处理(总价法)

(1)借:库存商品 15000贷:应付账款 15000

(2)借:营业费用 140贷:现金 140

(3)借:应付账款 3600贷:库存商品 3600

(4)借:应付账款 11400贷:财务费用 228现金 11172

2、存货销售及销货成本的会计处理

借:应收账款 12600

贷:主营业务收入 12115

应交税金-应交增值税485不能同时确定销货成本

3、期末(一般是月终),进行实物盘点,按商品实存数量和商品进价计算期末库存商品金额,并倒挤已销商品成本。

借:主营业务成本 10100 [6800+(15000-3600)-8100]

贷:库存商品 10100

(二)美国商业企业对上述存货购销业务的账务处理

1、购货业务的处理(总价法)

(1)借:购货 15000

贷:应付账款 15000

(2)借:购货运费 140

贷:现金 140

(3)借:应付账款 3600

贷:购货退回及折让3600

(4)借:应付账款11400

贷:购货折扣 228

中美高校基金会比较研究 篇6

关键词：高校基金会；资金募集；发展建议

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1674-7712 （2012） 16-0088-01

一、引言

大学基金会是指由大学依法发起成立的，通过专业化的营销手段推销大学、争取社会资源并通过专业化的管理手段实现基金资产增值保值以服务于大学事业发展的非营利性组织。大学基金会发源于英国，在美国得到发展，大学基金会已经在我国经历了近30年的发展，特别是随着改革开放以及市场化程度的不断加深，大学基金会更是迎来了良好的发展契机，目前我国高校基金会已经成了近100家。虽然高校基金会发展迅猛，但是并非一帆风顺，其面临者规模偏小、运行效率低下、机制不完善等一系列问题。如何解决大学基金会的发展问题成为决定我国高校发展以及高等教育质量的关键。本文通过对比我国与美国大学基金会的融资和管理两个方面，找出我国大学基金会发展的不足，并针对此提出相关的建议。

二、中美高校基金会资金募集对比

（一）募集制度对比

募集制度是高校基金会募集所需遵循的基本原则。因此募集制度的设立与否以及合理与否都直接关系高校基金会的发展。美国高校基金会的成功发展也在很大程度上得益于其严密的募集制度设立。我国高校虽然成立了众多名目的基金会，但是和国外成熟的基金会制度比较存在一定的差距。就募集目标的设立而言，美国高校形成了多层次募集目标相互协调补充的局面：既有学校层面的目标和计划也有学院层面的目标计划，甚至针对不同的募集群体也有不同的募集目标和计划。从时间维度来看，美国高校将募集目标和计划分为了年度、季度和月度三个维度，这种精细的设计既有利于任务的落实也有利于进度的监督。

我国高校基金会虽然名义上也设立了完善的募集制度、目标和计划，但是在实际的执行过程中，大都是上级行政目标的层层传达，这种单独的至上而下的管理模式在很大程度上会降低底层管理的积极性，也使得相关的制度得不到落实。

（二）募集形式对比

从募集形式来看，美国高校基金会的募集形式主要有两种：面谈和访谈。面谈是指面对面的交谈募集相关事项，这种募集方式对参与募集的员工素质要求比较高，需要参与人员对整个基金会的运作以及募集方案有全面和专业的见解，因此这种募集主要针对的是比较重要的对象或者募集金额较大的项目。访谈主要是通过电话的形式进行，这种募集形式所面向的对象比较广泛，专业性相对较低，且容易被打断，因此成功率较低。除电话形式外，还有高校采用邮寄的方式完成访谈，但是这种方式效率通常较低，应用并不是十分广泛。

在我国，高校基金会的募集主要是通过校庆等大型纪念活动为载体来完成的。这种方式不仅单一而且使得非校庆期间募集活动荒废，不利于高校基金会规模的壮大。而且由于我国基金会的管理人员大多是高校的行政人员，并没有专业的基金会管理经验，因此通过其他方式进行募集的成功率也较低。

（三）募集对象对比

从募集对象上来看，美国高校基金会募集对象的覆盖范围很广，既包括政府的行政划拨，更多的是通过社会融资渠道获取自身发展的资金。美国高校基金会社会融资的募集对象广泛，许多大学都成立专门的筹款机构，调动广大群众的力量。美国社会融资的调动在很大程度还得益于其公司的配捐制度，即如果员工对高校、慈善机构及非盈利组织捐赠后，企业会按照一定的比例进行捐赠，一般企业配捐的比例为1：1，有的企业甚至会达到2：1。

为了增加我国高校基金会的资金来源，2009年，国家财政部、教育部颁布了《中央级普通高校捐赠收入财政配比资金管理暂行办法》。该办法提出高校如果接受社会捐赠将获得国家奖励性的补助，在很大程度上助推了高校基金会的进一步发展。但是由于该办法成立的时间尚短，我国高校依靠政府行政划拨的机制还未改变，特别是并未将高校的社会融资能力和获取捐赠数额纳入高校领导考核之中，因此在很大程度上削弱了高校基金会争取社会融资的动力。从社会融资渠道募集对象来看，我国高校基金会的募集对象主要集中在校友。

三、我国高校基金会发展的相关建议

针对以上分析，本文就高校基金会发展提出以下建议。

（一）完善基金运行机制，营造良好制度环境

从国外的先进经验来看，政府对高校基金会的直接资助只是政府助推高校基金会发展的极小部分，政府对高校基金会发展的支持更多是宏观层面的，即设计相关的制度和法律为高校基金会的发展提供良好的环境。因此，我国政府也应该重新审视自身在高校基金会中发展的位置和作用，不断做出调整，使得自身的权责关系更加明确。

（二）加大政府支持力度，引入多样化的融资渠道

近年来，我国政府对高校的支持力度不断加大，但是从与美国的对比可以看出，我国政府对高校的经费投入比例依然较低。因此，未来政府应该加强该部分的投入。与此同时，政府资助的方式也应该有所改变，引入市场化的竞争机制是政府资助的当务之急。其次，社会融资才是推动高校基金会发展的根本动力，各大高校基金会应该着力调动社会资本支持高校基金会的积极性。

（三）加大人才培养力度，提高基金会的运行效率

首先在人才选拔方面应该要求基金会的人员具有相应的学历以及专业，此外还应该提供培训机会让相关人员有机会学习国外的经验，不断提高他们的工作能力。其次在人才激励方面，应该改变行政管理现状，引入市场化的竞争和激励机制，不断提高我国高校基金会的管理水平。

参考文献：

[1]中美英三国政府资助大学科研方式的比较[J].清华大学教育研究，2010，3.

