税务资产负债表

税务资产负债表（精选十篇）

税务资产负债表 篇1

一、固定资产

1. 固定资产的定义。

新税法〈条例〉第五十七条规定, 固定资产, 是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产, 包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。旧税法〈细则〉第二十九条规定, 纳税人的固定资产, 是指使用期限超过一年的房屋, 建筑物, 机器, 机械, 运输工具以及其他与生产、经营有关的设备, 器具, 工具等。不属于生产、经营主要设备的物品, 单位价值在2000元以上并且使用期限超过两年的, 也应当作为固定资产。

我们可以从中分析到此处新旧税法发生以下几点变化: (1) 固定资产的定义发生了变化, 与新会计准则一致, 取消了价值量的规定, 只有使用年限的界定, 取消了“不属于生产、经营主要设备的物品, 单位价值在2000元以上, 并且使用期限超过两年的, 也应当作为固定资产”的规定。 (2) 与会计准则不同的是未将已出租的房屋、建筑物细化为投资性房地产, 而是一律归入固定资产进行税务处理。 (3) 对于单位价值较高但更新较快的易耗品, 允许计入消耗当期成本, 有利于企业成本核算及时足额补偿。

2. 固定资产的最低折旧年限。

新税法〈条例〉第六十条规定, 除国务院财政、税务主管部门另有规定外, 固定资产计算折旧的最低年限如下: (一) 房屋、建筑物, 为20年; (二) 飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备, 为10年; (三) 与生产经营有关的器具、工具、家具等, 为5年; (四) 飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年; (五) 电子设备, 为3年。旧税法〈条例〉第六十条规定, 除国务院财政、税务主管部门另有规定外, 固定资产计算折旧的最低年限如下: (一) 房屋、建筑物, 为20年; (二) 飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备, 为10年; (三) 与生产经营有关的器具、工具、家具等, 为5年。

新旧税法比较我们得之: (1) 新税法固定资产最低折旧年限分五档20年、10年、5年、4年、3年, 旧税法分三档20年、10年、5年, 新税法比旧税法分得更细, 旧税法的第三档5年新税法分成5年、4年、3年三档, 即与生产经营有关的器具、工具、家具等, 为5年;飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年;电子设备, 为3年。 (2) 实质上给予企业更为优惠的固定资产折旧年限, 客观上起到加速折旧的作用, 使企业的固定资产价值能够尽快得到补偿。

3. 固定资产的预计净残值。

新税法〈条例〉第五十九条规定, 企业应当根据固定资产的性质和使用情况, 合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定, 不得变更。旧税法〈细则〉固定资产在计算折旧前, 应当估计残值, 从固定资产原价中减除, 残值比例在原价的5%以内, 由企业自行确定;由于情况特殊, 需调整残值比例的, 应报主管税务机关备案。《外资企业所得税法》残值率最低比例在原价的10%。新税法取消了固定资产的预计净残值的比率最低或最高限额, 确认会计上认定, 给予企业更大的自由认定空间, 更加符合企业资产折旧补偿的具体情况。

4. 固定资产大修理支出。

新税法〈条例〉第六十九条固定资产的大修理支出, 是指同时符合以下条件的支出: (一) 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上; (二) 修理后固定资产的使用寿命延长2年以上。国税发[2000]84号《企业所得税税前扣除办法》的通知第三十一条规定, 纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出, 如有关固定资产尚未提足折旧, 可增加固定资产价值;如有关固定资产已提足折旧, 可作为递延费用, 在不短于5年的期间内平均摊销。符合下列条件之一的固定资产修理, 应视为固定资产改良支出: (一) 发生的修理支出达到固定资产原值20%以上; (二) 经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上; (三) 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。

我们惊奇地发现, 固定资产修理支出税务处理发生了较大变化: (1) 固定资产大修理支出比例作了大幅度调整, 固定资产修理支出只有达到取得固定资产时的计税基础 (历史成本) 50%以上才作为长期待摊费用; (2) 税务处理方法不同, 新税法未提足折旧的改良支出及大修理支出计入长期待摊费用, 旧税法“纳税人的固定资产改良支出, 如有关固定资产尚未提足折旧, 可增加固定资产价值”, 也就是计入资本性支出, 增加固定资产原值; (3) 固定资产大修理支出必须同时符合两个条件, 是“且”的关系;旧税法是符合下列条件之一, 是“或”的关系;较旧税法条件宽松了许多; (4) 取消了定性规定, 也是政策宽松的体现, 原来用于新的或不同的用途作为改良支出; (5) 摊销年限不同, 原税法在不短于5年期间平均摊销, 新税法按照固定资产的尚可使用年限分期摊销, 这更加符合企业不同固定资产的实际使用情况。

二、生产性生物资产

1. 生产性生物资产的预计净残值。

新税法〈条例〉第六十三条规定, 生产性生物资产按照直线法计算的折旧, 准予扣除。企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况, 合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定, 不得变更。旧税法无此规定。

2. 生产性生物资产的折旧。

新税法〈条例〉第六十四条规定, 生产性生物资产计算折旧的最低年限如下: (一) 林木类生产性生物资产, 为10年; (二) 畜类生产性生物资产, 为3年。旧税法无此规定, 新税法规定生产性生物资产两档折旧年限, 也是适应新经济、新会计准则必要调整。新税法未提及消耗性生物资产及公益性生物资产的税务规定, 可适用新会计准则相关规定。

三、无形资产

1. 无形资产的计税基础。

新税法〈条例〉第六十六条规定, 无形资产按照以下方法确定计税基础: (一) 外购的无形资产, 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础; (二) 自行开发的无形资产, 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础; (三) 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。旧税法〈细则〉第三十二条无形资产按照取得时的实际成本计价, 应区别确定: (一) 投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产, 按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价; (二) 购入的无形资产按照实际支付的价款计价; (三) 自行开发并且依法申请取得的无形资产, 按照开发过程中实际支出计价; (四) 接受捐赠的无形资产, 按照发票账单所列金额或者同类无形资产计价。

我们发现有以下几点不同: (1) 对于外购的无形资产除支付价款外, 增加了相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础的组成部分。 (2) 新增了非货币性资产交换、债务重组两种方式取得的无形资产的计税基础的确定方法。 (3) 统一以公允价值为捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产的计税基础。

2. 无形资产的摊销。

新税法〈条例〉规定, 无形资产按照直线法计算的摊销费用, 准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产, 有关法律规定或者合同约定使用年限的, 可以按照规定或者约定的使用年限分期计算摊销。外购商誉的支出, 在企业整体转让或者清算时, 准予扣除。旧税法〈细则〉第三十三条规定, 无形资产应当采取直线法摊销。受让或投资的无形资产, 法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的, 按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销;法律没有规定使用年限的, 按照合同或者企业申请书的受益年限摊销;法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的, 或者自行开发的无形资产, 摊销期限不得少于10年。

我们发现无形资产的摊销发生如下变化: (1) 取消了旧税法“按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销”规定; (2) 另外, 税法未将出租的土地使用权归属于投资性房地产;使用寿命不确定的无形资产会计不应摊销, 而税法要求在规定年限内按直线法进行摊销。

四、存货

新税法〈条例〉第七十三条规定, 企业存货的使用或者销售, 其实际成本的计算方法, 可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用, 不得随意变更。旧税法〈细则〉第三十五条规定, 纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计算, 应当以实际成本为准, 纳税人各项存货的发生和领用, 其实际成本价的计算方法, 可以在先进先出法, 后进先出法, 加权平均法, 移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用, 不得随意改变;确实需要改变计价方法的, 应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。

生物资产的税务处理 篇2

税法关于生物资产的概念和计税基础的确定等，都是借鉴和参考企业会计准则的有关规定。

根据企业会计准则的有关规定，生物资产是指有生命的动物和植物，分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。其中，消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。消耗性生物资产是具有生命的劳动对象，包括生长中的大田作物、蔬菜、可用材料以及存栏待售的牲畜等。与企业会计上的做法一样，对于消耗性生物资产，税法将其作为存货来看待，适用存货的有关规定，没有对其做专门的特殊规定。

