股权投资核算

2024-08-23

股权投资核算（精选十篇）

股权投资核算篇1

[例]A公司于20×5年2月取得B公司10%的股权, 成本为600万元, 取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为5600万元 (假定公允价值与账面价值相同) 。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值, A公司对其采用成本法核算。A公司按净利润的10%提取盈余公积。2006年4月10日, A公司又以1200万元的价格取得B公司12%的股权, 当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。取得该部分股权后, 按照B公司章程规定, A公司能够派人参与B公司的生产经营决策, 对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日, B公司通过生产经营活动实现的净利润为600万元, 未派发现金股利和利润。除所实现净利润外, 未发生其他计入资本公积的交易或事项。

案例中, 初始投资成本600万元大于应享有的B公司可辨认净资产的公允价值560万元 (5600×10%) , 差额40万元属于商誉, 不调整长期股权投资的账面价值, 账务处理为:

借:长期股权投资6000000

贷:银行存款6000000

按照企业会计准则讲解的解释, 对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 (8000-5600) 相对于原持股比例的部分240万元, 其中属于投资后被投资单位实现净利润部分60万元 (600×10%) , 应调整增加长期股权投资的账面余额, 同时调整留存收益;其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动180万元, 应当调整增加长期股权投资的账面余额, 同时计入资本公积 (其他资本公积) 。账务处理为:

借:长期股权投资2400000

贷:资本公积——其他资本公积1800000

盈余公积60000

利润分配——未分配利润540000

进一步简化分析:假设B公司在A公司从第一次投资至追加投资期间没有任何利润, 并且追加投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元, 则上述分录应为:

借:长期股权投资400000[ (60000000-56000000) ×10%]

贷:资本公积——其他资本公积400000

如果现在从整体来看, 在追加投资时, 原10%股权的成本为600万元, 而B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元, 投资成本与应享有的B公司可辨认净资产公允价值 (6000×10%) 正好相等。而从上例“讲解”的核算要求来看, 分录则是:

借:长期股权投资6400000

贷:银行存款6000000

资本公积400000

可以看出, 按照“讲解”中例题的思路进行业务处理, 会比整体性原则考虑方法多出40万元的长期期股权投资和40万元的资本公积。笔者认为, 对于此类业务的处理应当按照整体性原则, 着眼于整个投资业务进行处理。而且从实务工作情况看, 对于规模较大的投资, 企业发生的频率不会很大, 从整体思维进行业务调整和处理也并不困难。因为初始投资时体现的40万元商誉是在B公司可辨认净资产公允价值低于初始投资时的投资成本时出现的, 在B公司可辨认净资产公允价值升至初始投资时的投资成本时, 按理应冲掉原先未确认但体现到长期股权投资账面价值中的商誉, 这样操作更为合理。

二、投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额

企业会计准则规定:长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 其差额应计入当期损益, 同时调整长期股权投资的成本。企业会计准则讲解进一步明确:因追加投资而使长期股权投资由成本法转为权益法时, 对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 应调整增加长期股权投资成本, 同时计入当期的营业外收入。

原会计准则在上述问题的处理上采用的是资本公积而不是损益, 新准则将其列入营业外收入, 这个变化让人感到困惑。新准则下, 企业向其关联企业投资, 只要初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额, 就会形成损益, 影响当前的利润表。但这个影响数在当时并没有实际实现, 并且是由于被投资方非利润的影响因素造成。从这点上看, 将此差额计入“资本公积——其他资本公积”会更加合适, 还可以避免一定的盈余操纵问题。其实, 投资时初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额, 可以理解为投资后被投资单位可辨认净资产公允价值的短时间内的升值。此部分升值, 投资方应按准则第十三条的规定计入资本公积才更加合理, 从整体上看也更具有一致性。