[2]中美高校教育基金会运行机制比较及思考[J].中国地质大学学报，2011，5.

[3]美国高校捐赠及基金会的运作及启示[J].北京林业大学学报，2008，3.

中美两国内部控制理论发展比较研究 篇7

关键词：内部控制,内部管理,审计,COSO

当前,国外学者尤其是美国学者在内部控制理论研究方面不断取得新的进展,由于中国内部控制理论研究起步较晚,内部控制理论体系还十分不完善。健全的内部控制系统对于企业的发展和中国国民经济的发展具有重大意义,因此,通过将中国内部控制理论与美国内部理论做一个比较分析,发现两者的差距,以期能够为完善中国的企业内部控制理论提供一些借鉴和思路。

一、美国内部控制理论发展分析

内部控制理论研究最早起源于美国,在美国的内部控制理论发展史上,可以将其归纳为内部牵制、内部会计控制与内部管理控制、内部控制结构、内部控制整体框架与内部控制风险框架五个不同的阶段。

(一)内部牵制阶段

内部牵制理论是由蒙哥马利在1921 年提出来的,它是指借助于企业内部的力量来形成相互控制、相互稽核的局面,在这种制度下单个个体既不能完全支配账户,也不能独立地对公司加以控制。在15 世纪,随着复式记账法得到越来越广泛的运用,内部牵制理论也开始得到普及,这种制度经历了一个漫长的历程,一直到20 世纪中期组织的内部控制都基本上停留在内部牵制阶段。虽然内部牵制只是确定财务报表审计工作的范围并对企业的会计数据进行简要审查,但是它却形成了内部控制理论的雏型,对现代内部控制理论的发展具有重大意义。

(二)内部会计控制与内部管理控制阶段

1949 年,美国注册会计师协会所属的审计程序委员会首次正式提出了内部控制的定义,定义指出:内部控制包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施。这些方法和措施都用于保护企业的财产,检查会计信息的准确性,提高经营效率,推动企业坚持执行既定的管理政策。这一定义被广泛地运用,对内部控制理论的推广完善做出了重要的贡献。为了满足审计机构对内部控制审查的需要,1958 年该委员会发布了《审计程序公告第29 号》,将内部控制明确分为内部会计控制和内部管理控制。前者包括所有与保护资产安全、保证财务记录可靠性直接相关的方法和程序,后者主要包括所有与提高效率、贯彻管理政策直接相关的方法和程序。后来该委员会又指明注册会计师主要考虑与会计有关的控制,明确了注册会计师和管理者之间的责任。

(三)内部控制结构阶段

1988 年美国注册会计师协会发布了《审计准则公告第55 号》,该公告首次以内部控制结构代替了内部控制制度,并且不再对内部会计控制与内部管理控制做区分。这种新的概念认为企业的内部控制结构包括为实现特定的目标而建立的政策和程序,并且将内部控制结构分为控制环境、会计系统和控制程序三个方面,这一界定的意义在于将控制环境这一原本被认为是外部环境的因素纳入到内部控制范畴,这一举措进一步完善了内部控制理论,使得内部控制理论框架更为鲜明,更具层次,该公告得到了众多学者和会计审计人员的认可,被视为内部控制理论史上的重大成果。

(四)内部控制整体框架阶段

20 世纪末,内部控制研究又取得了新的进展,1992 年,美国反对虚假财务报告委员会下属的美国会计学会与注册会计师协会等组织参与的发起组织委员会提出了内部控制整体框架(COSO报告),该报告指出内部控制是受企业董事会、管理当局和其他职员的影响,旨在取得经营效果和效率、财务报告的可靠性、遵循适当的法规等而提供合理保证的一种过程。COSO报告认为,内部控制由5 个相互联系的要素组成,即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。1996 年美国AICPA发布了第78 号《审计准则公告》,全面接受了COSO委员会《内部控制—整体架构》报告的内容,目前该报告已被许多国家和组织所采用。COSO报告首次把内部控制从原来的平面结构发展为立体框架模式,是内部控制理论研究历史性的突破,在内部控制理论的发展过程中具有里程碑式的意义。

(五)内部控制风险框架阶段

2004 年COSO委员会结合《萨班斯—奥克斯利法案》的相关要求,颁布了《企业风险管理—整体框架》,在内部控制的内涵、目标、要素以及内部控制责任承担等方面有了全新的突破。增加了控制目标———战略目标,并扩大了报告目标的范围;突出了控制的重点—企业风险,并针对风险管理提出了“风险偏好”、“风险容忍度”等概念;在五个要素的基础上增加了三个风险管理要素,即目标设定、事项识别和风险应对,对其他要素的分析更加深入,范围也有所扩大,该框架全面推进了内部控制标准的发展。

二、中国内部控制理论发展分析

虽然内部牵制思想在中国历史上出现较早,但是中国对内部控制理论的研究起步较晚,到了20 世纪80 年代,国内学者才开始对内部控制领域进行探索和研究,并且这一阶段的研究成果也主要是对国外学者论著进行翻译。故目前与西方发达国家相比还有很大的差距。近些年来,中国政府和学者们加大了对内部控制理论研究的重视程度,并且取得了一些成果,中国内部控制理论也在逐步完善之中。具体来看,中国内部控制理论研究经历了以下过程。

(一)定义内部控制

1996 年12 月,财政部发布了《独立审计具体准则第9号—内部控制和审计风险》,该文件借鉴美国SAS.NO.78 首次对内部控制做了定义,并且规范了内部控制的内容:“内部控制是指企业为了保证业务活动的有效进行,保证资产的安全完整,防止、发现、纠正错误与舞弊而制定和实施的政策与程序,由控制环境、会计系统和控制程序构成。”该文件将控制环境、会计系统和控制程序定义为内部控制的三要素,文件的目的是帮助注册会计师调查和测试内部控制,确定控制风险,设计实质性审计测试的性质、时间与范围。文件重点突出了控制环境的意义,成为注册会计师执行审计业务的具体指引。