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。由于公益性生物资产具有公益的目的，虽然会计上将其确认为企业资产，但实际上它属于不可变现的资产，因公益性资产而发生的支出，在企业所得税上，已经作为费用直接税前扣除，也不存在提取折旧的说法。所以，税法未对消耗性生物资产公益性生物资产的折旧、扣除等作出专门规定。

（一）生产性生物资产的计税基础

生产性生物资产是指为产出农产品、提供劳务或者出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等，这与企业会计准则上关于生产性生物资产的界定完全一致。

生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：

1.外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税

基础；

2.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

（二）生物资产的折旧方法和折旧年限

生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。

生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：

1.林木类生产性生物资产，为10年；

固定资产会计与税务处理比较 篇3

【关键词】 固定资产会计 税务处理 新税法 确认标准

众所周知，固定资产是以一种有形资产形式存在的，根据新会计准则的规定可以看出，同时还具有下列两个明显特征：

（1）固定资产是为生产商品提供各种使用情况，例如劳务、出租、经营、管理等，固定资产是因为上述使用情况而存在的；

（2）固定资产使用寿命一般都会超过一个会计年度。

1. 固定资产的概念

在企业所得税法中已经严格定义了固定资产的概念。固定资产顾名思义，就是一个企业中，使用寿命超过一年并且是企业为生产商品、提供劳务、经营管理等而持有的非货币性质的资产，一般固定资产都包括房屋、机械设备、办公用品、运输交通工具和其他与企业生产经营息息相关的各种工具、设备用品等。

2. 固定资产确认标准比较

虽然在会计法中已经定义了固定资产的概念，但是在会计法和税法中都没有对固定资产的价值判断标准做出明确规定。根据新税法的规定来看，即使不参加企业生产经营过程的主要设备、物品和工具，只要使用年限超过一个会计年度，即十二个月，都被称为固定资产。这样就颠覆了原来的满足单位价值在2000元以上，并且使用寿命超过二十四个月才算做固定资产的衡量标准。

3. 固定资产初始计量比较

3.1固定资产的入账价值

一般情况下，企业对固定资产的初始量都按照会计上的计算法，按照成本进行计量。根据取得固定资产不同方式来对固定资产的入账价值进行进一步确定。

3.1.1企业外购而发生的固定资产，其成本结构包括购买价款、相关税费、保证固定资产能够顺利到达已定工作岗位进入预定可使用状态前产生的运输费、人工装卸费、人工安装费、专业技术人员调试费等费用。企业购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，这这种情况下的外购固定资产是具有一定融资性质的，其成本以购买价款的现值为基础确定。

3.1.2企业自主建造生产固定资产的成本结构主要包括生产建造该固定资产到达可使用的预期使用状态前所发生的费用支出。其中包含了物资成本、人工成本以及相关的税费、或因其他各种形式情况产生的间接费用等。

3.1.3企业接受到外来的固定资产投资，应该按照投资合同或者所签订的协议约定好的价值与应该支付的相关的税费的综合作为此项固定资产入账价值。除此以外，在合同或者协议约定价值不公开的情况可不按此方法计算入账价值。

3.1.4在某些特殊企业、行业的固定资产，其入账价值应该还要包括弃置费用一项。弃置费用的定义是指根据国家相关法律法规的规定，按照国际公约等规定，企业在进行生产经营的同时，还要承担环境保护和维护生态平衡等义务，承担上述义务和责任所确定的各种支出。例如核电站的设备设施的弃置和对周围环境的维护、恢复等义务和责任。从上述表述来看，弃置费用就应该咱找现值计入固定资产初始成本。

3.2固定资产的计税基础

根据现行的各项法律法规，以及当前的社会主义经济形势来看，企业的各种固定资产的计税基础应该都是以历史成本为基本。

历史成本，顾名思义是指在取得该项固定资产时发生的各种实际的支出。在2008年开始实施的新税法中，对固定资产的计税基础确定方法进行了明确规定：

3.2.1外购的固定资产的计税基础要以购买价款和支付的相关税费为基础，还要考虑该项固定资产直接归属于使该资产达到预期预定用途发生的其他费用等的支出情况。

3.2.2企业自行建造生产固定资产，要考虑全面，以竣工结算为界限，在这之前发生的所有费用支出为该项固定资产的计税基础。

固定资产初始计量方面会计和税法的差异主要在于以下几个方面：

首先，新会计准则明确规定，固定资产在分期购买的时候，所使用的成本应该以购买价款的现值来确定，这样，就将现值计量属性引用到固定资产的初始计量；在新税法中，延期支付购入固定资产，若超过正常信用条件，那么初始计量仍然按照实际支付的价款计量，不适用现值计量。

其次，在新会计准则中，已经规定经将特殊行业的特定固定资产的弃置费用换算折现到固定资产的初始成本当中；而在新税法中却不是如此规定，固定资产弃置费用在实际发生时进行处理。

4. 固定资产后續计量比较

会计和税法在固定资产持有期间进行后续计量时，所进行折旧的方法、年限以及固定资产增减值、准备提取等方面有不同的规定，如此一来，固定资产账面价值与计税基础的差异就相应产生。

固定资产折旧比较

4.1会计关于折旧的规定

根据新会计准则中的规定，其要求固定资产的账面价值应该等于固定资产的实际成本减去按照会计标准计算的累计折旧和对固定资产减值发生提取准备后的剩余数值。

一个企业在进固定资产折旧的时候，应当根据本企业自身的实际情况，选择合理、有效的折旧方法。这里的这就方法包括平均年限法、工作量法、余额双倍递减法以及年数总和折旧法。企业选择不同的折旧方法，能够对固定资产的使用期间产生不同影响，最明显的就是影响固定资产使用寿命期间不同时期的折旧费用。所以说，企业在选择了固定资产的折旧方法后，不能轻易变换和随意更改折旧方法。

另外一个方面，在固定资产的性质和使用情况上，企业应当根据上述两方面对固定资产的使用寿命和预计净残值进行合理有效的确定。与折旧方法相同的是，固定资产的使用寿命和预计净残值在已经进行了合理确定后，就不得随意对其进行变更或更改。这里提醒一点，在对固定资产的使用寿命进行确定是，要考虑预计生产能力和实物产量的因素和预计有形损耗和无形损耗，同时，各种相关的法律法规对固定资产使用的各种限制规定也要纳入考虑范围之内。

4.2税法关于折旧的规定

固定资产实际成本扣除按照税法提取的累计折旧后余额是在固定资产持有期间进行后续计量时的计税基础。根据新税法的相应对对，企业固定资产受到先进技术引用等原因的影响，如确实需要加快折旧速度的，可以适当缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法进行折旧。

新税法中还明确规定了每一类固定资产其最低折旧年限，例如：房屋等建筑物最低折旧年限为20年；各种电子设备的最低折旧年限为3年；飞机、火车、轮船的最低折旧年限为10年；参与生产经营活动的各种工具、家具、办公设施等最低折旧年限为5年；机器、机械和其他相关生产设备的最低折旧年限为10年。上述是新实施条例的规定，原来飞机、火车轮船和电子设备的最短折旧年限分别是5年和3年。

4.3会计和税法在固定资产折旧方面的差异

通过上述分析，可以看出会计处理和税收处理中的相应规定不同，在固定资产折旧方面两者的折旧方法和折旧年限是最大差异之处。

会计准则在企业折旧方面的规定是企业可以在特定的范围内自行选择折旧方法，而新税法在固定资产的折旧方法上规定纳税人固定资产折旧计算必须采用直线法。因此，折旧方法上就产生了差异。在固定资产使用寿命方面，新会计准则规定固定资产折旧可以按照确定的方法分摊固定资产折旧额，而新税法则对这方面进行了详细的、不同类型的最低折旧年限。如此一来就产生了固定资产有效期内账面价值和计税基础的落差。

总结：

本文将固定资产会计与税务处理作为主要内容，从固定资产的确认标准、入账价值和固定资产增减值等方面進行了深入分析，并结合我国《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》中对固定资产的定义，特征和计税基础规定，对固定资产会计与固定资产税务处理两者进行了各方面比较，总结出其差异和优越性，更好的促进了企业对固定资产的理解，和新税法、会计准则等法规的有效实施。

参考文献：

[1]刘咏梅，固定资产会计与税务处理比较分析，理科爱好者（教育教学版）[J]，2011（04）.

