注册会计师的诚信执业

注册会计师的诚信执业（精选八篇）

注册会计师的诚信执业 篇1

一、控制测试概念的修正

控制测试以前一直被称为符合性测试, 上个世纪末, 西方发达国家将其改称为控制测试。近年来, 我国理论界也用控制测试概念逐渐替代了原先的符合性测试概念。2007年以前, 我国注册会计师全国统一考试审计辅导教材中一直将其定义为:控制测试是为了确定内部控制的设计是否合理和执行是否有效而实施的审计程序。

新审计准则将“确定内部控制设计的有效性”排除在控制测试概念之外。新审计准则第1231号第四章中虽然没有直接完整地给出控制测试概念的内涵, 但字里行间还是把“确定内部控制设计的有效性”排除在控制测试概念之外。比如, 这一章第二十八条就规定:如果认为仅实施实质性测试程序获取的审计证据无法将认定层次重大错报风险降至可接受的低水平, 注册会计师应当实施相关的控制测试, 以获取控制测试运行有效性的审计证据。

如果上述规定还不够明确的话, 那么, 有关控制测试概念更加完整地表述, 则体现在根据新审计准则修订的2007年注册会计师全国统一考试审计辅导教材之中。在该教材的第十章第四节里写到:控制测试指的是测试控制运行的有效性, 这一概念需要与了解内部控制进行区分, 了解内部控制包含两层含义:一是评价控制的设计;二是确定控制是否得到执行, 测试控制运行的有效性与确定控制是否得到执行所需获取的审计证据是不同的。至此, “确定内部控制设计的有效性”就明确地被排除在控制测试概念之外, 一个与以往不同的控制测试概念由此形成。

我们认为, “确定内部控制设计是否有效”应该属于“了解程序”的范畴, 本就不属于控制测试的范畴。长期以来, 我国理论上一直将“确定内部控制设计是否有效”纳入控制测试的范畴, 这不仅造成了理论上的混乱, 对审计实务也会造成不利的影响。因此, 新审计准则对控制测试概念的修正是十分必要和非常及时的。

二、控制测试必要条件的修正

有关控制测试的必要条件, 传统理论一直认为, 注册会计师在了解内部控制后, 只对那些准备信赖的内部控制执行控制测试, 并且只有当因信赖内部控制而减少的实质性测试的工作量大于控制测试的工作量时, 控制测试才是必要的和经济的。

在新审计准则中, 对控制测试的必要条件作了修正。新审计准则第1231号第四章第二十六条规定:当存在下列情形之一时, 注册会计师应当实施控制测试: (1) 在评估认定层次重大错报风险时, 预期控制的运行是有效的; (2) 仅实施实质性测试程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。

2007年注册会计师全国统一考试审计辅导教材对此做了进一步的解释:现在审计环境已经发生了很大的变化, 有些被审计单位对日常交易或与财务报表相关的其他数据 (包括信息的生成、记录、处理、报告) 已经采用了高度自动化的处理, 在这种情况下, 审计证据可能仅以电子形式存在, 此时审计证据是否充分、适当通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性, 如果信息的生成、记录、处理和报告均通过电子格式进行而没有适当有效的控制, 则生成不正确信息或对信息不恰当修改的可能性就会增加。在认为仅通过实质性测试程序不能获取充分、适当的审计证据的情况下, 注册会计师必须实施控制测试, 且这种测试已经不再是单纯出于成本效益的考虑, 而是必须获取的一类审计证据。

长期以来理论界一直认为控制测试的功用就在于其能够减少实质性测试的工作量, 如果在审计活动中, 注册会计师认为控制测试的工作量大于因控制测试而减少的实质性测试的工作量时, 控制测试是不可为的, 因为这样做不经济。这样的观点本身还隐含着这样一种观念, 那就是控制测试与会计认定之间没有直接的联系, 证实企业管理当局所作出的会计认定能否成立的充分、适当的证据 (尽管大多数情况下这些证据是说服性的, 而非结论性的) 在任何情况下都是靠实质性测试而非控制测试来获取的, 控制测试仅仅就是为了减少实质性测试的工作量。现在看来, 这种观念已落后于形势的变化, 新审计准则对其进行修正体现了审计理论的发展应该适应环境变化这一客观要求。

三、审计风险不再包括误拒险

传统的审计理论认为审计风险实际上包括两个方面:一是注册会计师认为是公允、合理的会计报表, 但实际上却是错误的;二是注册会计师认为是错误的会计报表, 但实际上是公允、合理的。上述两类审计风险被理论界分别简称为“误受险”和“误拒险”。有关审计风险子概念的这样一种认识, 在新审计准则颁布以后也得到了修正。

新审计准则第1101号第七章第十七条对审计风险有一个明确的定义:“审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。”在这个定义里我们无法看出任何“误拒险”的含义。2007年注册会计师全国统一考试审计辅导教材在谈到“鉴证业务风险”时对此有一个更直接的表述:“应当说明的是, 鉴证业务风险并不包含下面这种情况, 鉴证对象信息不包含重大错报, 而注册会计师错误地发表了鉴证对象信息含有重大错报结论的风险。”误拒险由此被排除在审计风险概念系列之外。

有关审计风险的概念, 世界各国对其的表述虽然不尽相同, 但其核心思想却并无多大区别, 都强调一个前提, 那就是被审计的财务报表中含有重要的错报, 如果缺少了这样一个前提, 也就无所谓审计风险了。从这一点来看, 将误拒险作为审计风险的一个子概念, 一开始就犯了一个逻辑错误, 在理论上是讲不通的, 新审计准则对此进行理论修正显然是一件非常必要的事情。

四、交易、余额、列报的细节测试概念代替了交易和余额的详细测试概念

有关实质性测试程序的分类, 传统审计理论认为, 实质性测试程序包括两部分: (1) 交易和余额的详细测试; (2) 对会计信息和非会计信息应用的分析性复核程序。运用这一类审计程序可取得证明管理当局在会计报表上的各项认定是否公允的证据。新审计准则用交易、余额、列报的细节测试概念代替了原来的交易和余额的详细测试概念。新审计准则第1231号第五章规定:实质性测试包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序。

这里的理论变化主要体现在有关实质性测试的第一个类别上。新审计准则对第一类实质性测试程序的理论表述实际上有两处变动: (1) 对鉴证对象信息表述的变动; (2) 用“细节测试”概念替换了原先的“详细测试”概念。

对财务报表的审计, 其鉴证对象信息除了交易、余额之外, 还应该包含列报。新审计准则对鉴证对象信息的这样一种表述, 显然是对鉴证对象信息从内容到形式的一种完整表述, 交易、余额是鉴证对象信息的内容, 而列报则是鉴证对象信息的表现形式。原先理论中的表述明显对鉴证对象信息的表现形式 (列报) 有所遗漏, 因而具有缺陷。当然, 这还不是最主要的变化, 最主要的变化是新审计准则用“细节测试”概念替换了原先的“详细测试”概念, 使得这里的理论表述更加科学合理了。由于原先的理论对详细测试没有具体的解释, 这就很容易让人误以为这里的详细测试是与抽样测试相对应的详细测试概念, 而这样理解又是讲不通的, 因此让人非常费解。其实这里的问题就是搞错了概念的对应关系, 细节测试与分析性测试是一组对立概念, 而详细测试与抽样测试也是一组对立概念, 打破这里的概念间对应关系, 随便组合, 只能造成理论上的混乱。

【注】本文是江苏省教育厅高校哲学社会科学基金项目“合理保证实现的逻辑路径及其方法应用研究” (项目编号:07SJD790033) 的阶段性成果。

摘要：本文对2006年颁布的《中国注册会计师执业准则》中的一些理论修正进行了详细分析, 以便于审计工作者对该准则的全面理解和掌握。

关键词：审计准则,内部控制,控制测试

参考文献

[1].中国注册会计师协会.审计.北京:经济科学出版社, 2007

注册会计师的诚信执业 篇2

摘要：构建注册会计师执业责任鉴定机制既是完善证券市场民事诉讼赔偿制度，保护投资者合法权益的现实需要，也是保护注册会计师的合法权益，维护注册会计师行业公信力的需要。构建注册会计师执业责任鉴定机制要解决的核心问题包括注册会计师执业责任鉴定主体的确立，鉴定技术标准和操作规范的制定，鉴定程序的规范，鉴定结论采信机制的建立，鉴定人法律责任的承担等等。

关键词：注册会计师执业责任鉴定机制

一、引言

2003年1月9日。我国最高人民法院发布了司法解释《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》(以下简称《1.9规定》)，2007年6月11日，又通过了《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》(以下简称《6.11规定》)。解决了审计责任实体规定问题，对如何正确地界定会计师事务所的民事责任，对于保障市场经济健康发展。保护社会公共利益和广大投资者的合法权益，以及促进注册会计师行业的健康发展具有重要意义。尽管目前真正因虚假陈述被判承担民事责任的会计师事务所还极少。但可以预见的是。随着相关法律法规的不断完善，随着证券民事赔偿机制的逐步建立，注册会计师职业面临民事诉讼的风险会越来越大。

鉴于审计业务的高度专业性与证据复杂性，如果相关诉讼中只按普通的民事诉讼证据规则予以举证、质证与认定，由此得出的裁判结论，有可能会出现专业性上的不足与缺陷，导致审判实践适用规则不一。会计师事务所民事责任畸轻畸重的现象。对此，最好的办法是通过专业性的鉴定机构与鉴定程序加以弥补。就像法官可以按照法律规定判定造成医疗事故的医疗单位承担民事赔偿责任，但对是否构成医疗事故，则需要通过医疗事故技术鉴定程序来进行科学认定一样，司法机关查处和审理涉及注册会计师执业责任的经济案件时，客观上需要一支独立的力量站在第三者的立场。对注册会计师的执业责任进行鉴定，从而使涉及注册会计师的民事诉讼(包括行政诉讼和民事调解)审理更为客观公正和有效。因此，应当建立一套体现注册会计师行业特色的执业责任鉴定机制，以鉴定意见来作为对注册会计师过错责任认定的权威结论，并提供给法官作为判断注册会计师是否承担民事赔偿责任的重要依据。