(二)法律层面上规范内部控制

1999 年10 月全国人大常委会修订通过了《会计法》。这次修改对1985 年制定的《会计法》进行了完善,在修改后的会计法里面添加了内部控制的相关内容,这也是中国首次在法律层面对内部控制做了要求。修改后的《会计法》第27 条明确提出:“记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确,并相互分离、相互制约;重要对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确;财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。”这次修改对中国内部控制理论发展的主要意义在于它在法律层面对内部控制提出了四项要求,为内部会计控制基本规范的制定与实施提供了法律依据。

(三)新世纪内部控制理论的发展

进入21 世纪以来,中国内部控制理论领域有了一定的发展,具有鲜明特点。2006 年2 月25 日,中国注册会计师协会发布《中国注册会计师审计准则第1211 号—了解被审计单位及其环境,评价重大错报风险》,将被审计单位将内部控制作为评价被审计单位重大错报风险的重要依据之一。第一次正式提出了内部控制的五个要素,即控制环境、风险评估、信息与沟通、控制活动和监督,明显借鉴了COSO内部控制框架思想。2008 中国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制基本规范》,这次规范是站在加强企业自身管理、保证会计信息真实、维护中国经济秩序等角度而制定的,同以往相比,这一举措克服了原有的内部控制仅隶属于审计的范畴这一缺陷,对促进中国内部控制理论体系的完善,改变企业内部控制混乱的局面和会计信息失真等现象具有积极的作用。

三、中美两国内部控制理论差异分析

根据中美两国在内部控制理论上的发展过程可以发现中美两国在内部控制要求和侧重点上的不同之处,深入比较分析可以发现,当前中美两国在内部控制理论上主要存在着如下三点区别:

(一)内部控制的目标不同

1949 年,美国注册会计师协会在对内部控制的定义中提出保护企业财产安全、检查会计信息的准确性与可靠性、提高经营效率、促进企业遵循管理政策为内部控制的目标,并且被许多国家接受和应用。1992 年,COSO报告对企业内部控制的目标做了修订,该报告指出内部控制分为三大目标,一是运营目标,代表着企业资源使用的效率和质量。二是财务报告目标,这反映着组织对外公布的财务报告信息是否真实可靠。三是遵循目标,即组织对相关法律法规的遵循情况。2008 年中国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等单位联合发布的《企业内部控制基本规范》指出,内部控制的主要目标有五点,分别是确保企业战略的实现,运营的效果和效率,财务报告的可靠性,资产的安全、完整,符合相关的法律法规。

从中美双方对内部控制的定义上可以发现,美国内部控制的目标显然比中国要宽泛,并且美国将财务报告目标、运营目标与遵循目标三大目标并列,可以发现美国的内部控制体系比较系统化。而中国对内部控制的目标的定义更加具体化,并且五大目标有所交叉,相互影响程度要大于美国的三大目标,如美国的运营目标实现与否对财务报告目标、遵循目标的影响就比较小,但是中国的资产安全完整目标在很大程度上会影响到运营的效果、效率目标,同时也会影响到企业战略目标的实现。

(二)内部控制的主体不同

美国强调全民参与思想,即每一个组织的个体均是内部控制的主体,有权利和义务参与组织的内部控制。美国学术界认为关于内部控制有四类主体,分别是董事会、经理人、管理者与职工,并且将这四类主体完整地链接起来形成一个完善的内部管理主体系统,这四类主体的内部控制目标有所不同,其中董事会内部控制的目标分为对外目标和对内目标,对外目标是实现股东利益最大化,对内目标是保证公司正常、有效率、合法地经营,经理人的内部控制目标主要是完成董事会的各项受托责任,管理者的内部控制的目标主要是完成各项管理责任目标。而职工的内部控制目标则是完成其本职工作。在美国的内部控制系统中,董事会处于内部控制的最高层,其内部控制目标代表着企业内部控制目标。

中国没有对内部控制主体做确切地定义,各相关人员权力不清晰,并且难以确定责任主体,在实际操作过程中,往往是企业经理全程负责制度的制定、执行和监督,而董事会、监事会在公司内部控制中形同虚设,职员则只能被动接受,缺乏参与内部控制的积极性和主动性。

(三)内部控制的手段不同

中国与美国在内部控制手段上最主要的差别在于美国将风险评估作为其内部控制的主要方法,而中国内部控制的手段主要强调两个方面,即查错与防弊,在相应的条件和环境下采取特定的方法,发现与改正会计系统中的错误并且预防阻止舞弊事件的发生。风险控制是指风险管理者采取各种措施和方法,消灭或减少风险事件发生的各种可能性。美国的内部控制着重强调于事前控制,中国的内部控制虽然在事前、事中和事后均有所涉及,但是中国的大多数企业在内部控制上并未重视风险管理,由于长期以来企业受到国家的保护,风险意识不强,缺乏风险控制手段和防范措施,也并没有统一有效的风险评估体系,所以中国的企业抗风险能力较为低下。

四、完善中国内部控制理论框架的建议

(一)建立统一的内部控制框架体系

当前中国在内部控制规范建设中存在着多头管理的现象,这种现象使得内部控制效率低下、效果差。为了改变这种现象,可以由财政部统一制定各个行业的内部控制大体框架,由企业根据其自身条件在财政部的框架下再制定出相应的内部控制文件,在这个过程中,各组织在做其本职工作时,可以因地制宜,制定出适应于本组织工作要求的控制文件或方法,但是这需要在一个统一的框架下进行。具体而言在内部控制的概念、程序、评价标准、目标、原则、要素等基本内容需要在大的框架下完成,然后制定出适用范围宽泛的内部控制整体框架,作为各类企业内部控制体系建设的参照标准。