三、处置投资导致成本法转为权益法

对于处置投资导致成本法转为权益法的情况, “讲解”做了如下解释:对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额, 一方面应调整长期股权投资的账面价值, 同时调整留存收益;其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额, 在调整长期股权投资账面价值的同时, 应当计入“资本公积——其他资本公积”。上述解释中的“被投资单位所有者权益变动”与前述的“被投资单位可辨认净资产公允价值变动”形成鲜明的对比。但从内容涉及的环境条件来看, 并没有充分的理由应在这里改用“被投资单位所有者权益变动”, “所有者权益变动”在这里应当是指账面价值的变动, 很显然这与新准则的“公允价值”的基调有较大的冲突, 从整体来看前后呈现不一致或者说不协调。因此, 将“所有者权益变动”更改为“被投资单位可辨认净资产公允价值变动”更为合适。

参考文献

长期股权投资权益法核算？篇2

(1)企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资，即对其合营企业的长期股权投资。

(2)企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资。即企业对其联营企业的长期股权投资。

(单纯从持股比例看，持股比例在20%与50%之间的长期股权投资采用权益法核算，包括20%与5

0%)应设置的会计科目有“长期股权投资、投资收益、应收股利、长期股权投资减值准备，长期

股权投资明细科目有成本、损益调整、其他权益变动”。

1.取得时初始投资成本的核算：除企业合并以外方式取得的长期股权投资，(1)以支付现金

取得的，应该按照实际支付的价款作为初始投资成本，同时为取得长期股权投资而发生的直接相关

费用、税金及其他必要支出应计入长期股权投资初始投资成本中(2)以支付非现金资产取得长期

股权投资的，应该以非现金资产的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本，同时为取得长期股

权投资而发生的直接相关费用、税金及其他必要支出应计入长期股权投资初始投资成本中(3)无

论是以现金资产还是非现金资产取得长期股权投资，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放

的现金股利或利润，应该作为应收项目处理，不构成长期股权投资的成本。

会计分录为：

借：长期股权投资―成本

应收股利

贷：银行存款等

2.取得投资后的核算：

(1)初始投资成本与享有的被投资方可辨认净资产的公允价值的份额的比较。

①初始投资成本大于享有的被投资方可辨认净资产的公允价值的份额，不做处理。

②初始投资成本小于享有的被投资方可辨认净资产的公允价值的份额，应该借方相应的调整长期股权投资的账面价值，贷方计入“营业外收入”。

借：长期股权投资―成本(初始投资成本小于享有的被投资方可辨认净资产的公允价值的份额的差额)

贷：营业外收入

(2)收到支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润

借：银行存款

贷：应收股利

(3)被投资单位实现净利润时，投资单位应该按照应享有的份额确认投资收益。

借：长期股权投资―损益调整

贷：投资收益

当被投资单位发生净亏损时，应该做相反的账务处理，但是应该以长期股权投资这个一级科目的账

面价值减至零为限，如不足冲减的应该在备查簿中备查登记，

备考资料

(4)被投资方宣告发放现金股利

①宣告分派的现金股利是被投资单位在投资单位对本单位投资之前实现的净利润，应作为投资成本的收回。

借：应收股利

贷：长期股权投资―成本

②宣告分派的现金股利是被投资单位在投资单位对本单位投资之后实现的净利润，应按照应享有的部分确认应收股利的同时冲减长期股投资的账面价值

借：应收股利(宣告分派的股利×持股比例)

贷：长期股权投资―损益调整

(5)投资方持有长期股权投资期间被投资单位所有者权益的其他变动

借：长期股权投资―其他权益变动

贷：资本公积―其他资本公积(或相反分录)

(6)当长期股权投资发生减值时，应该计提减值准备

借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备

(7)处置长期股权投资

应该按照实际收到的款项计入银行存款，结转长期股权投资的账面价值，如果有尚未领取的现金股利，应该从贷方结转，实际收到的款项与长期股权投资账面价值和应收股利之间的差额确认为投资收益。

借：银行存款(实际收到的款项)