二、构建注册会计师执业责任鉴定机制的必要性和可行性

审计报告虚假陈述民事责任问题是一个跨越会计、审计、管理、法学等众多学科领域的非常复杂的问题，特别是对审计报告虚假陈述的认定。现代审计技术条件下的审计报告的真实性只能是基于内控制度有效性、相对于审计执业准则的相对真实性，不是相对于客观事实的真实性。根据《1.9规定》和《6.11规定》，会计师事务所除非能够证明自己没有过错。否则，因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任。要证明自己没有过错的，可向法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等。然而，在涉及审计报告虚假陈述的案件中，往往存在这样的问题，即由于缺乏合理的证据，或者即使提供了相关证据。由于法律工作者缺乏相关的会计、审计和经济学方面的知识，不能对此类证据的特征、种类、分类、证明责任、证明对象、证明要求等方面有正确的认识，导致审判不公或者拖延审判的后果。因此，在特殊的会计审计证据和缺乏专业认知能力的当事人、司法者之间，必须引入一种媒介，这就是注册会计师执业责任鉴定。

1、构建注册会计师执业责任鉴定机制的必要性。

第一，构建注册会计师执业责任鉴定机制是完善证券市场民事诉讼赔偿制度。保护投资者合法权益的现实需要。民事诉讼赔偿制度是保护中小投资者利益的最有效的法律手段、也是最后的救济手段。然而，根据我国现有的法律制度，民事诉讼赔偿制度虽然有法可依，但是可操作性差，已使所谓“司法救济手段”常常无法落到实处。成为一句空话。尽管有众多的投资者提起诉讼，却很少有证券民事诉讼案件走完诉讼程序，部分地方法院甚至出现不受理、受理后迟迟不开庭审理、开庭审理后迟迟不判决的现象。即使在已审结的案件中，涉案注册会计师因虚假陈述承担而被判民事责任的情况也极少。造成这种现象的原因当然是多方面的，但其中之一就是注册会计师执业责任鉴定机制的缺失，使得涉案注册会计师的执业责任难以认定。构建注册会计师执业责任鉴定机制，有利于提高证券民事诉讼的公正性和效率性。为保护投资者合法权益迈出强有力的一步。随着我国《1.9规定》、《6.11规定》的深入实施，越来越多的注册会计师虚假陈述证券民事案件将被提起诉讼，相应地，对专家鉴定的需求也会随之大幅度增加。因此，尽快改变我国目前注册会计师审计报告虚假陈述证券民事诉讼中执业责任鉴定机制真空的现状，就显得十分迫切。

第二，构建注册会计师执业责任鉴定机制也是保护注册会计师的合法权益，维护注册会计师行业公信力的需要。注册会计师特有的执业形式，即以审计的方式对公司的财务报告发表意见，其结果直接影响投资决策和股价波动。导致这个职业相对于其他职业来说更容易暴露在法律风险中，法律对市场主体的保护是平等的。当前证券市场上注册会计师行业之所以出现公信力危机，既因为部分注册会计师的违法行为破坏了市场的正常秩序，也因为审计期望差距的客观存在。通过注册会计师执业责任鉴定机制来明确注册会计师的执业责任，不仅有利于证券市场的参与者形成对市场风险的合理预期。保护注册会计师的合法权益，而且可以通过认可审计结果来鼓励绩优注册会计师。进而逐渐提高整个注册会计师行业的业务水平，挽回失去的信誉。

2、构建注册会计师执业责任鉴定机制的可行性。我国现有法律法规的相关规定为注册会计师执业责任鉴定机制的构建提供了法律依据和现实可行性。《民事诉讼法》(2007年修订)第七十二条规定：“人民法院对专门性问题认为需要鉴定的，应当交由法定鉴定部门鉴定：没有法定鉴定部门的，由人民法院指定的鉴定部门鉴定”。《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》(2002年4月1日起施行)第二十五条规定：“当事人申请鉴定，应当在举证期限内提出”；第二十六条规定：“当事人申请鉴定经人民法院同意后，由双方当事人协商确定有鉴定资格的鉴定机构、鉴定人员，协商不成的，由人民法院指定”。由全国人大常委会通过的，已于2005年10月1日起正式实施的《关于司法鉴定管理问题的决定》明确规定：侦查机关根据侦查工作的需要设立的鉴定机构。不得面向社会接受委托从事司法鉴定业务，人民法院和司法行政部门不得设立鉴定机构，鉴定机构之间没有隶属关系。这意味着在我国由注册会计师审计报告虚假陈述引发的证券民事诉讼中，由公、检、法、司及其他行政机关设立的鉴定机构充当主要鉴定人的历史已经结束，由独立的中介机构和专业人士充当鉴定人的历史即将开始，从而为注册会计师执业责任鉴定

机制的构建提供了前所未有的机遇。

2008年3月，中国注册会计师协会“为了维护社会公众利益，保护注册会计师的合法权益，正确界定注册会计师的执业责任，根据有关法律法规和《中国注册会计师协会章程》等规定”。发起设立了首届中国注册会计师执业责任鉴定委员会，其主要职责是“接受国家司法、行政机关委托。对涉案注册会计师遵循有关法律法规和注册会计师执业准则、规则的情况进行鉴定。发表鉴定意见”。注册会计师执业责任鉴定委员会的设立。标志着在我国由中注协主导的注册会计师执业责任鉴定机制的正式启动，必将对我国注册会计师审计报告虚假陈述证券民事诉讼案件的公正审理起到积极的促进作用。

三、构建注册会计师执业责任鉴定机制应解决的几个核心问题

构建注册会计师执业责任鉴定机制应解决的几个核心问题包括：注册会计师执业责任鉴定主体的确立，鉴定技术标准和操作规范的制定，鉴定程序的规范，鉴定结论采信机制的建立，鉴定人法律责任的承担等等。

1、鉴定主体的确立。鉴定主体既要独立于当事人，也要独立于执行司法诉讼职能的司法机关如人民法院，否则就很难保证其鉴定结论的客观公正，即使是公正的，也很难使对方当事人及社会公众信服。从而影响法律的威严和司法机关的公信力。目前。我国在司法实践中主要依赖于公、检、法、司及其他行政机关设立的鉴定机构充当注册会计师执业责任的鉴定主体，一些会计师事务所也在对外承接注册会计师执业责任的鉴定工作。前者的专业性、权威性受到会计职业界的质疑，而后者的中立性、公正性又难以得到法律界的认可。从2008年初开始，由中注协发起设立的执业责任鉴定委员会成为新的注册会计师执业责任鉴定的适格主体，符合我国相关法律法规推动司法鉴定职能独立化、鉴定机构中立化、鉴定人资格职业化的立法目的。为了进一步保证注册会计师执业责任鉴定的客观公正，考虑到我国的国情和医疗事故鉴定制度的教训。本文认为，必须尽快建立起配套的鉴定人名册制度和具体案件的鉴定人选任制度。

英美法系国家实行自由鉴定人制度，没有对鉴定人资格进行强制性的法律限制，所以亦称为“无固定资格原则”。我国是大陆法系国家。对注册会计师执业责任鉴定人的专家资格的认定，不宜采用英美法系国家实施的“无固定资格原则”。而应遵循“固定资格原则”，即以成文法的形式明确规定鉴定人的资格条件。在注册会计师执业责任鉴定权的授予方式上，我国类似于俄罗斯，由国家司法、行政机关授权中国注册会计师执业责任鉴定委员会开展鉴定工作，委员会委员相应获得鉴定人资格。《中国注册会计师执业责任鉴定委员会暂行规则》明确规定了执业责任鉴定委员会委员任职的基本条件，并分别就职业界委员和非职业界委员的资格和能力作出了一般性规定，包括职称、资历、知识、经验、道德水准等方面的要求。本文认为，根据我国的实际情况以及借鉴国外的相关做法，我国注册会计师执业责任鉴定人的资格可采用预先审定的方式予以确认，由司法行政机关统一审定，建立鉴定人名册。以备选任。只有列入名册的鉴定人员才有鉴定人资格，从事鉴定工作。在册鉴定人员每年通过国家司法部门对其资格进行年检注册，否则其鉴定人资格将被注销。

在鉴定人名册制度建立起来之后，为了保证鉴定的公正性、独立性，具体选择鉴定人有两种方法可以考虑。一种是建立具体案件的三方选任制度，即由具体案件的纠纷当事人分别从鉴定人名册中挑选人数相等的鉴定人，双方已选定的鉴定人再协商选任一名第三方鉴定人，主持鉴定工作。如协商不成由法院选任一名第三方鉴定人，由三方选任的鉴定人共同组成该案件的鉴定机构，鉴定人均以个人身份进行鉴定的制度(董景山，2008)。另一种是由双方当事人在法官监督下，根据随机原则。从鉴定人名册中抽取。由于鉴定人的选任无法预知，则鉴定人不存在代表任何一方利益的嫌疑，从而使鉴定显得更具独立性、公正性。

2、鉴定技术标准和操作规范的制定。建立统一的鉴定技术标准和操作规范，是保证鉴定结论客观公正的需要。注册会计师执业责任鉴定技术标准(广义)可大致分为二大类：一是与注册会计师审计报告虚假陈述有关的法律、法规、规章、准则、制度标准，是鉴定人在判断和鉴定过程中必须遵循的原则标准，但这种标准是间接标准，依据这种标准只能作出“某某的行为违反了国家法律法规、准则制度”等诸如此类的鉴定结论；二是根据国家的法律、法规、规章、准则、制度。结合科学技术或者专门知识所制定的专业领域的技术标准和技术规范。主要应包括：①执业责任鉴定证据的搜集和确认标准，如虚假陈述行为人的确认标准，虚假陈述行为的确认标准。“重大事件”的确认标准，被侵害的投资人损失与虚假陈述行为之间的因果关系的确认标准，虚假陈述行为人的归责、免责标准，故意、过失、过错、谨慎等重要法律术语的确认标准，损失范围、赔偿范围的确认标准，损失赔偿分摊的确认标准等；②执业责任鉴定证据的定量、计量标准。如对“重大事件”违反金额的具体定量标准、证券损失的计量标准等；③综合判断标准。即对于上述确认标准和定量、计量标准未作具体规定的其他会计审计事项和相应的会计审计结果，如何比照相近或相似的会计审计事项和会计审计结果作出判断的标准，或比照相应的会计审计原理和公认的会计原则惯例作出判断的标准；④鉴定结论的用语标准。