(二)改善法人治理结构,优化内部控制环境

中国的法律比较强调法人治理结构,及企业法人对企业负责。这种方式会不仅不利于企业战略目标的实现,也不利于企业的健康运行,同时也不利于建设完整有效的内部控制体系。中国企业需要充分调动法人以外的部门、个人在内部控制方面的积极性,给予他们更多的内部控制空间,改变企业法人过度集权的现状。可以以完善内部结构入手,充分发挥董事会、经理、管理者和职工各个层次人员的职能,各尽其职,改善内部激励机制。由于内部审计部门在内部控制方面扮演着重要的角色,所以需要保证其独立性,确保其完成监督与评价工作。企业的高层管理人员对企业决策制定影响很大,所以需要确保企业高层管理人员选拔和培训工作,使企业管理层树立正确的经营理念和较强的风险管理意识。通过这些工作优化企业内部控制环境,保证内部控制工作的顺利实行。

(三)建立和完善企业内部控制规范体系

虽然在前面的分析中提到了以美国的企业内部控制的重心是在风险管理上,但是考虑到中国内部控制的发展现状,当前将中国的内部控制重心发在风险管理上是不够现实的。完善统一的内部控制框架是实行风险管理的基础,所以当前中国内部控制理论发展的首要任务仍然是以完善企业内部控制规范体系为主。企业内控建设应当以经营的效率与效果为主导目标,以财务报告可靠、资产安全与经营合规为三个保障目标,在此基础上,建设实务将围绕内控组织的设置与内控建设的要素展开。

五、结语

中美内部控制比较研究 篇8

一、发展状况

美国对企业内部会计控制的研究起步较早, 早在20世纪40年代开始就对其进行研究, 已经取得了长足的发展。尤其是从20世纪90年代以来, 内部会计控制更是取得了突飞猛进的发展。COSO委员会于1992年发布的《内部会计控制———整合框架》, 该报告提出了内部会计控制构成的概念, 并指出内部会计控制整体框架包含的五个相互联系的要素, 报告建议由管理当局定期评价企业内部会计控制的设计与执行情况, 并要求注册会计师对管理当局的内部会计控制报告出具审核意见。但现实中, 公司内部会计控制并未成为强制性信息披露的内容。2000年安然、世通的发案暴露了公司内部会计控制存在缺陷。于是, 美国国会于2002年通过萨班斯法案, 提出披露内部会计控制报告的强制要求。COSO委员会认为企业需要健全的框架, 以有效地识别、评估并管理风险。于是该委员会于心2004年9月发布的《企业风险管理综合框架》, 该报告虽然没有取代但进一步拓展了COSO报告, 使内部会计控制规范体系更加完善。而中国从20世纪90年代起才开始制定和实施与企业内部会计控制有关的行政法规。1999年修订的《会计法》, 第一次以法律的形式对建立健全内部会计控制提出原则要求, 2001年6月起, 财政部连续制定发布了《内部会计控制规范———基本规范》等七项内部会计控制规范。审计署、国资委、证监会、银监会、保监会以及上海、深圳证券交易所等也从不同角度对加强内部会计控制提出明确要求。可见, 中国的内部会计控制规范还停留在内部会计控制规范的层面上, 风险的识别和评估还不够强。财政部等也认为随着市场经济的发展和企业环境的变化, 单纯依赖会计控制已难以应对企业面对的市场风险, 会计控制必须向风险控制发展;同时, 各部门之间的内控要求也有待于进一步协调, 以便为进行内部会计控制自我评估和外部评价提供统一性标准。正是在这样的背景下, 由财政部牵头、六部委共同组成的企业内部会计控制标准委员会于2007年出台了《企业内部会计控制规范 (征求意见稿) 》。

二、内部会计控制规范制定机制的比较

在内部会计控制规范的制定上, 美国的主要做法是广泛吸收社会各界参与, 程序上提高透明度, 贯彻民主化决策的原则。2004年ER M框架也是由世界著名的会计师事务所普华永道组织主导实施的。美国内部会计控制规范的形成时间一般较长, COSO报告是COSO委员会在1987年成立以后, 经过近四年的反复研究后才于1992年发布的。后来又经过两年的修改, 于1994年提出了对外报告的修改篇。《企业风险管理框架》的出台也经历了两年多的时间。而中国的内部会计控制规范在形成机制上则极具“中国特色”:主要是政府经济管理职能部门财政部参与制定;理论界的专家和教授对制定的影响较大, 其他各界的声音则显得比较微弱;最终定稿采取的是征求意见而非民主投票的方式。中国的内部会计控制规范从2000年年初财政部会计司组成内部会计控制研究小组到200l年6月《内部会计控制规范一基本规范 (试行) 》和《内部会计控制规范户———货币资金 (试行) 》发布, 总共经历了一年半的时间。美国政府并不直接制定相关控制规范, 而是交给民间机构或组织来完成;而中国的内部会计控制规范则由国家政府制定颁布, 形成如此具大的制定差异, 主要是由于政治环境的差异所导致。此外, 美国成熟的内部会计控制规范也为中国的借鉴创造了条件, 使中国有机会站在巨人的肩膀上发展中国的内部会计控制规范。中国于2007年颁布的《企业内部会计控制规范 (征求意见稿) 》与原先相比有重大的进步。虽然仍由财政部牵头、六部委共同组成的企业内部会计控制标准委员会研究制定, 但其在全面起草阶段深入各大城市的近三十家上市公司、大型企业、会计师事务所和上海、深圳两家证券交易所, 从不同角度、不同侧面进行调查研究、广泛征求意见。在随后的初审修改阶段, 又邀请中石油、中石化、中航一集团和国际咨询公司的专家学者对起草的各项控制规范进行了初审把关, 并根据专家意见进行了修改完善, 这样就可能建立一套符合中国国情的、较为成熟的内部会计控制规范。