长期股权投资减值准备

贷：长期股权投资―成本

―损益调整

―其他资本公积(或者在借方)

应收股利

投资收益(或记借方)

借：资本公积―其他资本公积

长期股权投资核算方法的转换（二）篇3

【关键词】长期股权投资；核算方法；转换

由于个别财务报表中已经确认了120万元的投资收益，在合并财务报表中作如下调整：

①对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

（说明：甲公司个别报表中剩余股权的账面价值为270万元，剩余股权按丧失控制权日的公允价值为320万元）借：长期股权投资 320

贷：长期股权投资 270

投资收益 50

②对个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整

借：投资收益 45

贷：盈余公积（50×60%×10%）3

未分配利润（50×60%×90%）27

资本公积（25×60%）15

【说明】上述调整分录也可以理解为：甲公司处置60%股权在20×9年个别财务报表中确认投资收益120万元，而20×9年合并财务报表应确认投资收益=处置价款480万元-合并财务报表角度的长期股权投资成本（600+75×100%）×60%=75（万元）。所以甲公司20×9年合并财务报表的投资收益冲减45万元。

同时，在合并报表角度应通过“盈余公积”和“未分配利润”科目追加确认20×7年～20×8年的投资收益30万元（“合并报表角度应确认的投资收益50万元”-“个别财务报表中在成本法转换为权益法时已追溯确认的投资收益20万元”）和资本公积15万元（“合并报表角度应确认的资本公积25万元”-“个别财务报表中在成本法转换为权益法时已追溯确认的资本公积10万元”）。

【提示】设“投资收益”项目调整数为X，则：

20×9年个别财务报表投资收益120+合并报表调整（50+X+25）=合并财务报表投资收益150，计算出X=-45

③从资本公积转出原计入资本公积的其他综合收益25万元，重分类转入投资收益：

借：资本公积 25

贷：投资收益 25

从以上①②③的会计处理可以看出，合并财务报表中应确认的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益120万元+①50-②45+③25=150（万元）。

（2）甲公司合并财务报表的处理

合并财务报表中应确认的投资收益=[（700+300）-（600+50+20）×100%-（800-600）]+20×100%=150（万元）。由于个别财务报表中已经确认了140万元的投资收益，在合并财务报表中作如下调整：

①对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

借：长期股权投资 300

贷：长期股权投资 261

投资收益 39

②对个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整

借：投资收益 49

贷：盈余公积 3.5（50×70%×10%）

未分配利润 31.5（50×70%×90%）

资本公积 14（20×70%）

③从资本公积转出其他综合收益20万元，重分类转入投资收益：

借：资本公积 20

贷：投资收益 20

所以：合并财务报表中应确认的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益140+①39-②49+③20=150（万元）。

二、权益法转换为成本法

因追加投资使得原来持有的对联营企业或合营企业的投资变成了对子公司的投资，此时对于长期股权投资账面价值的调整应当分下列几种情况进行处理。

1.多次交换交易分步实现同一控制下控股合并

企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并的，在个别财务报表中，

⑴初始投资成本=按持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的。

⑵计算原长期股权投资账面价值+合并日为取得新的股份所支付对价的账面价值

⑶比较⑴和⑵，按其差额调整“资本公积—资本溢价或股本溢价”，如若“资本公积—资本溢价或股本溢价”不足冲减的，则继续冲减留存收益。

2.多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并

通过多次交换交易分步取得股权最终形成非同一控制下控股合并的，在个别财务报表中，

初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增的投资成本

购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

股权变动对长期股权投资核算的影响篇4

本文对长期股权投资由于股权变动引起的会计处理予以梳理。虽然不具有控制、共同控制或重大影响的股权投资已经不再是长期股权投资,但其仍与长期股权投资关系密切,故本文仍将其列入讨论范围。