注册会计师执业责任鉴定的操作规范可由中注协和司法部依据《司法鉴定程序通则》的基本精神制定，主要内容包括：注册会计师执业责任鉴定主体的确定，鉴定的委托与受理，鉴定的实施，鉴定文书的出具等。

3、鉴定程序的规范。最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》(法释[2001]33号，2001年12月6日通过，自2002年4月1日起施行)第25条规定：“当事人申请鉴定。应当在举证期限内提出”。人民法院为了查明事实真相。不仅允许当事人提出鉴定的申请，甚至会主动要求当事人申请鉴定。由此可见，民事诉讼中当事人的司法鉴定启动的申请权是比较充分和有保障的。《中华人民共和国民事诉讼法》(1991年4月9日公布，2007年10月28日修正)第72条规定：“人民法院对专门性问题认为需要鉴定的，应当交由法定鉴定部门鉴定；没有法定鉴定部门的。由人民法院指定的鉴定部门鉴定”。因此，注册会计师执业责任鉴定程序的启动主要通过两个途径：一是由当事人提出申请经法院同意后启动：二是由法院根据案件需要直接启动。基本的鉴定程序包括：人民法院对需要进行执业责任鉴定的案件。委托鉴定委员会来组织鉴定。鉴定应当采用书面委托的形式，提出鉴定目的，提供必要的案情说明材料和鉴定材料。鉴定委员会在接到委托后，在规定时间内作出是否受理的决定。在受理后，要书面通知专家鉴定组成员，组成专家鉴定组。审查委托事项，在规定的时间内完成鉴定任务，提交鉴定结论。

4、鉴定结论采信机制的建立。鉴定结论只是一种证

据方法，是否采纳仍是由法官来决定的。考虑到审判人员会计审计知识的欠缺以及各种可能存在的干扰因素，应建立一些必要的采信机制，以帮助法官在鉴定结论的采信上做出更为准确和公正的判断，如：让鉴定人出庭接受质询，由专家辅助人或专家陪审员帮助当事人和法官进行质询等。鉴定人出庭接受质询为法官对鉴定结论进行审查、判断提供了前提条件。只有在鉴定人出庭接受询问的情况下，法官才有可能充分了解与理解鉴定结论的内容，当事人双方也才有可能通过法庭询问对鉴定结论进行有效的质证，从而暴露鉴定结论的真伪。为法官是否采纳鉴定结论提供依据。由于注册会计师执业责任鉴定问题涉及的专业性很强。使得不具有专业知识的一般人不容易理解，因此。有必要配备专家辅助人或专家陪审员帮助当事人和法官进行质询。

5、鉴定人法律责任的承担。在英美法系国家。传统上有专家证人责任豁免的原则，即专家证人无须对其所发表的专家证言承担法律责任，目的在于鼓励无后顾之忧的专家证人在法庭上发表客观、诚实的专家意见。从20世纪中后期开始。美、英已经开始以不同方式强调专家证人作证中的责任，主要包括由专家证人所属的专业团队对专家证人追究行业责任和由当事人向自己聘请的专家证人追究侵权或者违约责任两种方式。在大陆法系国家，鉴定人对法庭负有诚实鉴定，以帮助法庭发现真实的义务。为了保障鉴定人主观上的诚实和鉴定结论的客观性，德、日等国的民事诉讼法还确立了鉴定人回避制度和鉴定人宣誓制度。基于与英美法系国家类似的理由。大陆法系国家为了鼓励鉴定人为法庭服务，将鉴定人的责任限制在一定范围之内，鉴定人如违反真实义务将承担证据法上的证据排除后果和侵权法上的侵权赔偿责任。我们也可参考国外的经验，可以采取行政处罚、罚款、承担诉讼费用以及侵权损害赔偿在内的各种责任形式，从而强化鉴定人的责任感，最大限度地保证鉴定结论的客观公正。

参考文献：

1、正确界定会计师事务所的民事责任——最高人民法院有关负责人答记者问，中国注册会计师，2007，(7)：19～25

2、中国注册会计师协会，中国注册会计执业责任鉴定委员会暂行规则，中国注册会计师，2008，(2):26-27

3、蒋尧明，注册会计师执业责任鉴定机制的构建，会计研究，2009，(2):81-88

4、吉伟莉，注册会计师执业责任鉴定人五个问题分析，经济管理(新管理)，2008，(12)：120-124

5、董景山，虚假验资报告的法律与会计涵义及其认定——兼评中国注册会计师执业责任鉴定委员会暂行规则，上海财经大学学报，2008，(6)：30-36

作者简介：蒋尧明，江西财经大学会计学院教授、博士生导师；吉伟莉，江西财经大学会计学院博士生。

注册会计师的诚信执业 篇3

一、新准则引入风险导向审计的理念强化了注册会计师的风险意识

传统的审计风险模式的主要缺陷就在于注册会计师重视被审计单位的内部环境但忽视其所处外部环境;重视控制风险却忽视固有风险。但是, 固有风险的评估带有很强的主观性, 企业的内部控制也有其内在的局限性。实务中许多事务所不重视固有风险的评估, 将固有风险直接设定为高水平, 使审计起点退至了解和测试内部控制。有一项经验证据:从大型会计师事务所的审计手册中找出若干 (48项) 与控制环境有关的企业特征, 由有经验的注册会计师分别对其在固有风险评估和控制风险评估中按重要程度排序, 结果显示:在审计实务中, 固有风险的评估和控制风险的评估之间是相互关联的, 注册会计师在评估控制风险中的大部分控制环境特征亦位列固有风险评估的重要因素。因此, 撇开固有风险不管直接进入控制测试阶段的作法极易导致审计风险的加大。这样做更严重的危害是长久以来, 注册会计师对固有风险的认识会淡化, 由此审计失败的可能性就大大地提高, 注册会计师个人和整个审计职业都将遭受经济和信誉威胁。

新的执业准则将固有风险和控制风险合并为重大错报风险, 还把原了解被审计单位情况准则和内部控制准则有机地整合到一起, 强调总体风险观。比如准则第1211号注册会计师了解被审计单位及其环境的主要内容中既包括了被审计单位的内部情况如被审计单位的性质、目标、战略、对会计政策的选择和运用、内部控制等, 又包括了行业、法律和监管环境等外部因素。新准则还首次提出了注册会计师针对评估的财务报表层次重大错报风险的总体应对措施 (第1231号) 。第1301号《审计证据》将获取审计证据的程序区分为总体程序和具体程序, 总体程序中新增了“风险评估程序”。总而言之, 新的执业准则要求注册会计师在整个执业过程中始终保持总体风险观, 从接受委托到制定计划再到获取证据都要有风险意识。如果再像以前跳过固有风险的评估一步直接进入控制测试将不能适应现代企业复杂的经营环境, 也必定给注册会计师自身带来较高的审计风险。

二、新准则扩大了注册会计师的审计责任范围, 同时分清了管理当局和注册会计师的责任

(一) 新准则加强了注册会计师在揭露舞弊和识别关联方交易方面的责任。

第1141号《财务报表审计中舞弊的考虑》一节中对于注册会计师如何识别、评估和应对舞弊导致的重大错报风险给出了具体的指导措施, 如在整个审计过程中始终保持职业怀疑态度、项目组讨论舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性、针对舞弊可能导致财务报表重大错报风险如何实施风险评估程序、将有关舞弊导致的重大错报风险的情况形成审计工作记录等。这些详细的规定使注册会计师在处理舞弊问题时有则可依, 有据可查。准则还着重强调了对管理层舞弊的特别关注, 突出了对重点风险领域的重视。新准则的言外之意就是注册会计师应尽可能地对舞弊行为进行识别和揭露, 这无疑让注册会计师的身上的担子更重了。

对关联方交易的审计一直是注册会计师财务报表审计中的重大风险领域。第1323号《关联方》一节强调在对被审计单位及其环境进行了解时, 注册会计师应当考虑与关联方交易授权和记录相关控制活动的适当性, 加强了注册会计师对关联方交易识别的要求 (由原来的提醒注意到现在的要求实施全面的审计程序) , 在原准则的基础上加大了对关联方的审计程序, 而且对审计程序实施的要求也更加严格。概括来讲, 就是以讲求证据与事实来代替主观判断。

(二) 新准则在加大注册会计师揭露舞弊和识别关联方交易方面的责任同时, 对管理当局的责任和注册会计师的责任也严格加以区分, 使注册会计师在执业过程中避免不必要的风险。

首先, 新的准则 (第1141号) 明确了注册会计师在发现舞弊方面存在固有限制, 这就没有把出现舞弊的责任都推在注册会计师身上, 毕竟管理层才是舞弊的原罪。其次, 在《关联方》一节中, 准则明确提出了管理层有责任识别、披露关联方和关联方交易;在第1211号了解内部控制一部分中提到, 设计和实施内部的责任主体是治理层、管理层和其他人员, 组织中的每一个人都对内部控制负有责任, 很明显对内部控制负责的不是注册会计师, 注册会计师只有了解与财务报表审计相关的内部控制的责任。对明确两者责任贡献最大的是第1341号《管理层声明》一节。管理层声明基本作用之一就是进一步明确管理层对财务报表的责任, 提高注册会计师与管理层沟通的透明度, 减少潜在的纠纷。新准则在原有准则的基础上的扩大了注册会计师应向管理层获取声明的范围, 规定了当管理层声明的事项对财务报表具有重大影响时, 注册会计师应当实施的审计程序。另外, 新准则对审计工作记录也作了更加严格和详细的要求, 以应对将来可能发生的诉讼风险。