[2]刘文辉，固定资产会计与税务处理比较，会计之友[J]，2008（16）.

[3]夏宏伟，浅析固定资产会计与税务处理差异，行政事业资产与财务[J]，2011（20）.

[4]马雪金，固定资产业务的会计与税务处理之差异，财会月刊（综合版）[J]，2007（04）.

[5]陈兴平，新企业所得税法与固定资产会计准则处理差异分析，现代经济信息[J]，2011（24）.

生物资产会计与税务处理分析 篇4

一、生物资产分类及会计核算

1. 生物资产分类。

“国际会计准则”和《农业企业会计核算办法》中生物资产均分为消耗性生物资产和生产性生物资产两种,“生物资产准则”则将其划分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三种。消耗性生物资产是企业为出售而持有的或在将来收获为农产品的生物资产,通常一次性消耗并终止其服务能力或为企业带来经济利益的能力,类似于流动资产中的存货,在资产负债表中也是并入“存货”项目反映;生产性生物资产是企业为生产产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产,与固定资产一样都属于劳动手段,但在资产负债表上须单独列报;公益性生物资产主要是以环境防护、保护为主要目的,如防风固沙林、水土保持林和水源涵养林。在“《企业会计准则第30号—财务报表列报》应用指南”提供的一般企业资产负债表格式中,并没有“公益性生物资产”项目,对于有公益性生物资产的企业,应增设“公益性生物资产”项目,列在“生产性生物资产”项目之后。应该说,“生物资产准则”的这种分类与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》相比,更符合我国国情,体现中国特色。

需要注意的是:(1)生物资产分类主要是根据其用途及价值转移方式确定的,但有些生物资产开始并不能确定其未来用途,对此,“生物资产准则”与《农业企业会计核算办法》均规定,此时先将其作为消耗性生物资产核算和管理,待用途确定后再作转换处理;(2)即使开始能够确定用途并按用途进行了分类,如果以后用途改变则仍应根据实际情况作转换处理:①如果是消耗性生物资产与生产性生物资产之间互相转换,应同时结转已计提的跌价或减值准备;②如果是消耗性生物资产或生产性生物资产转换为公益性生物资产,根据2007年2月份“企业会计准则实施问题专家工作组意见”,应当考虑消耗性生物资产或生产性生物资产是否发生减值,如发生减值应首先计提跌价或减值准备,并以计提跌价或减值准备后的账面价值作为公益性生物资产的入账价值,③如果是公益性生物资产转化为消耗性生物资产或生产性生物资产,因公益性生物资产不计提减值准备,因此应按其账面余额作为转化后有关生物资产的入账价值。

2. 生物资产的初始计量。

对于生物资产的初始计量,“生物资产准则”与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》均不一致。“国际会计准则”中,除公允价值无法可靠计量,在初始确认和各资产负债表日,生物资产均应以公允价值减去预计至销售将发生的费用计量;《农业企业会计核算办法》对生物资产的初始计量只规定了实际成本一种方法;“生物资产准则”在保留成本计量模式同时,谨慎地引入了公允价值模式,但对公允价值的应用规定了严格的条件,即“有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得”。当然由于若干客观因素的制约,现阶段我国企业生物资产的计量主要还是采用历史成本计量模式。

实务中对生物资产的初始计量需注意以下几个问题:

(1)外购的各类生物资产,其成本与外购其他资产的成本计量原则基本相同,即包括价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于所购资产的其他支出,如果以一笔款项一次性购入多项生物资产,购买过程中发生的除价款外的可直接归属于所购资产的支出,应按各项生物资产的价款比例进行分配,分别确定所购各项生物资产的成本。

(2)自行繁殖、营造的生物资产,其计量原则与自制其他资产也基本相同,所不同的是,由于生物资产具有“生命”,在其成长过程中需要不断地发生培植或饲养等费用,而其他资产一般不会发生这些支出。

对于自行繁殖、营造的生产性生物资产,根据其成熟与否,“生物资产准则”对其会计处理分别作了不同规定,《农业企业会计核算办法》中也有此规定,两者处理原则基本相同,只是在具体处理细节上存在一些区别。

例:某林业企业2007年自行营造一块经济林,营造过程中发生种苗、农药等费用20万元,人员费用30万元,用于营造该经济林的机械折旧费10万元。该经济林于2010年达到预定生产经营目的前发生各项后续支出150万元,2009年由于遭受病虫害,计提减值准备15万元。根据“生物资产准则”,应作如下会计处理:

①设置“生产性生物资产—未成熟生产性生物资产”科目,核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本:借记生产性生物资产—未成熟生产性生物资产60万,贷记原材料20万、应付职工薪酬30万、累计折旧10万。借记生产性生物资产—未成熟生产性生物资产150万,贷记银行存款等150万。

②设置“资产减值损失”科目,核算因遭受病虫害发生的减值:借记资产减值损失一生产性生物资产15万,贷记生产性生物资产减值准备15万。

③未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时,按其账面价值结转到“生产性生物资产一成熟生产性生物资产”科目:借记生产性生物资产—成熟生产性生物资产195万、生产性生物资产减值准备15万,贷记生产性生物资产—未成熟生产性生物资产210万。

而根据《农业企业会计核算办法》,应先通过“生物性在建工程”科目核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本;因遭受病虫害发生的减值,通过“生物性在建工程减值准备”科目核算,并计入“营业外支出”;在建工程达到预定可使用状态时,按其账面价值结转到“生产性生物资产”。

(3)天然起源生物资产,这类资产企业一般并未进行相关投入,往往是通过政府补助的方式取得,其价值应按照《企业会计准则第16号—政府补助》确认,即政府补助为非货币性资产的,应当按照公允价值计量,公允价值不能可靠取得的,按照名义金额1元计量。

(4)农产品核算的特殊性,由于农产品与生物资产密不可分,两者有着紧密附着性。随着时间的推移,两者附着程度不同,会计核算也不同:农产品成长阶段应作为生物资产的附着物,不作会计处理;农产品成熟阶段进行收获时,应独立于其附着物生物资产,作为产成品按照“生物资产准则”中“收获与处置”的要求进行核算;农产品收获以后进行的加工、销售等环节,其会计处理不再适用“生物资产准则”,而应按《企业会计准则第1号—存货》的要求进行核算。

3. 生物资产的后续计量。

生物资产的后续计量主要包括对生产性生物资产计提折旧和对消耗性生物资产、生产性生物资产计提跌价准备或减值准备。

(1)生产性生物资产折旧的计提。生物资产中只有生产性生物资产需要计提折旧。消耗性生物资产处理类似于存货,而公益性生物资产的价值在于为企业带来未来的服务潜能,这种服务潜能不但不应该弱化,反而应通过企业的不断投入和维护得到加强,其账面价值不应有所降低,因此公益性生物资产既不能计提折旧,也不能计提减值准备;生产性生物资产类似于固定资产,其价值应以折旧的形式在其预期使用期间内逐渐分期得到补偿。但也不是所有生产性生物资产都要计提折旧,对于未达到成熟状态的生产性生物资产,尚不能够保持连续稳定地生产产品、提供劳务或用于出租,因此只有达到成熟状态的生产性生物资产,才需要在其预计使用寿命内对其应计折旧额进行系统分摊。与固定资产不同的是,生产性生物资产的使用受自然条件的影响比较明显,因此在确定生产性生物资产的预计使用年限、折旧方法时,更应该考虑自然条件、生产方式的影响,以合理确定预计使用年限、选择合适的折旧方法。除了平均年限法,生产性生物资产可能会比固定资产更多地采用工作量法和产量法这两种折旧方法。

(2)生物资产跌价或减值准备的计提在有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因,使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的,企业应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额计提跌价准备或减值准备。这里需要注意以下几个问题:

①“生物资产准则”对不同类别生物资产的跌价或减值处理都不同:a.消耗性生物资产属流动资产,故“生物资产准则”对消耗性生物资产计提跌价准备的处理类似于存货跌价准备的处理,并规定消耗性生物资产的可变现净值应按《企业会计准则第1号—存货》的相关原则确定,且与存货跌价准备一样,当影响其减值的因素消失时,减记的金额应予以恢复,并在原已计提的跌价准备金额内转回,转回金额计入当期损益;b.生产性生物资产属于长期资产,故“生物资产准则”对生产性生物资产计提减值准备的处理类似于固定资产等长期资产减值准备的处理,并规定生产性生物资产的可收回金额应当按照《企业会计准则第8号—资产减值》的相关原则确定,但考虑到作为有生命的资产,生产性生物资产的生长周期远远大于一般资产,且其具有自我生长性,暂时的减值很可能会通过以后的自我生长而得以恢复,因此根据“重要性”原则对其减值的判断作了简化处理,c.公益性生物资产,正如前面所分析的,其服务潜能不应有所弱化,而只应得到加强,所以公益性生物资产既不能计提折旧,也不能计提减值准备。

②“生物资产准则”对生物资产跌价或减值的处理与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》都不同。“国际会计准则”一般情况下对生物资产都按公允价值计量,因此不计提减值准备,各资产负债表日生物资产均应按其公允价值减去预计至销售时将发生的费用后的余额计量,各期由于余额变动而产生的利得或损失计入当期损益;《农业企业会计核算办法》规定对消耗性生物资产、生物性在建工程和成熟性生物资产计提跌价或减值准备,与“生物资产准则”不同的是,消耗性生物资产计提的跌价准备也不得转回。

③“生物资产准则”对生物资产跌价或减值准备的处理都建立在生物资产以成本模式计量的基础之上。如果生物资产以公允价值计量,各资产负债表日应以其公允价值减去估计销售时所发生的费用调整账面价值,各期调整后的金额与原账面价值的差额计入当期损益。这种处理与“国际会计准则”基本相同。

二、生物资产的所得税处理

以前的内、外资企业所得税法均未规定生物资产的税务处理,新企业所得税法是首次对生物资产的税务处理进行明确。新税法对生物资产的概念、种类、计税基础的确定基本借鉴会计准则的规定。会计上生物资产与其他资产的一个重要区别,便是不同的生物资产具有不同的流动性,如作为劳动对象的消耗性生物资产具有流动资产性质,而作为劳动手段的生产性生物资产则具有长期资产的性质。新税法也据此对不同生物资产的税务处理分别作了规定。对于生产性生物资产,根据新税法实施条例应按直线法计提折旧。而“生物资产准则”规定的折旧方法除了平均年限法,还包括工作量法和产量法,这三种方法都是根据企业实际情况分别采用的,并不属加速折旧方法,因此税法应予认同。国税函[2006]452号文《关于固定资产折旧方法有关问题的批复》曾明确,工作量法与年限平均法同属直线法,产量法实际也应属于直线法。新税法实施条例同时要求企业根据生产性生物资产的性质和使用情况,合理确定预计净残值,并根据资产的不同分别明确其最低折旧年限:林木类生产性生物资产10年;畜类生产性生物资产3年;消耗类生物资产在会计上作为存货处理,税法上也应适用存货的处理规定,所以新税法对其税务处理未作特别规定;公益性生物资产按照准则不计提折旧,税法对此也未作规定。

另外需要注意的是,有些生物资产根据“生物资产准则”可以计提跌价或减值准备,而新税法规定,未经核定的准备金支出不得扣除。因此在会计上对生物资产计提和恢复跌价或减值准备时,要注意其账面价值与计税基础的差异,并作相应的纳税调整。

三、与生物资产相关的税收优惠

我国是一个农业生产历史悠久的传统农业国家,多年来国家出台了若干扶持农业生产的优惠政策。“生物资产准则”中的“农业”是一个广义的范畴,包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业。税法中对农业企业的优惠也包括上述行业,而且优惠政策涉及若干税种,如增值税方面,《增值税暂行条例》规定对农业生产者销售的自产农业产品免征增值税;营业税方面,对与农业生产有关的劳务给予减免税优惠,对农村、农场将土地承包(出租)给个人或公司从事农业生产,以及单位和个人将人工用材林使用权转让给农业生产者用于农业生产等,均免征营业税;此外,对直接用于农、林、牧、渔业生产用地免征土地使用税,对农副产品收购合同免征印花税等等。

税务资产负债表 篇5

存货、固定资产、无形资产发生毁损时，经常面临两种处置方案：报废和贱卖。哪种方案能将企业的损失降到最低值？举个例子：零售企业年初购进一批价值20万元（不含税）的原材料，进项税额34000元。由于过期变质，产生毁损。

方案

一、报废。根据《增值税暂行条例》第十条规定：非正常损失的购进货物的进项税额不得从销项税额中抵扣。换句话说，由于报废没有产生增值税的纳税义务，不确认销项税额。相应地，其已产生的进项税额也因增值税专用发票“链条”的中断而不予抵扣。即原先已作进项抵扣的税额34000元要作进项税额转出。同时根据《财产损失税前扣除办法》规定，可予抵扣企业所得税的金额为：（200000+34000）X33%=77220元。因此，企业的损失为：（200000+34000）-77220=156780元。

方案

二、贱卖。由于贱卖产生了增值税的纳税义务，确认了销项税额。购进货物的增值税专用发票的“链条”没有中断，故无需作进项税额转出，但应确认贱卖收入产生的销项税额。假使贱卖取得收入200元，其应确认的销项税额为：200X17%=34元。另外，可予抵扣企业所得税的金额为：（200000-200）X33%=65934元。因此，企业的损失为：（200000-200）-65934+34=133900元。

相比之下，方案二虽然只取得了象征性的收入200元，损失却减少了156780-133900=22880元。因此，零售企业储存过程中发生存货毁损时，采取贱卖对企业有利。

同时根据《财产损失税前扣除管理办法》第六条：“企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，应在有关财产损失实际发生当期申报扣除。”和第七条：“企业因下列原因发生的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除：„„.（4）存货、固定资产、无形资产、长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失；”的规定可知，存货报废属于发生永久或实质性损害的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除。而贱卖属于变卖资产发生的财产损失，无须有关机关的审批。也就是说，存货贱卖替代报废还可实现将需要报批的事项转化为不需要报批的事项，纳税人可减少报批成本。比如不需要复印大量的财产损失材料，不需要消耗较多的人力。

税务资产负债表 篇6

摘 要 近年来金融工具在我国的发展也越来越成熟，它的充分使用给我国经济带来了无限的动力和活力。但是，它的产生和发展也对我国原有会计体系的确认、计量产生了强烈的冲击，原有的会计体系已不能完全在反映金融工具方面发挥其应有的作用，这就对会计处理提出了新的要求。为此，CAS22对金融资产的具体会计处理作了明确的规定，为金融工具提供了相应的会计处理规范。

关键词 金融工具 CAS22 计量 会计体系

金融资产（Financial Assets） ，实物资产的对称。单位或个人所拥有的以价值形态存在的资产。是一种索取实物资产的无形的权利。是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。金融资产的最大特征是能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量[1]。

一、企业金融资产的分类

企业在取得一项金融资产时，若可确定其不属于货币资金和长期股权投资类，应根据企业管理当局持有该资产的能力及意图将其划分为四类金融资产[2]。

（1）按公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（以下简称“交易性金融资产”）。该类资产以赚取差价为目的，确认后以公允价值计量且其变动计入当期损益。准则规定，该类资产一经确定不允许再划分为其他三类，其他三类也不得再确认为该类资产。

（2）持有至到期投资。该类金融资产确认后以摊余成本计量。我们在判断该类资产确认时，应选择以下3个条件作为标准：一是该资产到期日固定；二是回收金额固定或可确定；三是企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。实务中，划分为该类资产的主要是企业购买的债券及国债投资。

（3）贷款和应收款项目。该类金融资产主要是企业的各类应收款项及金融企业的贷款等，确认后以摊余成本计量。判断该类资产时亦有3个条件：一是在活跃市场没有报价，如应收款项目；二是回收金额固定或可确定；三是非衍生金融资产。

（4）可供出售的金融资产。该类资产主要包括初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及未划分为上述三类资产的金融资产。初始确认后，该类金融资产按公允价值计量，但公允价值变动不是计入当期损益，而是计入所有者权益。