一、股权变动引起的长期股权投资会计处理概览

由于企业增持和减持行为,长期性权益投资可能会在金融资产、权益法计量的长期股权投资和成本法计量的长期股权投资三者间发生转换。下图清晰地展现了股权变动引起的长期股权投资核算的变动情况。需要说明的是,长期股权投资后续计量方法的选择并不能仅仅依据持股比例,还要充分考虑对其控制能力和影响能力产生影响的因素后做出判断,才能确定是否为控制、共同控制或重大影响,因此图中的持股比例仅作参考。

左下图中,持股比例为0 ~ 20%时是不具有控制、共同控制或重大影响,列为金融资产;持股比例为20% ~ 50%时是重大影响或共同控制,采用权益法后续计量;持股比例为50% ~ 100%时是控制,采用成本法后续计量。图的下半部分为增加投资,上半部分为减少投资。图中的转换1 ~8则代表了下列股权变动:1金融资产转换为权益法后续计量的长期股权投资;2长期股权投资由权益法转为成本法;3金融资产转换为成本法后续计量的长期股权投资;4购买子公司少数股权;5处置部分对子公司投资(不丧失控制权);6长期股权投资由成本法转为权益法;7成本法后续计量的长期股权投资转换为金融资产;8权益法后续计量的长期股权投资转换为金融资产。其中:2、3为多次交易实现企业合并,控制子公司;6、7为丧失控制权处置子公司;1、8仅涉及个别财务报表会计处理;2、3、4、5、6、7涉及个别财务报表和合并财务报表的会计处理。

另外,本文假设实现企业合并时,合并双方在合并前后不受同一方或相同多方控制,即本文2、3仅针对非同一控制下企业合并。

二、增加投资对长期股权投资核算的影响

投资方通过增加对被投资企业的投资规模,提高了对被投资企业的影响能力或控制能力,具体分为下列四种情况:

1.情况1:金融资产转换为权益法后续计量的长期股权投资。

原先的投资较少,投资方不能对被投资企业产生重大影响,因此作为金融资产核算。若其不打算近期内出售该金融资产,应当将其作为可供出售金融资产核算。由于增加投资,企业能够对被投资企业产生重大影响,应当将金融资产转换为权益法后续计量的长期股权投资。根据规定,将原持有股权投资的公允价值加上新增投资成本之和作为长期股权投资的初始投资成本。原分类为可供出售金融资产的,其公允价值与账面价值之间的差额以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入当期损益(“投资收益”科目)。另外,还需要比较长期股权投资初始投资成本和应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,考虑是否调整长期股权投资账面价值。

例1:A公司以200万元购入B公司5%的股权,划分为可供出售金融资产。年末,确认公允价值变动50 万元。后又斥资1 000 万元收购了B公司20%股份,至此A公司能够对B公司产生重大影响。当日,原股权投资的公允价值为280万元,B公司可辨认净资产公允价值为4 000万元。

会计处理如下:长期股权投资初始投资成本=280+1 000=1 280(万元)。借:长期股权投资1 280;贷:可供出售金融资产250,银行存款1 000,投资收益30。借:其他综合收益50;贷:投资收益50。

由于长期股权投资初始成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1 000 万元(4 000×25%),不需要调整其账面价值。

2.情况2:长期股权投资由权益法转为成本法,实现了企业合并(非同一控制下企业合并)。

在个别财务报表中,应以原权益法下长期股权投资的账面价值加上新增投资成本作为成本法核算的长期股权投资的初始投资成本。原权益法下确认的其他综合收益不需要转入当期损益,应当在处置该投资时再行处理。在合并财务报表中,应当对该股权按购买日公允价值重新计量,差额计入当期损益。同时,原确认的其他综合收益应转入当期损益。

例2:A公司以1 200 万元购入B公司25%的股份,作为权益法后续计量的长期股权投资核算。年末,确认损益调整60 万元,其他综合收益40 万元,则账面价值为1 300万元。后斥资2 500 万元收购B公司50%股份,实现控制。当日,原股权投资公允价值为1 400万元,B公司可辨认净资产公允价值为4 000万元。