综上所述, 我们可以得出结论:随着社会对审计职业要求的不断提高和公司经营环境和运作手段的日益复杂, 注册会计师的压力越来越大, 对于频繁出现的舞弊事件和大量的关联方交易注册会计师负有揭露和识别的责任, 这对注册会计师的专业技能和职业道德无疑都是一次大的挑战。但同时, 准则也将注册会计师的责任锁定在一定的范围之内, 将管理层责任和注册会计师的责任明确区分, 以便于注册会计师在执业过程中了解自身的责任范围, 以求在尽力满足社会的要求同时保护自身的利益不受侵害, 这有助于注册会计师行业的继续扩大和繁荣。否则只有责任没有保护的职业是没有生命力的。

三、新的执业准则对注册会计师的各项素质都提出了更高的要求

(一) 专业技能

新准则倡导的总体风险观要求注册会计师在整个执业过程中都要保持职业怀疑态度, 因此要求注册会计师对于会计政策和方法的运用要熟练掌握。对于新的审计方法要有较快的接受能力, 对容易出现错报和舞弊的领域要有特殊的敏感度。

(二) 沟通能力

对沟通的重视是新准则的一大特色, 在多个章节中都提及到。准则第1151号《与治理层的沟通》提到沟通的重要性:良好的沟通有助于建立友好的工作氛围, 提高审计效果和效率, 对其他审计证据提供佐证以及为客户更好的服务。

第1152号《前后任注册会计师的沟通》以及与其他注册会计师、专家和企业内部员工的沟通, 新的准则也都作了强调。在中国这样一个人文气息浓厚, 关系主导的社会中, 如何从沟通中获得有用的信息从而降低审计风险是对注册会计师的新要求。沟通能力是一种很实用, 又需要潜心积累的一种能力, 对于刚刚执业的注册会计师来说可能这方面的培训是不可或缺的。

(三) 承受压力的能力

注册会计师已经成为公认的高压力职业, 这是因为审计的工作时间集中且工作强度大造成身体上的压力;社会公众对注册会计师的期望过高导致心理上压力较大;审计方法固有的局限性、人员素质不高及相关知识的滞后性致使注册会计师承担较大的审计风险压力。尤其是新准则加大了注册会计师揭露舞弊和识别关联方交易的责任, 这样一旦出现舞弊和有重大影响的关联方交易而注册会计师未有识别和揭露, 注册会计师要承担相应的责任。而且审计涉及各行各业, 注册会计师要对所审单位所在的行业状况有大致的了解, 以防被欺骗, 这种不断学习的压力也构成了注册会计师压力的一部分。

摘要：2006年发布的新审计准则是我国审计准则制定的又一次质的飞跃。本文从风险、责任和能力三方面分析了新审计准则对我国注册会计师执业的影响。总体风险观及一系列操作性较强的规定强化了注册会计师的风险意识, 帮助其降低审计风险;扩大了注册会计师的审计责任范围, 同时明确了管理当局和注册会计师的责任, 更有效地保护了注册会计师的利益;对注册会计师各方面的能力提出了更新更高的要求。

关键词：新审计准则,注册会计师

参考文献

[1]申根.中国注册会计师执业准则——重点难点解析.大连出版社, 2006.

[2]胡志丽.诠释注册会计师执业准则体系的几点变化.会计之友, 2008, (04) .

[3]李强, 段志江.新注册会计师执业准则的特点及创新.中小企业管理与科技, 2008, (06) .

浅议注册会计师行业执业环境状况 篇4

我国注册会计师行业历经30余年的发展, 在监督会计信息质量、提供管理和咨询服务等方面, 为资本市场发展、产业转型升级、市场经济秩序的维护等, 发挥了重要作用。根据中注协2014年度发布的会计师事务所综合评价全国前百家信息, 业务收入超过1亿元的有46家, 其中, 超过5亿元的有15家, 超过10亿元的有11家, 超过20亿元的有6家。目前, 全国共有会计师事务所8295家, 个人会员超过20万人, 其中, 注册会计师99045人, 非执业会员103566人。

随着经济改革的逐步深入, 注册会计师行业正面临着机遇和挑战。会计师事务所受自身发展基础、市场准入和执业环境等内外部多种因素的影响, 存在着市场开拓能力不足、专业人才缺乏、内部管理不规范、缺乏品牌、经营无序等问题, 制约着其生存和发展。

二、注册会计师行业执业环境状况的分析

笔者通过对“注册会计师行业执业环境状况”的社会调查情况分析, 发现下列几种现象:1.绝大多数的事务所都会受到政府不同程度的干预。2.会计师事务所员工年龄结构不太合理, 还有相当部分50岁到60岁的注册会计师, 知识结构陈旧, 学习能力及工作精力相对处于劣势, 难以适应新形势下的市场发展需要。3.事务所之间普遍存在压价竞争、恶性竞争的现象。4.外部市场一定程度上影响注册会计师的执业, 包括面对具有一定规模或行业地位的企业时、在招投标过程中等, 受到部分或严重影响。执业环境状况的分析:

(一) 宏观环境分析

近年来, 会计师事务所的数量不断增加, 但多数会计师事务所生存状况堪忧。事务所规模小、业务单一, 不但与国际“四大”差距较大, 就是国内会计师事务所之间相比也是苦乐不均、贫富悬殊。根据2014年会计师事务所综合评价前百家信息显示, 前六位中“四大”占据四席, 且就内涵而言, 国内所亦难以与之相提并论;就国内所而言, 在前百家中最高者营业收入为33.5亿元, 而在百强之后全国会计师事务所平均营业收入仅为300万元左右。

企业发展多元化, 服务需求多元化, 客观上既需要一批能够为特大型企业提供综合服务的大型事务所, 也需要众多能够提供精细化、专业化服务的中小型事务所。目前, 我国会计师事务所大中小结构的合理布局尚未完全形成, 大型事务所不够大、不够强, 不能完全适应特大型企业和金融机构服务业务的需要;中小型事务所还不够专、不够精, 不能完全适应中小企业业务多元化的要求。同时, 大型事务所承揽中小型事务所的业务, 中小型事务所争食大型事务所的业务, 形成市场同结构竞争, 导致审计市场秩序混乱。

(二) 外部环境分析

外部环境主要表现在政府管理和社会现实两个方面。

1. 在政府管理方面, 政府主管部门的直接干预影响着行业的健康发展。

由于行政权力和社会关系网络的广泛存在, 会计师事务所受政府的影响日益显著。首先政府作为国有企业的控股股东和社会管理者, 具有对会计师事务所选择的条件。其次基于区域竞争的考虑, 地方政府也会决定对相关会计师事务所的选择。再次, 政府和公司没有足够的动力改聘新会计师事务所, 高质量会计师事务所的显性特征难以直观判断, 而且审计质量的不易观察性和审计服务差异性的不足也制约了新会计师事务所的进入。

2. 在社会现实方面, 注册会计师行业发展缓慢导致人力资源流失严重。

会计师事务所是以“人合”为基础的行业, 人力资本是决定其生存和发展的重要资源。但是, 我国本土事务所目前却面临着严重的人才流失问题。与十年前注册会计师行业发展初期相比, 目前会计师事务所争取人才的优势丧失殆尽, 无论是发展机会还是薪资待遇都无法吸引优秀人才的加入, 从而导致以人才取胜的会计师事务所人力资源逐渐弱化。

(三) 内部环境分析

内部环境主要表现在行业管理和内部治理两个方面:

1. 行业管理方面。

第一, 市场竞争无序。大部分中小型会计师事务所的市场营销观念落后, 拓展业务的目光短浅, 手段单一, 服务及功能定位没有特色。市场竞争就演变为简单的价格竞争, 虚假宣传、诋毁同行、行贿及无原则的满足客户要求等不正当手段, 造成市场混乱, 竞争无序。第二, 事务所收入水平偏低, 难以留住优秀人才, 持续发展乏力。低价竞争导致事务所收入上不去, 注册会计师的个人待遇不高。部分注册会计师就把暂时留在事务所作为积累经验和锻炼自己的机会, 一有时机就会选择跳槽。同时由于事务所在人才培养方面有所顾忌, 投入减少, 从而导致人力资源匮乏。第三, 市场开拓手段单一。中小型会计师事务所的业务开拓主要依赖于主要合伙人的个人关系, 对客户的开发、维护没有完整的思路和系统的管理。很多时候事务所是等业务上门, 缺少积极主动的营销策略。

2. 内部治理方面。

第一, 事务所内部管理不规范, 基本上是人为决定;第二, 中小型会计师事务所的股权结构不尽合理。有些事务所股权过于集中, 一个人 (首席合伙人或所长) 说了算。有些事务所, 股权结构过于分散, 造成管理流于形式, 决策效率低下。第三, 事务所薪酬分配体系不完善, 难以调动员工的工作积极性。

三、对策及建议

(一) 宏观环境的应对及改善

1. 尽快完善现有法律法规

首先, 对注册会计师法律责任的惩处措施尽量做到一致, 调整有关市场准入的条件和限制;其次, 加大对违规操作的单位和个人的处罚力度, 提高政府对会计作假处罚的威慑力。

2. 加大行业管理和服务力度

第一, 完善注册会计师协会诚信档案建设, 并向相关主管部门备案, 提升注册会计师行业在全社会的诚信度;第二, 完善注册会计师行业的投诉举报制度。行业投诉举报制度的不断完善, 必然会促使会计师事务所和注册会计师认真遵守法律、法规以及国家统一的会计制度。

3. 减少政府直接干预, 建立信誉机制

政府应将权力交还市场, 遵循市场经济内在发展规律, 不应该通过行政法规和部门规章对行业发展过度干预。一是政府要协助注册会计师行业逐步建立信誉机制, 使有信誉的、提供高审计质量的会计师事务所得到更多市场份额;二是政策制定要持久稳定。短期多变的政策会促使注册会计师追求短期利益, 并将违规行为归咎于政策的变动。