三、内部会计控制的内容

1、控制目标

美国的内部会计控制目标, 经过多年的发展, 已经逐渐呈现多元化。从企业的经营方面看, 内部会计控制目标分为战略与运营两个方面。战略目标属高层目标, 主要是为了统一与实现企业的使命与愿景;运营目标指企业资源使用的效果与效率, 也是内部会计控制的首要目标。美国内部会计控制目标还包括报告目标、合法性目标。报告方面的目标是指企业报告的可靠性, 包括内部报告与外部报告, 涉及财务信息与非财务信息;合法性目标指企业对法律法规的遵循。相比之下, 旧内部会计控制规范的目标主要围绕会计控制展开的一系列目标制定, 强调报告目标和合规性要求。由此可知, 中美两国内部会计控制目标的首要目标就不相同:美国内部会计控制的首要目标是追求企业经营的效果与效率;而中国的相关规定均未提及经营的效果与效率问题。美国内部会计控制目标中包括内部报告和外部报告, 涉及财务信息与非财务信息;而中国的内部会计控制目标只是保证会计资料真实、合法和完整。随着经济社会的发展, 中国已逐渐认识到仅强调财务信息的可靠性是不够的, 因为影响投资者、信贷者及其利益相关者决策的不仅仅是财务信息, 它还包括非财务信息。正是在这样的背景下, 中国颁布了新内部会计控制规范, 新内部会计控制规范则主要强调围绕经营管理和风险控制, 其中心目标是“确保财务报告及管理信息的真实、可靠和完整”, 在突出重点的情况下, 具体内部会计控制规范和指南着重就影响财务报告真实可靠的重要业务及事项进行了规范, 并将内部会计控制上升到企业战略的高度, 体现了将关注企业长远发展、可持续发展、规避风险作为企业内部会计控制的基本目标, 与美国的内部会计控制目标更趋于一致, 并且考虑了中国的国情。

2、控制要素

美国的内部会计控制要素为适应经济发展和管理的需要, 从“三要素论”拓展到了“五要素论”到“八要素论”, 即内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险反应、控制活动、信息与沟通、监督, 并且越来越重视风险偏好的管理, 强调在经济活动中识别风险、评估风险。相比之下, 旧内部会计控制规范并未明确提出内部会计控制要素, 只是提取出了内部会计控制的具体内部, 包括货币资金、实物资产等具体内部会计控制规范。而这些具体规范是按照一个一个业务环节确定关键的控制点来设置相应的控制措施。这种内部会计控制规范会引导企业关注细节控制, 忽视企业整体风险管理, 而企业一旦未能及时识别风险, 并有效地采取措施分散风险, 就会给企业造成巨大的损失。这种损失会远大于某一细节失控造成的损失。新内部会计控制报告, 在借鉴美国内容控制框架的基础上, 明确提出内部会计控制五要素, 即内部环境、风险评估、控制措施、信息与沟通、监督检查。五要素框架相对较成熟、稳定, 包括美国证监会等推荐、参照的框架仍是五要素框架, 同时, 从长远发展趋势看, 也应适当体现八要素框架的先进理念。出于这样的综合考虑, 中国有内部会计控制报告要素在形式上借鉴了COSO报告五要素框架, 同时在内容上体现了风险管理八要素框架的实质。除基本规范之外, 委员会还起草了十七项具体规范, 并将继续起草若干具体规范和应用指南。与此同时, 还将研究、制定评价标准和配套实施办法, 形成全方位、立体性推进内控体系建设的局面。中国的企业内控体系, 将是一个层次分明、内容完整、衔接有序、整体互动的有机统一体, 同时也更加符合中国的国情, 而不是完全照抄照搬美国的框架。

3、控制手段

随着经济的发展, 美国的内部会计控制已经过渡到将风险评估作为主要的控制手段, 这一考虑是针对内部会计控制系统的运行稳定性设置的。当用风险评估手段识别和分析企业内部的控制环节, 可以事前将经营管理风险 (含财务管理风险) 控制在最小程度, 即认为在企业内部哪个环节控制风险最大, 哪个环节就是要加强的关键控制点, 不论其是否会对企业的会计系统产生影响。此外, 内部会计控制的手段主要体现在事前控制上。相比而言, 旧内部会计控制报告的手段主要以查错防弊为主, 即在一定的控制环境和控制程序下, 防止、发现、纠正会计系统的差错与舞弊, 更加强调事中和事后控制。新内部会计控制规范的方法则主要是建立在内部环境和风险基础上, 确保企业内部会计控制目标得以实现的方法和手段, 所体现的内部会计控制措施主要包括职责分工控制、授权控制、审核批准控制、预算控制、财产保护控制、会计系统控制、内部报告控制、经济活动分析控制、绩效考评控制、信息技术控制等。

综上所述, 虽然中国目前的内部会计控制规范在很多方面与美国的控制理论相比还有不少差距, 但中国已经认识到这种差距, 并且于2007年出台了《企业内部会计控制规范 (征求意见稿) 》, 而该规范不仅成功借鉴了美国成熟的内部会计控制框架模式, 而且还与根据中国的实际情况做了较大的调整, 并在内容上大大充实, 在表达方式上符合中国法规特点为、文化传统和语言习惯, 使国外提出的较为宏观、抽象的内控理念转变为了具有针对性、实用性的内控规定。此外, 如果只有一套完善的内部会计控制规范, 而不注重执行的话, 那么它只是一纸空文, 毫无作用。事实也证明了, 许多案件的发生并非由于该企业没有制订相关的内部会计控制制度, 而是现有的规章制度没有得到有效的执行与贯彻。因此, 中国要完善内部会计控制规范, 而更重要的是要督促企业执行内部规范。一方面, 政府应引导企业建立内部会计控制, 让企业认识到内部会计控制主要是为保证企业目标的实现而设立的, 应从长远来看待内部会计控制, 而不要仅考虑眼前的成本;另一方面, 由于中国企业经营中还存在许多问题, 由外部监督部门来引导、指导内部会计控制的建立健全大为必要。相比国外而言, 中国对违反内部会计控制的企业的处罚还过于仁慈。

摘要：内部会计控制是企业的一项重要制度安排, 建立健全企业内部会计控制, 对促进资本市场健康发展、完善公司治理机制具有积极的意义。文章通过对中美内部会计控制规范进行比较, 指出中国内部会计控制规范方面的差距及存在的问题, 并在此基础之上提出完善中国内部会计控制规范的建议。

关键词：会计制度,内部控制,规范研究

参考文献

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[4]董莉:新COSO报告下的内部会计控制[J].合作经济与科技, 2007 (2) .