会计处理如下:个别财务报表中,初始投资成本=1 300+2 500=3 800(万元)。借:长期股权投资2 500;贷:银行存款2 500。合并财务报表中,合并成本=1 400+2 500=3 900(万元)。借:长期股权投资1 400;贷:长期股权投资1 300,投资收益100。借:其他综合收益40;贷:投资收益40。

合并财务报表中合并成本3 900 万元大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额3 000万元(4 000×75%),形成合并商誉900万元。

3.情况3:金融资产转换为成本法后续计量的长期股权投资,实现了企业合并。

在个别财务报表中,应以原金融资产账面价值加上新增投资作为长期股权投资的初始投资成本,原确认的其他综合收益应当转入当期损益。在合并财务报表中,仍应当对原持有股权按公允价值重新计量。

例3:A公司以200万元购入B公司5%的股权,划分为可供出售金融资产。年末,确认公允价值变动50 万元。后又斥资2 500 万元收购B公司50%股份,实现控制。当日,原股权投资的公允价值为280万元,B公司可辨认净资产公允价值为4 000万元。

会计处理如下:个别财务报表中,初始投资成本=250+2 500=2 750(万元)。借:长期股权投资2 750;贷:可供出售金融资产250,银行存款2 500。借:其他综合收益50;贷:投资收益50。合并财务报表中,合并成本=280+2 500=2 780(万元)。借:长期股权投资280;贷:长期股权投资250,投资收益30。

合并财务报表中合并成本2 780万元大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额2 200万元(4 000×55%),形成合并商誉580万元。

4.情况4:购买子公司少数股权。

之前投资方已经取得对被投资方的控制权,因此购买少数股权不应作为合并行为,仅为权益性交易,不涉及股权价值的重新计量也不形成商誉。在个别财务报表中,应按照新增投资额确认追加的长期股权投资。在合并财务报表中,根据因购买少数股权取得的长期股权投资与按照新增投资比例计算应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额的差额,应调整资本公积(股本溢价),若资本公积不足冲减,则调整留存收益。

例4:接例2,A公司又斥资250 万元购买B公司5%的股份,至此持股比例达80%。购买日至新增投资日期间,B公司实现净利润500 万元,分配现金股利100 万元(不考虑其他调整因素)。

会计处理如下:个别财务报表应确认250万元新增长期股权投资。合并财务报表中,自购买日开始持续计算的可辨认净资产价值=4 000+500-100=4 400(万元),按应享有份额220万元(4 400×5%)确认新增长期股权投资,差额30万元应当调减资本公积(股本溢价)。

三、减少投资对长期股权投资核算的影响

减少投资引起的核算变化具体分为以下四种情况:

1.情况5:处置部分对子公司投资(不丧失控制权)。

投资方之前已取得对被投资方的控制权,现出售部分股权,但没有影响其控股地位,这应当作为权益性交易,不涉及股权重新计量也不影响损益。在个别财务报表中,作为处置部分投资处理,确认损益。在合并财务报表中,应调整资本公积(股本溢价)而不确认损益。

例5:接例3,A公司出售B公司2%股份,取得120 万元价款,持股比例降为53%,仍然控制。购买日至出售股权日期间,B公司实现净利润500万元,分配现金股利100万元(不考虑其他调整因素)。

会计处理如下:个别财务报表中,原持股55%的长期股权投资成本为2 750 万元,该2%股份成本为100 万元,处置部分长期股权投资确认投资收益20 万元。合并财务报表中,因是权益性交易,投资收益20 万元不能确认。自购买日开始持续计算的可辨认净资产价值为4 400万元,2%股权享有份额为88万元,差额32万元(120-88)应当调增资本公积。