(二) 外部市场环境的应对及改善

1. 建立公平、开放的市场体系, 坚持依法行政, 消除各种市场壁垒和人为资格限定。

2. 制定科学合理的收费标准, 遏制低价竞争。制定和调整相关收费标准, 真实反映注册会计师的专业服务价值。同时, 加大对低价竞争的处罚力度, 对扰乱市场秩序的行为给予严厉的处罚。

4. 明确市场定位, 加强专业化服务。在保持现有优势的基础上, 建立事务所自有品牌。

5. 加强行业宣传, 增强社会对行业的认知程度。适当开放事务所的业务宣传, 可以有效增进社会对会计师事务所和注册会计师服务的了解, 可以更好地提升会计师事务所的服务水准。

(三) 内部环境的应对及改善

1. 完善事务所股权结构、建立合理的分配机制。

事务所合伙人应该有长远的发展方向, 相互信任, 共同协商, 建立起长期的合作关系。同时在会计师事务所内部建立合理的分配机制, 减少合伙人之间、合伙人和注册会计师、注册会计师和助理人员之间的矛盾。

2. 加强执业质量管理。

加强会计师事务所执业质量的管理, 提升整个行业的社会地位, 树立会计师事务所自身的良好形象, 为其今后的发展提供理想的环境。

3. 开拓业务领域, 改变靠关系联系业务的方式。

可以在行业协会的主导下, 建立业务信息网络平台。引导审计业务需求的被审计单位, 通过网络填报审计目的, 发出被审计邀约。打破以往以人际关系联系业务的方式, 使会计师事务所把工作重心转移到提高执业质量上来。

4. 建立和完善人力资源管理制度。

事务所要加强人才引入、培养、考核、评价等体系的建立, 健全与完善事务所内部分配机制、晋升机制、奖励机制等, 为人才的成长与发展提供条件。

5. 从注册会计师层面考虑。

注册会计师应当加强自身职业道德建设, 注重诚信建设, 努力提高自身职业道德水平和专业胜任能力。要有爱岗敬业、认真严谨的工作作风。要时刻树立正确的价值观, 谨记“君子爱财, 取之有道”。注重自身学习, 修炼“内功”, 只有注册会计师个体能力提升了, 注册会计师行业的整体能力才能得以提升, 行业的社会地位也才能得到提高。

摘要：注册会计师行业历经三十余年的发展, 在社会经济建设中发挥了重要作用。随着经济改革的逐步深入, 注册会计师行业愈来愈为社会所重视, 与此同时, 外部环境的制约、同业压价竞争、政府直接干预以及专业人才短缺等问题, 成为制约注册会计师行业发展的重要因素。文章阐述了注册会计师行业的发展现状, 着重分析注册会计师行业的执业状况, 通过宏观环境、外部环境以及内部环境对现状进行分析并针对发现的问题提出相关意见和建议。

注册会计师的诚信执业 篇5

注册会计师的执业环境就目前的形势来说在我国并不乐观, 主要表现的方面如下

(一) 行业法律、法规等并不健全

我国的市场经济制度目前仍然有很多的缺陷。政府对日常经济生活依然起着重要作用, 占据重要地位。 法律法规体系对于注册会计师这一行业来说并非十分健全, 对违法、违规行为的执行力度也不够, 随意性较大。 证监会作为一个监管机构, 对注册会计师所做的违规行为需要加强监管力度。民事赔偿机制并不完善对其审计独立性也会产生很大影响。以上这些问题都是执业环境需要一一解决的。

( 二) 注册会计师行业相关部门监管效率得不到保证

政府的监管, 行业的自律是中国注册会计师的主要监管模式。然而在我国目前的监管过程来看, 监管效率极低。 由于监管部门内之间的分工不是很明确, 政府部门内监管制度不尽如人意, 监管、惩罚力度的不到位, 并不能起到震慑相关人员的效果。 另一方面, 注册会计师需要在根本上摆脱行政干预, 提高加强专业人员处理业务的水平以及协调能力, 才可以使得其行业管理与监督作用得到充分发挥, 所以注会想要拥有其所对应的审计独立性并获得相应保证没有想象中那么容易。

(三) 审计市场缺乏真实需求

就我国目前的审计形势来看, 应对上级主管部门的要求和检查逐渐成为了小型企业进行审计最大原因, 而不再是为了传统意义上的企业内部管理和外部投资者的需要。独立审计变成了政府的一种行政程序, 失去了原有的意义。 政府部门不再特别关注会计报表审计质量到底如何, 对于投资或者控制风险来说会计报表也不再显得十分重要。

( 四) 会计师事务所组织形式并不完善

近年来, 有限责任制逐渐成为了我国绝大多数的会计师事务所的组成形式。这种制度不以自身财产为限, 自身责任压力小, 对CPA的责任意识、风险意识不能造成根本上的影响。 CPA在大多的审计中一般只对全局进行整体的把握、系统指导与监督, 并不会事事亲力亲为, 很多相对基础的事情并不是CPA自己做的, 对于审计中的错误很可能无法发现及时的去给予纠正, 因此审计质量自然而然就会受到相应影响。

二、分析影响注册会计师执业环境的因素

( 一) 公司内部治理结构的不完善导致的审计委托关系扭曲

我国大部分相关的审计业务委托代理关系, 是通过委托审计机构来审计股东鉴证上市公司管理当局的相关业绩。这也就是说股东就是相关的委托人, 会计师事务所则为审计机构, 那么上市公司则是相应的被审计单位。 这种模式下, 上市公司与CPA二者之间不会产生利益相关的地方。过去传统的国有企业逐渐演变成了现在的中国上市公司, 即使现在的上市公司所有权与经营权一定程度上是分离状态的, 但国家股与法人股占据股东总体比例的大多数, 政府官员作为国有资产投资的主体代理人并不会受相关的产权约束, 业绩与仕途则是他们更为主要关注的, 上市公司的管理当局监督动力与审计质量的高度关注对他们来说不是特别关心, 有所缺乏, 导致了对所有权人的不公平待遇。在当前的大环境下被审计人与审计委托人关系相互调换, 管理权、决策权和监督权集为一体, 经营者与注册会计师之间的关系悄然取代了原本存在于公司所有权者、被审计人和CPA的关系, 形成管理经营者委托注会审计自己公司业务的场面, 从根本上模糊本来是主体的审计者所处的位置, 原本传统的有制度的委托和代理之间的关系也被扭曲了。 而又因为注会的聘用等相关的事项全部由上市公司自己全权决定, 在审计的相关事务中掌握绝对主动权, 因此注册会计师在这场博弈中几乎没有优势可言。 应对政府和监督部门的强制要求是上市公司聘请注册会计师审计所采取的一种相关措施, 有些上市公司甚至能够购买其所趋向的审计意见, 如果相关结果没有达到自己的预期标准甚至可以聘请其他的事务所, 换取相应满意的报告结果。如此扭曲的状况下, 注册会计师所在环境往往没有独立性可言, 没有任何干扰的环境中工作更变得难上加难。 所以在这种形势下, 为上市公司出具不真实的报告, 对他们来说已经没有更好选择。

( 二) 政府对审计独立市场干预过度或不足

会计师事务所在有所整顿之后, 政府相关部门与其之间的联系减少, 事务所逐渐规范了管理体制和运行机制等方面, 提高了CPA风险与责任意识和审计执业质量。 政府逐渐变成了市场的参与主体, 不再是原来的管理者。作为政府业绩的绝大部分, 其旗下管理公司的业绩, 对政府显得异常重要, 并且需要上市公司在市场中获得资金已解决当地的经济方面的问题。出于对利益最大化的考虑, 干预控制上市公司业绩成了各级政府相当重视的一部分, 从而以谋求政府和当地的利益来得到更为杰出的政绩。其中对注会的干预尤为明显。其主要为政府对审计市场的干预过度或者不足。如为了本区利益或者在位期间政绩, 为全力争得上市资格, 指示事务所出具虚假报告以求达到目的。这些行为扰乱了审计服务正常市场秩序。 与此同时, 相关部门不严格执行注册会计师等级资格相关制度, 使得CPA团队之中出现部分不具备相应资质的人, 造成人员专业技能有高有低, 有的甚至不能完成一些最基本的工作影响整个审计业务的进度和质量等等, 这些都不利于审计行业积极健康发展。

( 三) 国内证券市场对审计高质量需求不足

首先, 政府管制弱化了审计市场对审计高质量的需求。 对于我国而言, 上市公司资格取得大部分不是市场所决定的, 而是政府。对独立审计服务的需求不是由市场来决定, 而是通过政府的权威来创造的。企业聘请注册会计师出具审计报告完全是为了取得政府监管部门的认可, 通过了政府和相关部门的相关法律制度和检查, 就可以达到增资的目的, 或者取得上市资格成为上市公司从而为企业获得更多的利益。 换而言之, 注会服务的最大需求者是政府而非企业自己。

其次, 我国证券市场的机制并不完善。 在相对成熟的证券市场里, 股票的价格主要取决于预期和市场利率, 通俗来讲就是投资者对股票内在价值的判断。由于股价的不确定性使得投资公司的相关业绩对于投资者来说异常重要, 涉及到投资者的切身利益。因此会计师事务所所出具的审计报告, 和审计意见类型对投资者来说显得格外重要。 而在我国, 因为证券市场不够成熟完善, 股票的价格须是有监管部门把关, 而不是完全由市场决定, 新股定价完全低于其内在价值, 造成新股申购上低风险、高收益, 需求远大于供给, 从而吸取大量可流动资金。加之我国证券市场中缺乏成熟的投资者, 所以投资者往往首要关心的是自身的利益问题, 能不能通过买到新股转让获得利益, 并不特别关心审计报告的质量, 投资者投资倾向较为严重, 会计信息不能对资源配置起引导作用, 审计服务需求对于证券市场而言不是特别足够, 从而审计结果并不受到应有的重视。证券市场不完善是上市公司缺少追求审计高质量的内在动力。