中美内部控制信息披露制度比较 篇9

一、中美上市公司内部信息披露制度的演进

(一) 美国内部信息披露制度概况

美国内部信息披露制度先后经历了从自愿披露到强制披露的过程。二十世纪70年代美国经济在经历了二战以来近30年的持续繁荣后进入滞胀阶段, 公司财务舞弊案件时有发生。1978年, 美国审计师责任委员会 (Cohen委员会) 建议管理当局应提供报告确认管理当局对财务报告的责任, 并要求管理当局对控制系统进行评估。该报告反映管理当局对公司会计系统及其控制的估计, 包括对控制系统固有限制和公司对独立审计师确认的重大缺陷的反应的描述。同时, 美国证券交易委员会 (SEC) 分别于1979年和1988年先后提出建议上市公司披露管理当局对内部会计控制的报告书, 即《管理当局内部控制报告》, 并交由审计人员加以审核, 但由于反对者众多, SEC被迫收回该建议。1990年, 美国众议院甚至提供一项立法议案, 强制要求上市公司提供内部控制报告, 但因在参议员未获通过, 该议案最终为未能成为一项法律规定。2002年, 由于安然、世通等会计丑闻充分暴露了上市公司内部控制的缺陷, 美国国会通过了萨班斯法案, 正式提出公司披露内部控制报告的强制要求。该法案第404款规定, 所有根据1934年证券交易法13 (a) 、15 (b) 编制年度报告的上市公司都应在年度报告中包含一份内部控制报告, 并责成SEC出台具体规则。作为响应, SEC于2002年发布提案, 规定除投资公司之外的上市公司都应在年度报告中包括一份管理当局关于公司财务报告内部控制的报告 (Management’s Report on Internal Control over Financial Reporting) , 并具体规定了该报告的内容与格式。另外, 1992年的《内部控制———整体框架》提供了一个广泛的内部控制框架。该文件认为内部控制框架包含五个要素:控制环境。包括:单位的组织结构, 董事会及其专门委员会 (审计委员会和风险评估委员会) 的关注和要求, 对企业经营产生影响的外部因素;风险评估;控制活动;信息和沟通;自我评估和内部监督。2004年, COSO委员会的新报告《企业风险管理———整体框架》又在92年报告的基础上有了更多的突破。新的COSO报告增加了一个观念 (风险组合观) 、一个目标 (战略目标, 并扩大了报告目标的范畴) 、两个概念 (风险偏好和风险容忍度) 和三个要素 (目标制定、事项识别和风险反应) 。由此可见, 美国上市公司内部信息披露实现由“自愿”到“强制”的转变并非完全必然, 至今仍然面临着广泛的探讨与争论。单以萨班斯法案的高额执行成本为例 (尤其是执行第404款) , 就使得众多在美或潜在的赴美上市公司不堪承受。

(二) 我国内部信息披露制度概况

近年来我国上市公司年报中的内部信息披露政策分为两个演进阶段:一是监事会发表意见阶段 (2000—2005) 。2000年, 证监会发布《公开发行证券公司信息披露编报规则》, 要求公开发行证券的商业银行、保险公司、证券公司应建立健全的内部控制制度, 并在招股说明书中披露。2001年, 证监会发布《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第11号———上市公司发行新股招股说明书》, 对上市公司再融资的申报材料提出了新的要求, 规定“发行人应披露管理层对内部控制制度的完整性、合理性及有效性的自我评估意见, 同时应披露注册会计师关于发行人内部控制评估报告的结论性意见”。2001年, 证监会在发布的通知中指出:具有执行证券、期货相关业务资格的会计师事务所应当建立健全完善的内部质量控制机制, 以保证注册会计师出具恰当的审计意见。同年, 证监会发布《公开发行证券的公司信息披露的内容与格式准则第2号———年度报告的内容与格式》, 要求在年度报告中的监事会报告部分披露监事会对公司依法运作情况的独立意见, 是我国第一个强制性内部控制信息披露要求。中注协也发布了《内部控制审核指导意见》, 详细说明了内部控制审计的依据, 并对审计报告的内部、格式做出了统一规定。二是重要事项部分专项说明阶段。2006年, 上海证券交易所发布了《关于做好上市公司2006年年度报告工作的通知》, 要求上市公司根据《上海证券交易所上市公司内部控制指引》 (2005) 的要求, 结合公司内部控制制度建设情况在2006年年报全文的“重要事项”部分, 说明公司内部控制建立健全的情况, 是我国第二项已经执行的强制披露政策。综上所述, 我国现行的相关披露要求尚存在以下问题:对不同企业的要求不同、不同层次的要求不同、统同一层次的规定也存在差异 (如表1所示) 。可见, 对比美国对内部控制信息披露的强制披露要求, 我国的内控信息披露实质上出于半强制状态, 内部控制标准及其评价标准仍然缺失, 应在避免规则制定后流于形式的问题上加强注意与改进。

二、中美上市公司内部控制信息披露的比较

(一) 披露内容比较

在美国, 以SEC为例, 其规则对管理当局出具财务报告内部控制报告做出强制性披露的要求。作为对萨班斯法案的有力响应, SEC对其“合理保证财务报告的可靠性和财务编报符合公认会计原则的控制程序”规定:这些具体的政策和程序应该维持充分具体的会计记录, 以准确和公允地反映资产交易和处置;合理保证所有交易得以完整记录, 以保证财务报表的编报符合公认会计原则, 以及公司一切收支活动均在管理层和董事会的授权下进行;合理保证能够防止或者及时发现未经授权的资产购买、使用和处置等。这些规定反映了SEC倾向的是针对财务报告可靠性的内部控制报告, 而不是完整的内部控制报告———这一点与COSO的报告 (以2004年为例) 有一定的区别。在我国, 公司法和证券法均对公司财务报告的真实性及其对外披露做出了相应的规定, 但并未就公司财务报告内部控制进行规范。而1999年修订的《会计法》只明确了建立健全内部会计控制的要求。在证监会的《上市公司治理准则》 (2001) 中, 有关规定要求了在上市公司年报中必须包括公司管理层财务报告内部控制自评报告, 但含有免除条款。2007年, 在财政部新颁布的《企业内部控制规范———基本规范 (征求意见稿) 》中, 第一章“总则”第四条指出了:“本规范所称内部控制, 是指由企业董事会 (或者由企业章程规定的经理、厂长办公会等类似的决策、治理机构, 以下简称董事会) 、管理层和全体员工共同实施的、旨在合理保证实现以下基本目标的一系列控制活动:企业战略;经营的效率和效果;财务报告及管理信息的真实、可靠和完整;资产的安全完整;遵循国家法律法规和有关监管要求。有义务对外提供财务报告的企业, 应当确保财务报告及管理信息的真实、可靠和完整, 具备条件的, 还应同时实现其他控制目标”。可见, 相对于COSO报告 (2004) , 我国的新规范中增加了对资产安全完整的报告内容, 符合目前经济改革过程中对国有资产流失等问题的关注。