二、交易性金融资产的会计处理与税务调整解析

1、初始计量的处理。CAS 22 中规定交易性金融资产初始确认时，应按公允价值计量，相关的交易费用应当直接计入当期损益。而税法规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。所以交易性金融资产的计税基础为其历史成本，即买价与交易费用之和。

2、后续计量的处理。CAS 22 规定，资产负债表日 ，企业应将交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益， 并调整该资产的账面价值。而税法规定，企业持有各项资产期间资产的增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。 因此交易性金融资产持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，其计税基础在其持有期间都是取得该资产时的成本。此处税务处理与会计处理不同，形成暂时性差异。

3、处置时的处理。CAS 22 规定，处置交易性金融资产时应将其公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。而税法规定，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置期间的应纳税所得额。此处税务处理与会计处理不同，形成暂时性差异[3]。

三、持有至到期金融资产的会计处理和税务调整。

1、初始计量的处理。CAS22规定，持有至到期投资的初始入账金额为公允价值及其相关的交易费用。所得税法规定，持有至到期投资的计税基础为历史成本，包括公允价值和购买时支付的相关税费。比较可知，两者对持有至到期投资的初始计量基本一致，一般情况下不存在差异。

2、后续计量的处理。CAS22规定，持有至到期投资应当采用实际利率法，按照摊余成本进行后续计量。资产负债表日，企业应按实际利率确认利息收入，计入投资收益。所得税法规定，持有至到期投资的计税基础是历史成本，持有期間，企业应按合同约定的日期和金额确认利息收入。

3、资产减值的处理方法。CAS22规定，在资产负债表日，企业有客观证据表明持有至到期投资发生减值的，应计提持有至到期投资减值准备。 计提时，将持有至到期投资减记至预计未来现金流量现值，减记的金额作为减值损失计入当期损益。 但税法规定，除国务院财政、税务主管部门规定可以计入损益外，企业持有各项资产期间发生的增、减值，不得调整该资产的计税基础。这就产生会计处理和税法的差异， 该差异为暂时性差异，需要进行纳税调整。

4、重分类的处理。CAS22规定，企业因持有至到期投资的持有意图或持有能力发生改变，应将其重分类为可供出售金融资产；或者因出售或重分类持有至到期投资的金额较大，且并非例外情况，企业应将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。关于持有至到期投资的重分类，税法中没有此项规定。因此，会计上将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产并不会改变税法的计税基础。 税法上对于该项投资的计税基础不变，仍然为该资产的历史成本。

5、处置和兑现的处理。根据CAS22，处置或兑现持有至到期投资时，应将取得的价款与持有至到期投资的账面价值之间的差额，计入投资收益。根据税法，处置或兑现持有至到期投资时，取得的价款为财产转让收入，该项财产转让收入扣除持有至到期投资计税基础（即历史成本）后的差额，计入应纳税所得额。由此可见，持有至到期投资的账面价值与计税基础之间的差额，既导致了会计利润与应纳税所得额之间的差异，又导致了会计和税法之间的差异，该差异需要进行纳税调整。

四、贷款和应收款的会计处理和税务调整

贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。一般指企业因销售商品或提供劳务而形成的应收款项。它的会计处理与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理非常相似。在此不做详细解析。

五、可供出售金融资产的会计处理和税务调整

1、金融资产的取得。

可供出售金融资产初始确认时，也应按公允价值进行计量，但与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不同，与可供出售金融资产有关的交易费用直接计入初始入账价值。同时还应区分股票类和债券类。

2、后续计量。

可供金融资产在持有期间对利息的确认与持有至到期投资很相似，均按照面值*票面利率的金额确定“应收利息”，按摊余成本 * 实际利率的金额确定“投资收益”，同时将两者之差入“可供出售金融资产—利息调整”科目。

3、可供出售金融资产的处置。

对可供出售金融资产的处置与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产相同，具体会计处理也分两步。先将取得的价款与其账面价值之间的差额计入投资收益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应部分转出，计入投资收益[4]。

参考文献：

[1]马广奇，张露.企业金融资产的会计处理.实物与操作.2012.2： 24～126.

[2]杨娟.持有至到期投资的会计处理与纳税调整.业务与技术.2012（22）：32～34.

[3]潘岺.金融资产会计处理方法的解析.财会研究.2011.12：110～111.

无形资产会计与税务差异浅析 篇7

一、范围比较

《企业会计准则第6号——无形资产》中无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。《企业所得税税法实施条例》中无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产, 包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。二者主要差别是:在会计准则中由于商誉与企业自身不可分离且具有不可辨认性, 不包括商誉。但在税法中无形资产是包括商誉的。

二、确认比较

在会计准则中确认时满足三个条件: (1) 符合无形资产的定义; (2) 与该资产有关的经济利益很可能流入企业; (3) 该无形资产的成本能够可靠地计量。《企业所得税税法实施条例》无形资产按照以下方法确定计税基础: (1) 外购的无形资产, 以购买价款和支付的相关税费, 以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础; (2) 自行开发的无形资产, 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础; (3) 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

三、初始计量的比较

1. 外购的无形资产:

会计准则中其成本包括购买价款、相关税费, 以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。但购买无形资产超过正常信用条件延期支付价款, 实质上具有融资性质的, 应按所购无形资产购买价款的现值入账。实际支付的价款与购买价款现值之间的差额应在信用期间内采用实际利率法进行摊销, 计入当期损益。

例:某A上市公司20×6年12月31日, 从B公司购买一项商标权, 由于A公司资金周转比较紧张, 经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定, 该项商标权总计6 000 000元, 每年末付款3 000 000元, 两年付清。假定银行同期贷款利率为6%, 2年期年金现值系数为1.8334。有关会计处理如下:

《企业所得税税法实施条例》规定外购的无形资产, 以购买价款和支付的相关税费, 以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

对于具有融资性质延期付款外购无形资产会计处理与税务处理差异在: (1) 计量基础不同。会计准则按所购无形资产购买价款的现值入账;税法按实际支出额作为计税基础。 (2) 利息摊销不同。会计准则实际支付的价款与购买价款现值之间的差额在信用期间内采用实际利率法进行摊销, 计入当期损益中。税法不存在摊销问题, 需进行纳税调整。

在上述会计处理中, 企业确认了费用308.112万元元 (财务费用330 012+管理费用2 750 100) 。但是, 由于该无形资产的计税基础为6 000 000元在税务处理中, 2006年的折旧额为600/2=300万元。在计算2006年应纳税所得额时, 应调增8.112万元 (308.112–300) 。

2. 自行研发的无形资产:

税法规定 (1) 自行开发的无形资产, 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础; (2) 研发费加计扣除:企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用, 未形成无形资产计入当期损益的, 在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销。会计准则中对企业内部研究开发项目的支出, 应当区分研究阶段支出与开发阶段支出研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前, 将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计, 以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业内部研究开发项目研究阶段的支出, 应当于发生时计入当期损益。企业内部研究开发项目开发阶段的支出, 同时满足下列条件的, 才能确认为无形资产: (1) 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性; (2) 具有完成该无形资产并使用或出售的意图; (3) 无形资产产生经济利益的方式, 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场, 无形资产将在内部使用的, 应当证明其有用性; (4) 有足够的技术、财务资源和其他资源支持, 以完成该无形资产的开发, 并有能力使用或出售该无形资产; (5) 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

例:A公司自行研究开发一项新产品专利技术在研究开发过程中发生研发支出1000万元, 其中材料费用341.88万元 (进项税58.12) 人工费用300万元, 其他费用300万元, 其中符合资本化条件的支出400万元, 期末, 该专利技术已经达到预定用途。

符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本

A公司本期发生研发支出中应费用化支出600万元, 按照税法在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除的规定管理费用可扣除600 (1+50%) =900万元。形成无形资产成本支出400万元部分, 按税法规定, 该项无形资产计税基础为400 (1+150%) ==600万元, 该无形资产账面价值400万元与计税基础600万元之间的差额为200万元, 形成未来期间抵减应交所得税的权利, 形成递延所得税资产。按十年摊销每年可抵减应纳税所得额600/10==60万元。