( 四) 会计师事务所有限责任制弱化了注会的职责

有限责任制是我国目前大多数会计师事务所的组成方式。有限责任制最为突出的一个特点就是出资人仅以出资额为限, 承担有限责任。其因重大过失、欺诈所带来的损失微乎其微, 对于注册会计师所得的收益来说甚至完全可以忽视不计。如此看来很难保证有些CPA不会因此而冒险。 为了自家会计师事务所业绩, 有些事务所通过给回扣等手段承揽业务的一些行为也跟会计师事务所组成形式很大关联, 这些都会阻碍会计市场规范健康发展。

( 五) 同行业间恶性竞争对审计产生的影响

想要维护审计独立性提高审计质量, 公平有序竞争是极为必要的。恶性竞争只能造成市场秩序紊乱。 为赢得客户, 有些注册会计师甚至出具迎合委托人意愿的报告, 使得报告的独立性和它的质量完全得不到保障。有些事务所甚至通过降低收费标准来招揽客源, 使得预算减少, 所以为了在客户限定的时间内出具审计报告, 只能人为减少时间的输出, 取消一些必要的程序, 这些也会导致审计出的报告质量无法得到保障。

三、改善执业环境, 提高审计独立性的措施

(一) 改善注册会计师行业法律环境

近年来, 我国相关法律对会计师事务所和注册会计师的法律责任有着明确规定。 其中民事责任则略有涉及, 占绝大多数部分还是刑事与行政责任。 近年来, 我国注册会计师涉案时有发生, 财务造假案件也随之而来不断增多, 对注会违规行为处罚较轻使得一些事务所或者是会计师本人为了追求所谓的“更好的利益”、更好的生活质量去触犯相关法律法规扰乱正常市场秩序。 所以, 为求大幅度降低相关人员违法的行为, 只有通过法律、经济手段双管齐下, 让违规人员付出惨痛的不可支付的代价。在监管部门完善责任追究机制, 建立相应的民事赔偿机制的基础上, 应将责任落实到个人身上, 通过将违规成本远高出违规收益来提高事务所所出具审计报告的质量。

(二) 发挥注册会计师协会自律作用

注册会计师协会应该加强提高注册会计师的独立性和职业能力, 向相关投资者提供他们有关于独立性和执业能力的信息, 也可以相应的维护他们的职业信誉。注册会计师协会必须要对申请入会的执业人员进行资格鉴定, 并进行相关的职业培训, 同时还要成立职业道德技术委员会进行监督并实行轮岗制度。同时该协会也会努力解决各个会计师们在提供审计服务过程中所遇到的问题。关于他们的监督及管理问题, 当会计师在审计过程中出现恶意降低收费等现象, 应该及时的发现并给予坚决打击, 为行业环境树立起良好的风气, 共同为审计行业创造更加健康积极向上的环境。

四、结论

执业环境是注册会计师发挥行业作用的核心基础, 审计质量想要得到提高, 一个健康向上的执业环境是非常必要的。 必须改善其执业环境, 注册会计师的审计质量才会得到相应的提高。 我国资本市场目前所处的形势仍是初级阶段, 会计改革仍然一刻不停地在进行着。 后续教育的不断加强, 专业人员素质的不断提高, 日常生活中, 专业知识不停的更新, CPA自我学习能力与判断能力的不断加强进步, 对保证会计市场秩序稳定是非常重要的。 当CPA在审计过程中出现恶意降低审计收费等违反相关法律法规现象时, 应当及时发现给予坚决打击。 这既是对投资者需求者负责, 也是对注册会计师自己负责。 为了给经济市场创造更优良健康的环境, 力求维护注册会计师审计的独立性是极为必要的。

摘要：注册会计师在世界经济发展中起着至关重要的作用。我国的经济发展速度越来越快, 在这个过程中, 注册会计师是我国市场经济中必不可少的一分子。注册会计师行业的自身努力和良好执业环境, 是这一行业得以发展和注册会计师有效地发挥作用的前提。目前各种各样的因素, 使我国注册会计师的执业环境有很多有待研究和解决的问题, 而这些问题不光对注册会计师执业质量产生了很大的影响, 对审计质量同样会产生很大的影响。若想提高注会的审计质量, 改善其执业环境已迫在眉睫。

关键词：注册会计师,执业环境,行业法律法规

参考文献

[1]刘芮竹, 刘青, 王玉蔚.会计师事务所的风险分析及防范对策[J].中国集体经济, 2015 (04) .

[2]赵雷.浅析我国注册会计师执业环境[J].黑龙江科技信息, 2014 (03) .

注册会计师的诚信执业 篇6

关键词：注册会计师,执业环境,影响因素

注册会计师被喻为“经济警察”、社会公众利益的“守护神”, 其职能在于对被审计单位对外提供的财务信息进行最后的验收和把关。人们相信经过注册会计师鉴证后的财务信息应该是真实可靠的。但随着近年来会计舞弊事件的不断爆发, 人们发现有的注册会计师没有做到独立、客观、公正地执业, 没有将社会公众的利益放在首位, 提供审计服务后没有提高财务信息的可靠性, 甚至与企业合谋作假, 误导了财务信息使用者。注册会计师究竟怎么了?现在几乎全行业、全世界的注册会计师都或多或少存在问题, 这不得不促使我们从这个行业生存的环境中来找寻问题的根源。为此, 本文着手对注册会计师执业环境问题进行调查研究, 以期在改善注册会计师执业环境、提高执业质量方面得出有益启示。

一、问卷设计

为全面了解目前注册会计师执业过程中及执业环境中存在的问题, 在江苏省范围内对注册会计师执业环境问题进行问卷调查研究。问卷设计主要包括以下三个方面的内容:一是社会公众对注册会计师行业的整体评价。通过调查了解现阶段社会公众对注册会计师行业的整体看法以及在社会经济中发挥的作用。二是注册会计师执业过程中存在的主要问题。通过调查了解哪些因素导致注册会计师未能有效地揭示出企业的重大会计错弊。三是注册会计师执业环境中存在的问题。通过调查了解哪些环境因素存在问题导致注册会计师执业不当, 这些环境因素的影响力如何。

二、调研结果及评价分析

外部问卷共发放250份, 回收228份, 有效问卷210份。其中社会公众问卷150分, 有效问卷130份, 注册会计师行业内问卷100份, 有效问卷80份。

(一) 对注册会计师行业的整体评价。

社会对注册会计师行业整体评价良好, 认为目前我国注册会计师行业虽然有问题存在, 但相对于其他中介行业来说还是比较规范;社会公众对注册会计师的专业能力十分信任, 对其审计结果的期望较高。

16.7%被调查的社会公众对注册会计师行业了解, 83.3%的被调查者了解一点, 说明生活中人们对注册会计师都具有一定的认识。50%的被调查者认为注册会计师在市场经济中能起到一定的经济监督作用, 但另外50%的被调查者认为经过注册会计师审计后的会计报表不一定比未审的报表更可靠。75%的被调查者在作经济决策时会去了解注册会计师出具的审计报告意见类型。76.9%的被调查者认为注册会计师行业虽然存在问题, 但相对于其他中介行业来说还是比较规范的。41.7%的被调查者认为注册会计师行业不能独立、客观、公正执业主要源于注册会计师行业以外的外部原因, 同时, 公司内部的治理结构以及审计人员自身的素质也是重要的影响因素。66.7%的被调查者认为目前注册会计师面临的主要问题是整个环境不诚信, 导致注册会计师无法做到独立客观公正。

(二) 注册会计师执业过程中存在的主要问题。

从调查结果来看, 社会公众对注册会计师的职业责任期望比较高, 所有被调查者都期望注册会计师能发现和揭露管理人员的重大舞弊和欺诈。84.4%的被调查者认为注册会计师应对会计报表中不存在重大虚假提供绝对或相对合理的保障。

83.4%的被调查者认为企业委托会计师事务所审计的主要目的是出于企业自身管理的需要, 其次是应付有关国际法律法规的规定。审计服务真实需求者首先考虑的是“执业质量”;而企业委托审计服务时首先考虑的“审计收费”, 其次是“有无关系”, 第三才是审计“执业质量”。可见, 企业作为代理审计委托者并没有体现审计服务需求者的意愿。

在行业内的问卷中显示, 认为企业选择会计事务所是首先考虑“执业质量”和首先考虑“有熟人或会计事务所的公关能力”的被调查者各占一半, 而行业外的问卷中则显示有75%的被调查者认为应该首要考虑执业质量。说明公众对于注册会计师的期望较高。

对于财务造假丑闻并非由参与审计的注册会计师发现这一现象, 76.9%的行业内人士认为并不是注册会计师没有发现, 而是审计独立性受限, 不敢揭露;如果严格执行已经颁布的审计准则, 应该能查出绝大部分的错误和舞弊。38.5%的被调查者认为是由于没有保持应有的职业道德, 此外, 38.5%的被调查者则认为是企业作假手段太高明。

调查显示, 61.5%的行业内人士认为目前注册会计师行业风险主要是“客户故意隐瞒或串通舞弊”, 其次是“注册会计师职业道德风险”和“业内无序竞争”。61.5%的人认为造成行业不能独立、客观、公正执业主要来源于外部环境。说明执业环境不容乐观, 给了注册会计师们很大压力。其中53.8%的行业内人士认为审计委托方式不改变, 独立性难以保持, 注册会计师将一直处于两难境地。

以上调查清晰地说明江苏省注册会计师执业的环境对执业质量有很大影响, 例如审计委托方式, 企业假账与业内无序竞争等, 是目前会计舞弊的主要问题。

(三) 影响注册会计师执业环境的因素。

注册会计师执业环境问题与我国处于经济转型期有关。企业管理当局违规成本太低, 会计舞弊动机强烈, 而公司治理、内部控制等制约机制失效、会计基础较差、审计真实需求者缺位, 注册会计师应有的职业道德、审计市场的无序竞争更促使购买审计意见行为的发生。

1. 宏观环境因素对注册会计师执业的影响。

经济环境影响着审计法规的制定和审计业务范围的拓展, 是影响注册会计师执业行为最关键的宏观环境。我国正处于转型期, 以市场为导向的市场经济体系还没有完全健立, 致使注册会计师执业难度和执业风险大增。