(二) 披露验证方式比较

在美国, 关于是否需要注册会计师对对外披露的内部控制信息表达审核意见的观点在各职业团体间存在激烈的争论。虽然反对派出于成本效益和增加审计师风险的角度表达了意见, 但经过安然事件等重大财务舞弊案后, 强化审计责任的呼声最终占据上风。例如, 萨班斯法案第103款要求, 注册会计师在审计报告中描述对内部控制结构和程序进行测试的范围, 并在审计报告或单独报告中出具意见陈述:内控测试所发现的情况;对内控是否合理保持了具体的会计及其他交易的记录等做出评价;对内控测试中发现的重大缺陷和任何违规行为的描述。在我国, 注册会计师缺乏统一的执业标准, 鉴证意见从内容到格式不统一, 对内部控制信息披露的质量缺乏有效的保证, 也增加了注册会计师自身的风险。从相关文献的研究情况看, 我国注册会计师的意见表达一般为“肯定”、“消极保证”、“解释说明”的肯定意见和“管理建议”意见几类, 结论较为简单, 内容较为随意, 缺乏横向与纵向的可比性。

(三) 责任主体比较

较传统的观点认为, 内部控制理应由公司总经理 (经营层) 负责。但是, 将内部控制职责交由总经理或经营层的最大问题在于, 经营层控制下的内部控制也许能够按照经营者的意志有效运行, 但可能对维护股东和债权人的权益失效。近年来, 有关方面开始强调董事会对内部控制有效运行的重要性, 并逐渐成为主流观点。以美国的萨班斯法案为例, 法案的总原则是将财务报告可靠性和有关内部控制的责任落实到实际执掌公司权力的关键人物身上, 突破了内部公司治理和内部控制的机械分割, 加强董事会和管理层的责任。具体的相关条款如:第302款 (a) 的第4项规定, 首席执行官、首席财务官及类似职能人员必须签字保证:责任建立和维持内部控制;设计的内部控制能够保证签字官员了解公司及合并范围内的子公司的重大信息。第302款 (a) 的第5项规定, 签字官员必须向公司的审计师和公司董事会的审计委员会报告:包括设计和运行内部控制中是否存在影响公司记录、处理、汇总和报告财务数据的重大缺陷。第302款 (a) 的第6项规定, 签字官员必须在定期报告中说明内部控制是否存在重大缺陷, 针对重大缺陷的纠正措施, 以及对内部控制进行评价后的期后事项等。由此可见, 萨班斯法案第302款被认为是对上市公司最有实质影响的条款, 302款 (a) 第1—3条要求首席执行官和首席财务官在财务报告上签字, 承诺财务报告的真实性与公允性;第4—6条紧密承接前款规定, 进一步要求首席执行官和首席财务官对外提供经审核的内部控制评价报告并签字确认;第4—6条与1—3条相辅相成, 强化了公司关键人———首席执行官和首席财务官的责任, 体现了会计监管采取公允反映和防止舞弊并重的理念, 有利于减少舞弊行为。过去, 我国的相关法律法规并没有明确规定内部控制的责任主体, 但这些规定仅强调监事会、审计委员会对公司内部控制的监督、审查责任, 并未直接明确内部控制的制定和执行由谁负责。2007年, 我国财政部颁布了新的《企业内部控制规范———基本规范 (征求意见稿) 》, 在借鉴美国相关研究成果的基础上, 该规范对企业内部控制责任主体做出了相关规定。如第一章“总则”第九条指出:“企业董事会应当充分认识自身对企业内部控制所承担的责任, 加强对本企业内部控制建立和实施情况的指导和监督。董事长 (或者法定代表人、代表企业行使职权的主要负责人, 以下简称董事长) 对本企业内部控制的建立健全和有效实施负责。经理 (或者总裁、厂长, 以下简称经理) 根据法定职权、企业章程和董事会的授权, 负责组织领导本企业内部控制的日常运行。总会计师 (或者财务总监、分管财务会计工作的负责人, 以下简称总会计师) 在董事长和经理的领导下, 主要负责与财务报告的真实可靠、资产的安全完整密切相关的内部控制的建立健全与有效执行”;第七章“组织实施”第七十三条也指出:“企业董事长、经理有责任为总会计师、会计机构负责人和财会人员依法履行职责、实施内部控制提供保障和支持”。这些规定在明确内控管理职责、保障内控规范执行上较以前有了长足的进步。代表着我国在探索现代内部控制制度上取得的最新研究成果。

通过内部控制信息, 信息使用者可以了解公司内部控制设计是否完善, 执行是否有效, 从而判断其经营管理状况和财务报告是否可靠。为了完善信息披露制度, 近年来我国有关部门不断发布相关制度, 规范上市公司内部控制信息披露的规则。但与美国的披露规范相比仍存在一定的差距。随着2007年新内部控制规范的发布, 我国在构建现代内部控制制度体系上又跨出了一大步。该规范的出台对我国企业内部控制水平的提高将在以后的实践反馈中逐步得到验证。