2.情况:长期股权投资由成本法转为权益法,丧失控制权但仍具有重大影响或共同控制。

在个别财务报表中,由成本法转换为权益法核算,追溯调整。在合并财务报表中,首先对剩余股权按丧失控制权日公允价值重新计量(将合并财务报表中经权益法调整后的长期股权投资账面价值调整为公允价值);其次对个别财务报表中的处置收益做归属期调整(因为合并财务报表会对长期股权投资做权益法调整,个别财务报表中的处置收益部分是归属于以前年度的,已确认投资收益);最后将与剩余股权对应的其他综合收益转为投资收益(因为合并财务报表视同出售全部股权再以公允价值购买新的股权,需要将全部其他综合收益结转)。

例6:A公司持有B公司100%股权,成本法下账面价值为4 500万元。购买日B公司可辨认净资产公允价值为4 000万元,形成合并商誉500万元。现A公司出售B公司60%股权取得3 300万元,剩余40%股权能产生重大影响,改为权益法核算。当日,剩余股权公允价值为2 200万元。购买日至出售日期间,B公司实现净利润500 万元,发放现金股利100 万元,其他综合收益100 万元,假设出售日当年没有净利润(不考虑其他因素)。

会计处理如下:个别财务报表中,处置投资并追溯调整。借:银行存款3 300;贷:长期股权投资2 700,投资收益600。借:长期股权投资200;贷:利润分配144,盈余公积16,其他综合收益40。合并财务报表中,自购买日持续计算的可辨认净资产价值为4 500 万元,40%股权在合并财务报表中原账面价值=(4 500+500-100+100)×40%=2 000(万元)。合并财务报表确认的投资收益=(3 300+2 200)-4 500-500+100=600(万元)。借:长期股权投资2 200;贷:长期股权投资2 000,投资收益200。借:投资收益240;贷:未分配利润240。借:其他综合收益40;贷:投资收益40。

3.情况:成本法后续计量的长期股权投资转换为金融资产,丧失了控制权且没有共同控制或重大影响。

在个别财务报表中,应做长期股权投资处置处理并将其转换为可供出售金融资产,在丧失控制权日将剩余股权的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。在合并财务报表中还需对该损益的归属期做出调整。

例7:接例6,现A公司出售B公司90%股权收到5 400万元,丧失控制权也不再具有重大影响,改为可供出售金融资产核算。当日,剩余股权公允价值为600万元。

会计处理如下:个别财务报表中,银行存款5 400;贷:长期股权投资4 050,投资收益1 350。借:可供出售金融资产600;贷:长期股权投资450,投资收益150。合并财务报表中,10%长期股权投资的账面价值=(4 500+500-100+100)×10%=500(万元),重新计算后调增100万元,因此将个别财务报表多计入投资收益的50 万元转回。调整处置收益归属期和综合收益结转与情况7类似,这里不再赘述。合并财务报表确认的投资收益=(5 400+600)-4 500-500+100=1 100(万元)。

4.情况8:权益法后续计量的长期股权投资转换为金融资产。

由于减少投资,投资方不再具有重大影响或共同控制,应将长期股权投资转为金融资产核算。可供出售金融资产以公允价值入账,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(投资收益),原权益法下确认的其他综合收益应当转入当期损益(投资收益)。

例8:A公司持有B公司30%的股份,具有重大影响,账面金额中成本为1 000万元,损益调整为300万元,其他综合收益为200 万元。现出售B公司20%的股份,取得1 200万元,剩余部分作为可供出售金融资产核算,其公允价值为600万元。

会计处理如下:借:银行存款1 200;贷:长期股权投资1 000 ,投资收益200。借:可供出售金融资产600;贷:长期股权投资500,投资收益100。借:其他综合收益200;贷:投资收益200。

四、小结

股权变动会对长期性权益投资核算产生重大影响,随着投资方对被投资企业的影响程度和控制力度的变化,长期性权益投资可能会在金融资产、权益法计量的长期股权投资以及成本法计量的长期股权投资间发生转换。转换中不仅会涉及个别财务报表处理,还可能涉及合并财务报表的会计处理。