法律环境决定着审计关系人的违规收益与成本。目前我国注册会计师执业潜在风险大但实际承担的损失却很小, 明显过低的处罚力度, 导致部分注册会计师在利益面前丧失原则。

政治环境主要体现在政府经济职能与管理职能不分, 地方政府行政权力的介入和地方保护主义是造成会计师独立性削弱的一大原因。

文化环境上, 我国人情重于法律的文化潜移默化地影响着审计执行人和被审计人的思维与处世, 这也是造成目前我国会计师事务所靠关系拉业务而不是凭质量取胜的一个因素。

2. 被审单位环境影响注册会计师执业。

从被审单位环境影响注册会计师执业的调查结果看, 管理当局不诚信排在第一位;其次是公司治理结构不合理;第三是地方政府干预。企业管理当局有强烈的舞弊动机, 作为自利的经济人, 他们总是期望在现有规则内更大限度地实现自我的利益。我国公司治理结构存在严重缺陷, 由于我国大部分企业尚未真正形成有效的公司治理机制, 导致企业的权利制衡关系被扭曲。目前我国注册会计师的审计方法已由制度审计向风险导向审计转变, 但这无疑增加了审计的工作量和审计风险。

3. 审计需求环境的影响。

注册会计师服务缺乏真正的有效需求者, 难以形成有序竞争的审计市场。现有的审计报告主要是满足证监会、财政部门、企业主管部门对上市公司监管、国有企业基本情况的了解以及其他企业年检的需要。由于政府监管部门不是企业会计信息的直接利益人, 因此对审计报告的质量要求不是非常迫切, 也比较形式化。

三、改善注册会计师执业环境的建议

(一) 改善注册会计师执业环境。

影响注册会计师执业的环境因素有很多, 相互交织成为一个整体, 要解决目前恶劣的环境, 必须综合考虑, 建立注册会计师执业生态模型。从法治、注册会计师自身和行业管理着手, 促使其审计目标由“单一的账务处理过程合法性”目标向“报表合法性和揭示舞弊双重目标”转变, 辅以相关法律处罚与行政条款, 微观宏观内部环境一起下手。

(二) 加强注册会计师行业的监管。

一方面应该建立一个高效的行政监管组织机构, 这个行政监管组织与会计师事务所没有利益关系, 真正对注册会计师进行监管。另一方面要加强注册会计师协会的作用, 作为业界的权威组织, 应建立强有力的专职行业监管体系, 对质量和行风进行有效的监控, 将质量水平作为考核事务所的主要指标, 对违规的注册会计师和事务所严惩不贷。

(三) 完善约束注册会计师行业的法律法规。

我国应该加快注册会计师相关法律的修改与完善, 明确注册会计师、会计师事务所的法律责任, 提高违规成本。只有严明的司法, 才能震慑住妄图违规的从业人员, 快速塑造新的执业态度。

(四) 促使会计信息提供者提供高质量的会计信息。

虚假的会计信息对于注册会计师审计结果的影响不在会计舞弊之下, 而且是根源性的影响。目前我国各上市公司披露的财政状况或多或少都存在不实情况, 整治迫在眉睫。应该加强有关部门的监管力度, 改善公司内部治理, 防止一股独大的行为, 加大违法提供虚假会计信息的处罚力度。

四、结语

总之, 任何一个国家的注册会计师执业, 都处于一定的环境之中, 受到各种客观环境因素的影响, 客观环境所处状态不同, 发展变化路径不同, 注册会计师执业也就存在差异。环境的需要是注册会计师执业产生的根本原因, 并且注册会计师行业的发展也需要适应环境的变化, 二者协调发展, 相互促进才能架构出与环境发展状况相适应的注册会计师执业蓝图。

参考文献

[1]刘涛.我国注册会计师执业环境研究[J].财会通讯, 2011

[2]鲍明龙.改善我国注册会计师执业环境的对策[J].中国科技信息, 2011

[3]徐芳.注册会计师执业环境问题分析与对策[J].经济论坛, 2012

注册会计师的诚信执业 篇7

审计质量受上述每个因素的影响。如果审计投入中的审计人员具有胜任能力且保持独立性, 而且审计程序能有效地获取相关和可靠的证据, 则审计质量肯定会高。审计投入的质量会影响审计程序, 当审计团队做出了正确的判断, 执行了有效的程序, 正确地评价了获取的证据并签发了恰当的审计报告, 审计质量就是高的。审计质量也受注册会计师工作的会计师事务所的影响, 事务所制定在审计过程中将要执行的程序, 创造激励机制去影响审计人员。最后, 会计师事务所和注册会计师追求高审计质量的动机还受制度环境的影响, 制度会调节审计行为, 惩罚注册会计师和会计师事务所的不当行为和低质量审计。

通过整理最近的文献, 我们发现在审计投入、会计师事务所和制度等领域缺乏研究。本文拟对审计投入中的审计人员开展研究, 探讨注册会计师执业经验对审计质量的影响。

1 文献回顾与假设提出

基于一般的教育要求和注册会计师资格证的考试, 我们一般假设注册会计师具有胜任能力, 然而事实是我们对进行审计工作的注册会计师知之甚少。为什么这一点是重要的呢?我们从社会心理学文献知道, 人口、生理和认知特点都会影响一个人的表现。Dillard and Ferris (1989) 和Ho and Waymond (1993) 发表了关于此问题的会计研究。奇怪的是, 在过去20年关于这方面的研究很少, 只有Nelson and Tan (2005) 呼吁应该对注册会计师个体在制定判断决策过程中的作用予以重视, Hurtt (2010) 设计了一个测量注册会计师的能力对职业怀疑态度影响的模型。

最近的发展是根据审计报告上的签字注册会计师信息来评价合伙人的特点对审计质量的影响。Carey and Simnett (2006) 研究了合伙人的任期, 发现随着审计任期的延长, 审计质量会降低 (在发布持续经营审计报告时可能更低) , 他们的研究发现如果与客户建立长期的关系, 审计师的独立性会被损害, Bazerman et al. (1997) 也提供了支持证据, 面对长期联系的客户, 审计师很难保持职业怀疑态度和客观独立性;而Chen et al. (2008) 用台湾的数据没有发现审计任期降低审计质量的证据。Chin and Chi (2010) 也用台湾的合伙人数据进行研究, 发现当项目负责人是女性时, 审计质量 (基于盈余管理的度量) 会更高。这些文献研究表明, 多了解参与审计人员的特点和其对审计质量的影响是很重要的。

2001年, 财政部发布的《关于注册会计师在审计报告上签名盖章有关问题的通知》规定:审计报告应当由两名具备相关业务资格的注册会计师签名盖章并经会计师事务所盖章方为有效。可见, 2001年后, 在审计过程中, 审计报告并不是单独由一个审计师签发, 而是由两个人共同签发决定的。那么, 注册会计师的执业经验会不会影响审计判断和决策呢?

团队任期对团队内社会整合程度和团队绩效有着重要影响。Eisenhardt和Schoonhoven (1990) 认为, 长时间的共同团队任期会让成员更加懂得如何沟通和合作。Hambrick和D’Aveni (1992) 、Wiersema和Bantel (1992) 都发现破产企业管理团队的任期明显短于存续企业。Fraser和Greene (2006) 研究表明, 随着经验的逐渐积累, 管理者可以通过经营过程中反馈的新信息来逐渐了解公司的能力, 从而修正自己的决策偏差, 因此, 管理者的过度自信程度会随着管理者经验的增加而降低, 其决策错误概率也将会减少。财务审计是一项专业性非常强的业务, 需要注册会计师花费一定时间去学习和熟悉, 而注册会计师团队任职时间的长短对成员的沟通和合作将会产生直接影响, 进而影响到审计质量。基于上述分析, 我们提出如下假设。

假设1:注册会计师任职时间与审计质量正相关。

2 研究设计

(1) 研究样本:本文以2011年四大会计师事务所 (普华永道中天会计师事务所、德勤华永会计师事务所、安永华明会计师事务所和毕马威华振会计师事务所) 审计的上市公司为样本, 剔除2011年上市的6家公司, 样本总数为100家。

本文所使用的审计意见、财务信息等数据来自色诺芬数据库 (CCER) , 注册会计师执业经验数据来自中国注册会计师协会网站http://211.167.229.177/cicpa/public/publicindex.jsp手工收集, 分析的工具主要是SPSS。

(2) 变量和研究模型:本文采用被广泛使用的基于Jones模型的操控性应计利润 (Discretional Accruals, 以DA表示) 来衡量审计质量, 并考虑公司业绩的影响 (Kothari et al, 2005) 。为计算该变量, 我们首先以各年所有的A股公司为样本, 计算各公司各年的总应计利润TAi, t, 然后分年度、分行业对如下模型进行回归:

其中, TAi, t是公司i第t年的总应计利润, 为经营利润减去经营活动现金流之差;Ai, t-1是公司i在第t-1年末的总资产;ΔREVi, t为公司i第t年主营业务收入的变化额;ΔRECi, t为公司i第t年应收账款的变化额;PPEi, t是公司i第t年年末的固定资产价值;εi, t为误差项。

用 (1) 式中分年度分行业回归得到的系数a0、a1、a2代入 (2) 式计算每个公司的非操控性应计利润。

NDAi, t是公司i第t年被第t-1年末总资产标准化的非操控性应计利润。操控性应计利润是总应计减去非操控性应计之差, 记为DA。DA越大, 表示盈余管理程度越高, 审计质量越差。

借鉴Francis and Wang (2008) 和Chi et al. (2009) 的研究, 并控制了非主营业务利润占利润总额的比重、亏损虚拟变量等因素, 构建了如下研究模型:

具体的变量定义见表1

3 回归分析

(1) 相关性分析:本文对相关系数在0.3以上的变量分别放入回归方程和整体放入回归方程进行检验, 所得结果没有实质性的差异, 即多重共线性对回归结果的影响并不严重。限于篇幅, 本文没有报告相关性分析结果。

(2) 基于操控性应计利润的实证结果。

注:表中数据为各自变量的OLS回归系数和T统计值, T值已经过White (1980) 异方差稳健性修正和Cluster调整;“*”、“**”和“***”分别表示在10%、5%和1%水平下显著 (双尾检验) 。