其他形式如接受捐赠、投资者投入形成的无形资产会计准则规定应当按照投资合同或协议约定的价值确定, 但合同或协议约定价值不公允的除外。税法规定通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础, 从而看出, 会计与税务规定无实质的不同。

四、摊销的比较

税法规定, 企业无形资产除外购商誉外, 无论是使用寿命有限的无形资产还是使用寿命不确定的无形资产均采用直线法摊销, 对于使用寿命不确定的无形资产的摊销年限不得低于10年。作为使用寿命有限的无形资产, 有关法律规定或者合同约定了使用年限的, 可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。会计准则规定首先要判断无形资产使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的, 应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的, 应当视为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产, 其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业至少应当于每年年度终了, 对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的, 应当改变摊销期限和摊销方法。使用寿命不确定的无形资产不应摊销, 只是在每个会计期末对使用寿命不确定的无形资产进行减值测试。

五、无形资产期末计量比较

1. 减值准备处理的差异。

会计准则规定, 在资产负债表日, 企业应采用账面价值与可收回金额孰低原则, 对无形资产进行减值测试, 如发生减值时, 应对其计提减值准备, 并冲减当期会计利润。对于已计提减值准备无形资产其摊销额应是无形资产原值扣除其预计净残值已计提无形资产减值准备后的余额。税法规定, 无形资产减值准备计提当期不允许税前扣除, 在计算应纳税所得额时应调增已计提的部分。

2. 已计提减值准备无形资产处置的差异。

会计处置无形资产的收入=处置收入—[按会计规定确定资产成本 (或原值) —按会计规定计提累计摊销额—处置无形资产计提减值准余额]—处置过程中发生按会计规定计入损益的相关税费。

例:某企业把拥有的一项非专利技术出售取得收入500万元, 应交营业税25万元该专利技术账面余额450万元, 累计摊销250万元, 计提减值准备100万元。

税务处理:企业提取减值准备跌价或坏帐准备的资产, 如申报纳税时应调增应纳税所得额。在转让处置有关资产转回的减值准备允许企业进行纳税调整即转回部分不计入应纳税所得额。

处置资产计入应纳税所得额金额=处置收入—[按税法规定确定资产成本—按税法规定计提累计摊销]—处置过程发生按税法规定可扣除相关税费。按公式计算结果为:

综上所述:无形资产在核算范围上确认条件上, 会计处理从谨慎性原则出发与税务处理从有利于征税的角度二者是不一样的;初始计量在计量基础和利息摊销方面不同;对于自行研发的无形资产税务方面规定了可以加计扣除和超额摊销, 目的是鼓励企业进行自主研发。在摊销方面会计规定只有对使用寿命确定的无形资产才进行摊销, 而对于使用寿命不确定的无形资产不进行摊销, 而是在每个会计期末进行减值测试, 税法规定无论是使用寿命有限的无形资产还是使用寿命不确定的无形资产均采用直线法摊销, 对于使用寿命不确定的无形资产的摊销年限不得低于10年;另外在期末计量方面会计要计提减值准备, 税法是不认可的。

参考文献

[1]《企业所得税税法实施条例》

[2]《企业会计准则第6号——无形资产》

税务资产负债表 篇8

按照税法规定, 交易性金融资产和可供出售金融资产的取得成本都是买价与相关交易费用之和, 持有期间账面价值不发生任何变化。因此, 税法与会计准则对交易性金融资产和可供出售金融资产的计价存在比较大的差异。目前的会计类教材基本上只介绍交易性金融资产和可供出售金融资产取得、期末公允价值变动和出售的会计处理, 而极少涉及税务处理。笔者现对两类金融资产的税务处理进行讨论。

一、交易性金融资产的税务处理

例1:A公司于2009年12月1日购入10万股B公司股票, 准备在短期内出售, 买价100万元, 交易费用1万元。2009年12月31日, 上述股票每股公允价值12元。假定2009年和2010年A公司分别实现利润100万元和200万元。2010年3月1日, 出售上述股票, 每股售价13元。

会计核算与税务处理如下:

1.2009年12月1日购入股票时:

借:交易性金融资产———成本1 000 000

投资收益10 000

贷:银行存款1 010 000

2.2009年12月31日, 根据期末收盘价调整账面价值:

借:交易性金融资产———公允价值变动200 000

贷:公允价值变动损益200 000

3.2009年底确认应纳所得税。2009年度会计利润为100万元, 需要进行纳税调整的项目有两项:一个是购买股票时的交易费用1万元, 会计上将其作为投资损失计入当期损益, 而税法则计入交易性金融资产成本;另一个是公允价值变动收益20万元, 会计上将其作为当期收益的同时, 也增加了资产价值, 而税务上不确认这种资产价值的变化, 因此计税基础为81万元, 应纳所得税为20.25万元。需要注意的是, 前一个项目形成可抵扣暂时性差异1万元, 后一个项目形成了应纳税暂时性差异20万元 (如果是公允价值变动损失, 则形成可抵扣暂时性差异) 。那么在本例中, 是分别确认可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异对所得税的影响还是将两者相抵后以应纳税暂时性差异的名义确认对所得税的影响呢?

(1) 如果分别确认暂时性差异对所得税的影响, 则应编制如下会计分录:

借:所得税费用250 000

递延所得税资产2 500

贷:应交税费———应交所得税202 500

递延所得税负债

(2) 如果合并确认暂时性差异对所得税的影响, 则应编制如下会计分录:

借:所得税费用250 000

贷:应交税费———应交所得税202 500

递延所得税负债47 500

究竟哪一种方法更好呢?第一种方法比较复杂, 但能够反映实际情况;第二种方法比较简单且容易理解 (交易性金融资产会计账面价值120万元, 计税基础101万元, 形成应纳税暂时性差异19万元) 。

笔者认为, 首先, 为了正确核算各类暂时性差异对未来所得税的影响, 我们必须按照暂时性差异的项目设置“递延所得税资产”和“递延所得税负债”的明细科目, 年终进行所得税汇算清缴时, 企业必须按“增加纳税所得额”和“减少纳税所得额”分别填列需要进行纳税调整的项目, 上述第二种方法无法设置“递延所得税资产”和“递延所得税负债”的明细科目, 同时也不利于所得税纳税申报表的填列。

其次, 虽然会计准则在所得税列报上规定“在同时满足以下条件时, 企业应当将递延所得税资产和递延所得税负债以抵销后的净额列示:第一个是企业拥有以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债的权利;第二个是递延所得税资产和递延所得税负债是与同一税收征管部门对同一纳税主体征收的所得税相关”;同时2011年中级会计资格考试教材《中级会计实务》中指出, “一般情况下, 在个别财务报表中, 当期所得税资产与当期所得税负债及递延所得税资产与递延所得税负债可以以抵销后的净额列示”, 但是我们认为上述规定仅仅是指递延所得税资产与递延所得税负债可以以抵销后的净额列示在资产负债表中, 会计准则并没有规定可以将递延所得税资产与递延所得税负债的发生额以抵销后的净额记入相关账户。

再次, 会计确认与计量过程中资产和负债不能随意抵销也是一个基本原则。

综上所述, 笔者认为, 不能将可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异对所得税的影响按其差额进行反映, 上述第二种方法所编制的分录是错误的。

4.2010年出售股票后的处理。2010年3月出售上述股票后, 年初与交易性金融资产相关的可抵扣暂时性差异1万元和应纳税暂时性差异20万元对所得税的影响应全部转销。2010年应纳税所得额为219万元 (会计利润200万元-可抵扣暂时性差异1万元+应纳税暂时性差异20万元) , 应纳所得税为54.75万元, 应编制如下会计分录:

出售时的会计分录:

借:银行存款1 300 000

公允价值变动损益200 000

贷:交易性金融资产——成本1 000 000

———公允价值变动200 000

投资收益300 000

年底确认所得税的会计分录:

借:所得税费用500 000

递延所得税负债50 000

贷:应交税费——应交所得税547 500

递延所得税资产2 500

二、可供出售金融资产的税务处理

例2:沿用例1的资料, 假定不准备随时出售股票, 因此将股票作为可供出售金融资产持有。

会计核算与税务处理如下:

1.2009年12月1日购入股票时:

借:可供出售金融资产———成本1 010 000

贷:银行存款

2.2009年12月31日, 根据期末收盘价调整账面价值:

借:可供出售金融资产———公允价值变动190 000

贷:资本公积———其他资本公积190 000

2009年度会计利润为100万元, 没有需要进行纳税调整的项目, 因此计税基础也是100万元, 应纳所得税额为25万元。需要注意的是, 本期可供出售金融资产公允价值变动19万元, 在增加了资产价值的同时, 也计入了资本公积, 而税法不确认这种资产价值的变化, 因此会计上的资产价值为120万元, 而计税基础为101万元, 形成了应纳税暂时性差异19万元。2011年中级会计资格考试教材《中级会计实务》中指出“确认应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时, 交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额的, 相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的组成部分;与直接计入所有者权益的交易或事项相关的, 其所得税影响应增加或减少所有者权益”。由于这部分暂时性差异直接计入资本公积, 因此对所得税的影响也应计入资本公积, 编制如下会计分录:

借:所得税费用250 000

资本公积———其他资本公积47 500

贷:应交税费———应交所得税250 000

递延所得税负债47 500

3.假定2010年末, B公司股票市价出现大幅下跌, 收盘价为每股7元, 符合减值确认条件。按照会计准则的规定, 应将原计入资本公积的公允价值变动全部转入“资产减值损失”, 编制如下会计分录:

借:资产减值损失310 000

资本公积———其他资本公积190 000

贷:可供出售金融资产———减值准备500 000

假定2010年A公司实现的利润仍然为200万元, 但是需要进行纳税调整的项目即资产减值损失为31万元, 因此应纳税所得额为231万元, 应纳所得税为57.75万元。同时可供出售金融资产账面价值为70万元, 而计税基础为101万元, 形成可抵扣暂时性差异31万元, 但是按照会计准则的规定, 本期暂时性差异对所得税的影响是根据期末资产、负债账面价值与计税基础之间的差异对所得税的影响与期初资产、负债账面价值与计税基础之间的差异对所得税的影响的差额确定。在本例中, 2010年年初为应纳税暂时性差异19万元, 年末为可抵扣暂时性差异31万元, 需要注意的是, 年初的应纳税暂时性差异19万元对所得税的影响记入“资本公积———其他资本公积”科目, 因此应编制如下调整分录:

借:递延所得税负债47 500

递延所得税资产77 500

所得税费用500 000

贷:应交税费———应交所得税577 500

资本公积———其他资本公积47 500

上述可供出售金融资产出售时的所得税处理原理与交易性金融资产相同, 限于篇幅, 本文不作说明。

参考文献

[1].财政部.企业会计准则讲解2010.北京:人民出版社, 2010

[2].财政部会计资格评价中心编.中级会计实务.北京:经济科学出版社, 2010

税务资产负债表 篇9

一、整体资产转让会计处理原则

(一) 转让整体资产企业的会计处理

按照新的《企业会计准则》, 企业整体资产转让视为通过非货币性资产交换取得长期股权投资, 其初始投资成本的确定以《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》两个具体准则来规范。根据长期股权投资准则的规定, 非企业合并情况下通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 其初始投资成本应当按非货币性资产交换准则确定。非货币性资产交换准则规定, 换出资产可采用公允价值和账面价值。非货币性资产交换同时满足下列条件的, 应当以公允价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:该项交换具有商业实质;换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础, 但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换, 应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费, 作为换入资产的成本, 不确认损益。换出资产为存货的, 应当视同销售处理, 根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认商品销售收入, 同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销活动, 应视同销售货物缴纳增值税。接受单位可凭以物投资的书面合同以及与之相符的增值税专用发票和货物运输普通发票抵扣进项税额, 报经税务机关批准后予以抵扣。在存货未计提减值准备的情况下, 新准则下存货投资的会计处理消除了财税差异。换出资产为固定资产、无形资产的, 按照相关法规计算缴纳流转税, 换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额, 计入营业外收入或营业外支出。根据长期股权投资准则规定, 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算。

(二) 接受整体资产企业的会计处理

在新准则下, 对于投资者投入的资产, 应按公允价值入账。投资企业资产公允价值和资产账面价值形成的差额, 应按照企业会计准则规定, 对于非日常活动产生的利得和损失, 投资企业应计入“营业外收入”或“营业外支出”科目。对于投资者投入的资产, 以投资各方确认的价值 (公允价值) 作为入账价值。另外, 新介入的投资者的出资额大于其按约定比例计算的其在注册资本中所占份额部分 (或股票发行溢价部分) 是企业的股东权益, 不征所得税, 作资本公积处理。

二、整体资产转让的税务处理原则

(一) 根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》处理

《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定:企业整体资产转让原则上应在交易发生时, 将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理, 并按规定计算确认资产转让所得或损失。如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中, 除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产 (以下简称“非股权支付额”) 不高于所支付的股权的票面价值 (或股本的账面价值) 20%的, 经税务机关审核确认, 转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省 (自治区、直辖市) 的, 须报国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股权的成本, 应以其原持有的资产的账面净值为基础确定, 不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本, 须以其在转让企业的原账面净值为基础结转确定, 不得按经评估确认的价值调整。

(二) 区分整体资产转让和整体产权交易

《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》 (国税函[2002]420号) 规定, 根据《增值税暂行条例》及其实施细则, 增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。因此, 转让企业全部产权涉及的应税货物的转让, 不属于增值税的征税范围, 不征收增值税。《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》 (国税函[2002]165号) 规定, 根据《营业税暂行条例》及其实施细则, 营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为, 其转让价格不仅仅是由资产价值决定的, 与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此, 转让企业产权的行为不属于营业税征收范围, 不应征收营业税。企业整体资产转让的主体是企业, 交易的对象是企业的资产, 企业整体资产转让涉及货物所有权转移的, 仍属于资产转让行为, 不论其股权支付额比例如何, 均应照章征收增值税。转让土地使用权和销售不动产的行为应照章征收营业税。而企业产权转让的主体是企业的产权人, 交易的对象是企业的产权, 性质上属于股权转让, 不征流转税。

[例]A公司2008年4月向B公司进行整体资产转让非独立核算的分公司C企业, 二者均系增值税一般纳税人, 税率为17%。转让时, C企业的资产负债表有关数据如表1:

经评估, C企业的净资产为800万元 (即对C企业所有资产和负债进行重新评估后的净增值额为500万元) , 按照双方约定, B公司向A公司支付现金 (非股权支付额) 500万元, 投资后A公司享有B公司30%的股权。A公司对B公司具有共同控制和重大影响。投资时B公司可辨认净资产的公允价值为1000万元 (假设所有者权益全部为可辨认净资产) , 流转税只考虑增值税和营业税。

则A公司的会计和税务处理如下:

(1) 税务处理。经分析A公司转让非独立核算的分公司C企业的行为属于整体资产转让, 不属于整体产权交易, 按规定应缴纳增值税和营业税。

房产应交的营业税=1370×5%=68.5 (万元)

无形资产应交的营业税=300×5%=15 (万元)

设备应交的增值税=80÷ (1+4%) ×4%=3.1 (万元)

(根据财税[2002]29号《关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》, 纳税人销售旧货一律按4%的征收率减半征收增值税, 不得抵扣进项税额) 。

存货应交的增值税=750×17%=127.5 (万元)

根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定, 非股权支付额高于所支付的股权的票面价值20%的, 转让企业要计算确认资产转让所得或损失。因此, 企业在年终申报企业所得税时, 对全部资产增值应调增应纳税所得额500万元, 应纳所得税125万元 (500×25%) 。以后, 对投资持有期间分回的利润按权益法进行会计处理, 按“股权投资所得”进行所得税处理。

由于A公司已经确认了资产转让所得或损失, 税法上取得的股权应按公允价值确定计税成本, 会计上也是按照公允价值作为确定换入资产成本的基础, 此时不会产生财税差异。

(2) 会计处理时先按公允价值下的非货币性资产交换处理 (单位:万元) 。

由于A公司已对资产评估增值部分计算缴纳了企业所得税, 因此, B公司接受投资的资产的会计成本等于计税成本, B公司可以对固定资产按照1450万元的入账价值提取折旧, 并可在以后年度计算企业所得税前获得扣除, 对存货和其他资产也可按入账价值进行账务处理, 不作纳税调整。会计分录如下:

参考文献

对资产会计处理与税务处理的研究 篇10

投资者对企业资产的了解程度和盈利可能性的判断是制定会计准则的出发点。而税法的主要目的是取得税收,增加国家财政收入,保证社会和经济协调健康发展。二者出发点的差异导致在处理同一经济事项中会对经济事项做出相对应的要求和规范。例如,税法为保障税收额,根据流转税法规定,企业在建工程领用存货等事项应纳入应税收入范围予以征收税款,而会计准则则将其视为未出现经济利益,不予确认收入。为了和宏观调控效果匹配,在资产净损失实际发生时,符合税法规定的部分可以不遵守谨慎性原则在收取税款前扣除;相反,会计准则必须严格按照谨慎性原则要求企业对损失进行预计并在计算当期损益时予以扣除。会计处理依照准则规范进行会计核算,税务处理依照税法标准计算纳税额度,会计处理和税务处理的标准和目标不同造成了处理方式和结果不同。

二、资产概念和确认比较分析

资产对于税收收入起着至关重要的作用,资产的交易是税收交易最主要的形式,资产增值的多少决定了所得税征税的额度。资产的概念在理论上和会计相同,尤其是在细化和明确各类资产的标准后,资产在税法上的概念与会计准则更为趋近,但是资产范围与会计准则存在的差异仍是主要区别。

是否承认资产减值准备部分是税法和会计在资产范围和资产尺度上的主要差异,即资产价值降低额度的确认标准和认可程度,税法在原则上是不会承认各项资产的减值准备,不会考虑到资产在流动后出现的任何情况,税法只根据当前资产的实际价值进行资产税务处理。但是对待特殊行业的坏账准备,税法会根据资产减值情况制定严格的控制尺度;相反,任何资产减值情况在会计原则下是被承认和确认的,并且能够根据谨慎性原则做出资产减值准备,预先确认资产损失额度。因此,资产的会计处理和税务处理在资产确认上的标准是相反的。

三、资产计量比较分析

会计准则下资产的计量方法较为灵活,允许企业根据自身的实际情况进行资产计量。历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值都属于会计计量的范围,一般情况下,企业以上诉范围为计量信息的会计计量都应确保会计要素金额能够达到准确的计量。由此可以看出会计计量依靠的计量信息是多途径的。而税法对资产计量的控制是法定的,一般情况下以历史成本作为计税基础,但是企业出现债务重组、非货币交易、改组改制等交易时企业可按资产的评估价值进行计税。会计处理和税务处理在计量方法上的不同体现在计量方式上:

(一)资产初始成本的计量

在对固定资产、无形资产和投资等资产进行初始成本计量时,会计准则和税法的要求一样,都必须根据资产是实际价值入账。这种计量方式仅针对通过购入、融资租赁、接受投资等取得的资产的初始成本计量,除通过债务重组、企业合并、非货币交易等取得的资产的初始成本,税法与会计准则计量方式不同外,一般情况下会计准则和税法对资产的初始成本计量方式基本一致。

(二)资产入账后价值调整

资产入账价值根据税法和会计标准的要求应该保持与历史成本一致,不允许随意对其价值进行调整和更改。但这并不代表企业资产因初始评估出现差错而不能应需求进行重新评估,对满足规定的评估资产可以根据需要调整入账价值。对于出现入账价值调整的资产,必须把价值变化额度纳入资本公积或者资本损失的范围。

税法对资产入账后的调整有明确的法律规定,《企业所得税法实施条例》:“企业的各项资产,包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等,均以历史成本为计税基础。历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。”企业在发生企业合并、企业分立和需要对企业资本结构进行调整等改组活动时,有关资产隐含的增值或损失才能在税收上予以确认。

(三)资产减值损失确认

一般情况下,入账后的资产会出现减值,而会计是承认减值准备部分的,减值部分可通过会计处理进行调整,相反税法是不会对资产减值部分予以认可和承认。资产入账代表着资产已经进入市场环节,也就会面临市场因素变化的影响,市场价格和供求关系的变化均有可能导致资产出现下跌或者价值减损的情况。企业应当依据会计准则定期对资产价值变动情况进行总结和清算,然后以各项资产公允价值等为参考进行调整,将资产清算价值与公允价值对比计算整理出预计资产减值损失和集体资产减值准备。减值准备主要包括应收账款坏账准备、存货跌价准备、可供出售金融资产减值准备、持有至到期投资减值准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、贷款减值准备、在建工程减值准备等。

根据《企业所得税法》规定,没有经过核算和确认的准备金支出不得排除在应纳税额之外,也不可将其扣除。这里所说的未经核定的准备金支出主要是指未通过国务院财政审核、税务部门规定的各项支出减值准备和风险准备资金支出等。因此,税法在对资产减值损失确认时不得随意调整资产,应严格按照税法规定进行确认。坏账准备金和金融企业的呆坏账准备属于税法的特殊资产确认部分,一般允许对二者按比例在税前扣除减值损失。

通过以上会计和税法对资产减值确认的比较,可见二者处理方式的不同。会计准则要求企业从谨慎性原则出发科学合理地提取资产减值准备,并完善风险预算评估工作,防止资产账面价值大于可回收金额;而税法一般情况下不承认谨慎性原则,一切按法律处理。

税法是根据准备金实际发生的情况据实扣除,而且这种动态的变化使税法无法确定一个合理准确的提取比例,所以税法不允许企业在减值准备中提供任何形式的原因。市场经济环境下,市场的变化波动大,可预测性难度提高,各个企业面临的经营风险各不相同,固定提取准备金的比例无疑会引起税务不公的现象。企业所提取的资产减值准备虽然不能在资产准备未实际发生时予以税前扣除,但是一旦资产减值实际发生,资产减值准备可在税前扣除,而对于未真实发生的部分不能进行扣除。在新颁布的企业税法中,确定了固定资产、无形资产和投资资产在企业运转中出现永久性或者真实性损害时应该扣除的标准。由于此特殊情况的发生,使得税法无法按照原有规则进行减值确认,因此这些标准和会计准则基本保持一致,但不完全相同。差异主要表现在审核过程中,税法不仅需要对损失进行标准判断,还对审核批准的流程进行严格把控和确认,保证审核结果的有效性和真实性。

四、资产价值转移

资产的价值实现体现在资产转移到企业经营中的程度,一般资产价值的转移方向集中于固定资产价值。对转移后资产的计量主要包括资产是折旧摊销、加工与处理、改良与修理等。

(一)会计准则和税法在资产的折旧摊销上的差异主要表现在对其范围的划定、基数的确定、方法和期限的选择几个方面。就如范围的划定上,固定资产折旧计提在会计准则内是被认可和允许的,但是税法是不允许对与税收无关的固定资产进行折旧计提。相比之下,会计准则对企业折旧摊销的选择更为宽泛。

(二)资产的加工处理主要是货存的生产制造和自用资产的构建,对于此过程中特殊费用是否属于成本的确认是两者的主要差异。

(三)固定资产的整改是资产维修的代表业务,会计和税法在此的差异主要是对资产资本化的确认。资产在修理过程中确定成为固定资产的部分,税法予以承认,而未达到资本化标准的部分不能纳入固定资产,且应被归入档期损益中。

摘要：对于同一资产的处理,会计处理与税务处理存在本质差异。由于会计准则和税收法规在国家宏观调控中发挥的作用存在差异,会计处理与税务处理不可能保持一致,但保持企业会计核算方法和企业所得税法的规定的一致性应成为财政部门制定企业会计准则,特别是非上市公司会计准则的重要标准和尺度。本文分析了同一经济事项会计处理和税务处理存在不同的原因,并从资产确认、计量、价值转移三方面对会计处理和税务处理的异同点进行了解读。

关键词：会计处理,税务处理,资产

参考文献

[1]曲明栗.资严会计处理和税务处理的比较分析[J].财会研究,2013(10).

[2]财政部.企业会计准则[S].北京:经济科学出版社,2006.