参考文献

[1]周勤业、王啸:《美国内部控制信息披露的发展及其借鉴》, 《会计研究》2005年第2期。

[2]朱荣恩、应唯、袁敏:《美国财务报告内部控制评价的发展及对我国的启示》, 《会计研究》2003年第3期。

[3]李心合:《内部控制:从财务报告导向到价值创造导向》, 《会计研究》2007年第4期。

[4]缪艳娟:《英美上市公司内控信息披露制度对我国的启示》, 《会计研究》2007年第9期。

中美企业会计内部控制制度比较 篇10

近来, 国外在内部控制理论研究和实践两方面不断取得新的发展。与之形成对比的是, 我国企业的内部控制理论和实践正处于起步阶段, 尚不完善。由于内部控制不健全, 企业内部控制问题出现, 严重影响企业的健康、持续发展。为此, 将我国与以美国为主的西方发达国家的内部控制理论从形成机制、控制目标、内控定义及组成要素等方面进行深入比较分析, 找出差距, 可以为完善我国的企业内部控制理论提供一些借鉴和思路。

二、中美内部控制制度比较

1、内部控制制度制定形式差异

从1991年开始, 美国关于内部控制的研究主要由反对虚假财务报告委员会所属的内部控制专门研究委员会下的发起机构委员会COSO承担, COSO委员会一直由来自美国注册会计师协会 (AICPA) 、美国会计协会 (AAA) 、内部审计师协会 (IIA) 、管理会计师协会 (IMA) 和财务经理人协会 (FEI) 中知识渊博的代表组成, 委员会通过诸如访问、调查、研讨、征求对意见草案的工作评议, 以及主持听证会等方式, 从广大利益相关者中听取意见。因此, 这种报告是非官方的职业自律组织负责制定和发布的, 是职业界的自我管理和自我规范, 是一种自律性的标准。

我国内部会计控制规范形成机制的特点是: (1) 由政府有关职能部门制定。由于我国目前的内部控制以会计、审计业务等为主, 因此大多都是财政部制订, 是一种以他律为主的标准; (2) 草拟后下发征求意见稿, 以征求意见而非民主投票方式最终定稿。这是我国市场经济初级阶段、政府主导型会计环境以及对内部控制的研究实施处于起步阶段等诸多因素所决定的。

2、内部控制定义的差异

西方国家关于内部控制的定义突破了原来的内部控制仅从会计、审计角度研究的狭隘性, 扩展到企业管理以及企业治理结构, 认为内部控制是贯穿于整个企业的一系列活动, 从更高、更系统的角度给出了内部控制的框架体系。

1992年美国COSO委员会发布报告“内部控制整体框架”, 指出内部控制是由企业董事会、经理阶层以及其他员工实施的, 为财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。2004年新的COSO报告5企业风险管理总体框架 (En terprise Risk Man age2 men t, ERM) 出台。它指出, 内部控制是一个过程, 由企业董事会、经理阶层以及其他员工实施, 应用于企业的战略制定并贯穿于整个企业识别可能影响公司的潜在事项, 将风险管理在一定的范围内, 为实现企业目标提供合理保证。

我国独立审计具体准则第9号“内部控制与审计风险”中对它作了如下定义内部控制, 是指审计单位为了保证业务活动的有效进行, 保证资产的安全和完整, 防止、发现、纠正错误与舞弊, 保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。2004年独立审计具体准则第29号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险征求意见稿中则提出内部控制是为了合理保证财务报告的完整性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵循, 由治理当局、管理当局和其他人员设计和执行的政策和程序, 这其中借鉴了COSO框架的概念定义。

3、控制目标比较

美国COSO发布的内部控制整体框架规定, 内部控制的目标有三类:经营类目标、财务报告类目标和遵循类目标。经营类目标如:良好的企业信誉、投资回报、市场份额、保护资产使用的效率、效果, 这些目标包含在企业的战略、战术之中。财务报告类目标有公布真实、可靠的财务报告 (如年报、中期报告) 、防止资产未经授权使用 (如被侵占、盗窃、损毁、未经授权购买或处理) 。这一类目标通常为内部和外部审计师所关注。遵循类目标就是遵守有关的法律、法规 (Robertson, 1999) 。总而言之, 准则从真实性、效率性、合法性三个方面来设计内部控制的目标。独立审计具体准则第9号规定:建立健全内部控制是被审计单位管理当局的会计责任。相关内部控制一般应当实现以下目标: (1) 保证业务活动按照适当的授权进行; (2) 保证所有交易和事项以正确的金额, 在恰当的会计期间及时记录于适当的账户, 使会计报表的编制符合会计准则的相关要求; (3) 保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权; (4) 保证账面资产与实存资产定期核对相符。独立审计具体准则第29号 (征求意见稿) 中明确提出了内部控制的目标即:经营的效率和效果、财务报告的完整性、法律法规的遵循性。

三、结论

通过对比, 可以看出我国内部控制的发展中还存在一些问题, 一是我国内部控制的研究还是相对滞后, 美国内部控制已经发展到了企业风险管理阶段, 我们还处在内部控制的框架阶段的初期, 并且我们的内部控制体系还没有建立全面。面对我国内控制度发展现状, 需要继续建立与完善我国企业内部控制理论框架, 构建系统的内部控制标准体系;并成立内部控制管理委员会, 形成多元民主的制定机制;增加经营性内部控制内容, 提升内部控制目标定位;明确内部控制责任主体, 加大责任追究力度;强化内部控制信息的披露与报告, 提高公众公司的透明度。

摘要：美国企业是世界上最具竞争力和创新精神的企业, 美国企业的内部控制也是世界是最为先进的内部控制理论。我国企业的内部控制研究起步较晚, 到目前为止, 理论界和实务界对内部控制的认识还没有形成一致的意见。因此通过研究美国企业的内部控制, 有助于我们汲取美国企业运营与管理方面的经验, 提高我国企业的核心竞争力。

关键词：内部控制,制度比较,独立审计准则

参考文献

[1]、张宜霞　《内部控制国际比较研究》, 出版社:中国财政经济出版社2006-3

[2]、牛成《COSO框架下的内部控制》, 出版社:经济科学出版社2005-12-1

[3]、李若山, 徐明磊.COSO报告下的内部控制新发展[J]会计研究, 2005 (2) .