表2为基于操控性应计利润衡量审计质量的回归结果, 从表中可以看出, 注册会计师的执业经验与操控性应计之间存在一定的相关性, 但是统计不显著, 这与本文的预期相反, 从而假设1没有得到验证, 可能是由于以下两个原因:在准入门槛方面, 注册会计师要经过严格的考试制度和实际工作经验后才能取得执业资格;在后续教育方面, 不论执业经验多少, 执业注册会计师每年均须接受严格的继续教育和所内培训, 所以执业经验的影响对于注册会计师队伍而言, 差别并不是那么显著。本文样本中第一位签字注册会计师的平均执业经验为12.93年, 第二位签字注册会计师的平均执业经验为7.60年。我们并不是说执业经验不重要, 而是能作为签字注册会计师的, 都具备一定的执业经验。

(3) 稳健性检验:为减少审计质量的计量误差, 我们还采用操控性应计利润的绝对值来衡量审计质量, 我们发现结论没有发生显著变化。

4 结语

在本文中, 我们以2011年四大会计师事务所审计的上市公司为样本, 研究了签字注册会计师执业经验对审计质量的影响, 研究发现执业经验对注册会计师所审上市公司审计质量并无显著影响, 这可能因为注册会计师队伍高门槛的准入机制和严格的继续教育制度与其执业胜任能力和独立性的保障密切相关, 从而使执业经验发挥的作用减小。

本文的研究只是进行一探索性的尝试, 所选样本为小样本, 样本的选取可能会影响检验结果。另外, 审计质量测定指标的有效性程度, 在相当程度上决定了本文检验结果的可靠性。当然, 本文的研究还是有一定的探索价值的, 后续研究或许可以把视野不局限于注册会计师的执业经验上, 而是探讨其综合因素对审计质量的影响。

参考文献

[1]Bazerman, M., K.Morgan, and G.Loewenstein.1997.The Impossibility of Auditor Independence[J].SloanManagement Review 38 (4) .

[2]Carey, P., and R.Simnett.2006.Audit Partner Tenure andAudit Quality[J].The Accounting Review 81 (3) .

[3]Chen, C., C.Lin, and Y.Lin.2008.Audit PartnerTenure, Audit Firm Tenure, and Discretionary Accruals:Does Long-term Auditor Tenure Impair EarningsQuality?[J].Contemporary Accounting Research 25 (2) .

[4]Chin, C., and H.Chi.2010.Gender Differences in AuditQuality[J].Working paper, National Chengchi Universityand National Chung Hsing University.

注册会计师审计诚信危机思考 篇8

纵观一系列触目惊心的财务欺诈丑闻，从美国的“安然”、“世通”到中国的“银广夏”、“东方电子”无不出现会计师事务所的身影。注册会计师审计又称独立审计或民间审计，属于外部审计具有较强的独立性。其目的是注册会计师在取得充分、适当的审计证据后对被审计单位会计报表的合法性和公允性发表意见，以使会计报表使用者了解、掌握被审计单位的财务状况和经营成果，促进被审计单位改善其经营管理。注册会计师审计作为防范上市公司财务欺诈的一种制度安排，旨在建立一道治理内幕交易、操纵市场、欺诈客户等违法行为的外部防线。然而在上述财务欺诈案件中，注册会计师却未能发挥其防范欺诈的应有作用，这使得注册会计师审计诚信受到了拷问。

二、审计失败不应全盘归咎于注册会计师及事务所的原因

导致审计诚信危机的因素很多，审计失败不应全盘归咎于注册会计师及事务所，主要可以从以下几个方面分析。

（一）行业制度分析

由于会计制度或会计准则是相对稳定的，会计环境是不断变化的，并且会计制度或会计准则的建设又是一个系统的和渐进的过程，总是相对滞后于经济发展。许多在会计实务中出现的新情况、新问题没有相应的制度或准则对其进行约束，注册会计师在对这些问题进行审计时就无法判断企业所做的相应会计处理是否遵循了相应的制度准则，即使审计人员对其报表有所怀疑，也无法从制度和技术角度对其真实性进行确认。此外，随着金融创新，金融工具的大量运用，传统的会计制度准则对其还不能在账内进行计量记录，存在大量表外业务。例如，安然公司就是运用资产证券化等表外业务造成大量隐性负债并最终成为导致其破产的导火索。

（二）经济利益驱动

1. 近年来会计及审计服务这些会计师事务所的传统业务占事务所总收入的比例在不断下降，税务咨询、管理咨询所占的比例却在不断提高。如安达信2000年在安然公司获得的咨询收入达2700万美元，而审计收入是2500万美元，会计师事务所的混业经营往往使审计和管理咨询业务服务的对象是同一家公司，使得本应独立的审计业务难以保持其应有的独立性。有些事务所甚至为了追求经济利益与客户“相互勾结”，“安然”便是如此。此外，为了不断开拓报酬丰富的咨询业务，许多事务所将经验丰富、业务能力强的员工用于招揽咨询业务，而将缺乏经验、业务能力较差的年轻人用于审计第一线，这必将导致审计质量下降。

2. 相关的法律制度不健全，对财务欺诈违规行为的处罚力度较轻，审计失败的成本较低。例如，在安然事件后，美国休斯敦联邦地方法院10月16日对安达信会计师事务所妨碍司法调查的判决仅是对其罚款50万美元，相对于90亿美元的收入只是九牛一毛而已。目前我国对注册会计师及其事务所提供虚假财务报告的处罚仅限于罚款、吊销执业资格证或营业执照等行政处罚，而我国会计师事务所大多采取有限责任制，注册资本仅为30万元，也就是说会计师事务所违规的最高赔偿也就30万元，并且缺乏相应的民事赔偿机制。这既不利于保护投资者，又不利于威慑造假者。因此，为了追逐巨大的违规利益一些企业和注册会计师便抛弃了诚信。

（三）专业能力分析

我国注册会计师行业起步较晚，注册会计师队伍的素质有待提高，部分会计师事务所缺乏从事审计业务应有的专业胜任能力，从业人员专业知识欠缺、素质较低，审计质量得不到保障。例如：为黎明公司上市和年报、中报做审计的华伦会计师事务所项目签字人、所长胡丕华在谈到其事务所对黎明公司应承担的责任时认为：会计师事务所不能承担企业的所有责任，只能对此事担负“会计责任”，即根据公司所提供的资料核对项目;不能担负“审计责任”，即根据提供的资料发现资料之外的问题，核实公司所提供的资料的真实性。事实上，负责建立、健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法和完整，是被审计单位管理当局的会计责任;而在审计报告中清楚地表达对会计报表的意见，并对其出具的审计报告负责，才是审计人员的审计责任。在这里胡丕华显然是曲解了会计责任与审计责任的含义。如果一个会计师事务所的所长连最基本的会计责任与审计责任都分不清楚，其审计质量就可想而知。

（四）地方政府干预

我国部分地区还存在着严重的地方保护主义，一些地方政府为了保护地方产业，提升自身形象，保证地方上市公司的上市地位，高度参与上市公司的管理，给对上市公司进行审计的会计师事务所施加压力，使注册会计师为了迎合其需要，出具虚假审计报告。例如成都市蜀都会计师事务所对红光实业公司1994-1996年年报都出具标准无保留意见，考虑其审计费不过30万元，敢于冒被取消从事证券业务资格的危险出具标准无保留意见，估计是受到了参与度非常高的地方政府的压力。

三、解决审计诚信危机的几点建议

要从根本上解决审计诚信危机是一项系统而复杂的工作，需要全社会的共同参与，这里只是简略地从以下几个方面提出建议。

(一)加快会计制度或准则的建设，使制度或准则的建设尽量跟上会计实务发展的需要。理想的会计制度应是兼顾各方利益，成为各方都愿意执行有约束力的社会契约。这就要求会计规则制定者首先准确及时地把握会计环境变化情况;其次，尽可能地运用已存在于所有会计人员头脑中的会计知识和创新的知识。具体来说，就是要完善现有的会计制度和会计准则体系，建立起符合社会经济发展要求，与现代企业制度相适应的会计信息体系。同时，会计准则对于具体会计事务的处理方法，要尽力消除会计处理技术上的灵活性，减少上市公司对会计报表的可操作空间。

(二)将注册会计师的审计鉴证服务和管理咨询服务相分离，禁止会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务;实行上市公司审计轮换制，定期或不定期更换签字注册会计师以保持会计师事务所和注册会计师的独立性。规范管理咨询服务业务收费，缩减其利润空间，以免会计师事务所和注册会计师为了追求巨额的咨询收入铤而走险。

(三)推行民事赔偿制度。对违规的上市公司、中介机构及主要负责人员，应设立以民事责任为主，兼之行政责任和刑事责任的法律责任体系。建立注册会计师民事赔偿机制，注册会计师因串通舞弊或重大过失而致使投资者蒙受损失的，应承担连带民事赔偿责任。加重违法犯罪者的法律责任，提高违规者的违规成本。推行合伙或有限合伙会计师事务所的建立，使注册会计师对其债务承担无限连带责任，提高职业谨慎能力。

(四)对会计师事务所和注册会计师进行严格的职业资格审检，加强职业道德教育，提高注册会计师的专业胜任能力和职业风险意识。通过对注册会计师进行教育、培训和职业实践保持和提高其专业胜任能力。注册会计师不得声称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验，不得提供不能胜任的专业服务。

(五)建立现代企业制度，实行严格的政企分开，减少地方政府对上市公司的参与。会计师事务所和注册会计师应提高其抵御风险点和压力的能力，并且采取相应的自我保护措施。当外界风险和压力将损害其独立性，并且会计师事务所和注册会计师不能采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受的水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。

参考文献

[1]熊琨.上市公司利润操纵行为及其治理[J].中外企业家, 2004 (2) .

[2]羡巧琴.浅析我国上市公司的财务欺诈行为[J].冶金会计, 2004 (6) .

[3]王普查.论公司治理生态的建设与财务欺诈的防范[J].开发研究, 2004 (5) .