需要重点关注的问题包括判断转换的条件、计量基础(账面价值或公允价值)、股权价值是否需要重新计量、其他综合收益是否需要结转、处置收益归属期的调整、投资收益的计算等。

本文对股权变动影响长期股权投资会计核算的不同情况做出了分析并举例示范了会计处理。但是,本文对于多次交易达到同一控制下企业合并以及“一揽子交易”分步处置股权直至丧失控制权等股权变动没有涉及,有待进一步研究。

摘要：本文首先梳理了股权变动对长期股权投资会计处理的影响,然后以图解法清晰直观地展现了长期性权益投资在金融资产、权益法计量的长期股权投资和成本法计量的长期股权投资三者间发生的转换,最后分析不同情况对个别报表和合并报表的影响并举例示范会计处理。

关键词：长期股权投资,金融资产,会计处理

参考文献

财政部.企业会计准则(2015年版)[M].北京:立信会计出版社,2015.

中国注册会计师协会.2015年度注册会计师全国统一考试辅导教材·会计[M].北京:中国财政经济出版社,2015.

股权投资核算篇5

一、成本法核算需明确的重点:

(一)成本法核算下如何确认收益①被投资单位宣告分派的利润或现金股利、投资企业应按投资享有的部分,确认为当期投资收益。

②所确认的收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配数,若分派的利润或现金股利超过投资单位在接受投资后产生的`累积净利润的部分,作为投资成本的收回。

(二)原分派利润或现金股利冲减的投资成本恢复①获得的属于投资前被投资单位累积利润或投资后被投资单位累积分派利润或现金股利大于投资后累积实现利润的,投资单位均需按投资比例相应冲减投资成本作投资成本收回。

②若以后被投资单位每年实现的利润大于被投资单位当年分派的利润或现金股利,均需按投资比例相应恢复原冲减的投资成本,但恢复的投资成本不能高于原冲减的投资成本,即将原冲减的投资成本恢复到原始投资成本数,同时将恢复的投资成本确认为收益。被投资单位累积实现利润大于(或等于)累积分派利润或现金股利时,应将原冲减的投资成本恢复到原始投资成本数。

(三)被投资单位宣告分派利润或现金股利可以在每年度结束时,也可在某一年度的中间。为方便理解,以下例题假定分派利润为年度结束时。

(四)举例A企业于95年1月1日投资于甲企业,投资成本6000万元,占股份10%,甲企业95年初未分配利润为1000万元,A企业采取成本法进行核算。

①年初A企业投资的会计分录

借:长期股权投资—投资成本 6000万

贷:银行存款 6000万

②95年甲企业实现利润500万,当年末分派股利400万元因甲企业本年分配股利小于本年实现利润,故不需冲减投资成本,A企业分得的股利可全部作为当年收益。

A:企业分录:

借:银行存款 40万

贷:投资收益 40万

③甲企业实现利润600万,当年末分派股利800万元。

甲企业本年分派利润大于本年实现利润,应冲减投资成本。A企业投资后甲企业累积分派利润1200万元,累积实现利润1100万元。

投资后至本年末止被投资单位累积分派利润1200万,投资后至本年末止被投资单位累积实现利润1100万(假定在每年末分派股利。若为下年度中间分派利润,则为投资后至上年末止被投资单位累积实现利润)。

应冲减投资成本=(1200万-1100万)×10%-0=10万应确认收益=800万×10%-10万=70万

A企业分录:

借:银行存款 80万

贷:投资收益 70万

长期股权投资—投资成本 10万

④甲企业实现利润300万,当年末分派股利500万甲企业本年分派股利大于本年实现的利润,应冲减投资成本。

根据上述公式,A企业投资后甲企业累积分派1700万,累积实现利润1400万。

应冲减投资成本=(1700万-1400万)×10%-10万=30万-10万=20万应确认收益=50-20万=30万

A企业分录:

借:银行存款 50万

贷:长期股权投资—投资成本 20万

投资收佃 30万

⑤甲企业实现利润500万,当年末分派股利300万甲企业本年分派股利小于本年实现利润,应恢复投资成本。

A企业投资后甲企业累积分派股利为2000万元,累积实现利润为1900万元应冲减投资成本=(2000万—1900万)×10%-30万=10万-30万= -20万96年冲减投资成本10万,97年冲减投资成本20万,98年恢复投资成本20万同时应将恢复的投资成本确认为收益,累积冲减投资成本余额为10万元。应确认的收益=30万-(-20万)=50万

A企业分录:

借:银行存款 30万

长期股权投资—投资成本 20万

贷:投资收益 50万

⑥甲企业实现利润300万,当年末分派现金股利400万。

甲企业本年分派股利大于本年实现利润应冲减投资成本。

A企业投资后甲企业累积分派股利2400万,累积实现净利2200万。

应冲减投资成本=(2400万-2200万)×10%-10万=10万应确认的收益=40万-10万=30万

A企业分录

借:银行存款 40万

贷:长期股权投资—投资成本 10万

投资收益 30万

⑦甲企业实现利润600万,当年末分派股利100万甲企业本年分派股利小于本年实现利润,应恢复投资成本。

A企业投资后甲企业累积分派股利2500万,累积实现利润2800万,累积实现利润大于累积分派的股利需对原冲减的投资成本全部恢复,截止79年末累积冲减投资成本余额为20万。

根据公式计算应冲减投资成本=(2500万-2800万)×10%-20万=-50万根据计算应恢复的投资成本为50万元,而已冲减尚未恢复投资成本时最多只能按20万元,使投资成本恢复到原投资成本,并确认相关收益。

应确认收益=10万-(-20万)=30万

A企业分录

借:银行存款 10万

长期股权投资—投资成本 20万

贷:投资收益 30万

二、股权比例变动所引起的核算方法的变化

(一)原持有比例低于20%按成本法核算,后增持比例达到权益法核算的要求的,在改按权益法核算前实现的净损益,已包括在股权投资成本中,故只需对改按权益法后实现的收益按持股比例及时间进行收益确认。

举例:①A企业于99年1月2日投资乙企业投资金额为110万元,持股比例为10%,乙企业99年初所有者权益总额为1000万元。

A企业分录

借:长期股权投资—投资成本 110万

贷:银行存款 110万

②A企业于99年7月1持乙企业股份10%,投资金额为116万元,乙企业99年1-6月实现净利润30万元。

A企业分录

借:长期股权投资—投资成本 116万元

贷:银行存款 116万元

借:长期股权投资—股权投资差额 20万

贷:长期股权投资—投资成本 20万

股权投资差额=(1000万+30万)×20%-(110万+116万)=20万(假定股权投资差额按摊销)

③乙企业99年全年实现净利润80万元,A企业应确认收益=(80万-30万)×20%=10万

A企业分录

借:长期股权—损益调整 10万

贷:投资收益 10万

借:投资收益 1万

? 贷:长期股权投资—股权投资差额 1万

(二)原持有比例大于或等于20%,后增持比

例仍按权益法核算要求的,在当年应按加权平均或投资时间分别确认收益。

举例:①A企业于99年1月1日投资1200万元占丙企业20%的股份,99年初丙企业所有者权益为5000万元

A企业分录:

借:长期股权投资—股权投资成本 1000万

股权投资差额 200万

贷:银行存款 1200万元

②A企业7月1日投资650万,增持丙企业10%的股份,1-6月份丙企业实现净利润400万元,则6月底所有者权益合计5400万元股权投资差额=5400万元10%—650万=110万元

A企业分录

借:长期股权投资—股权投资成本 540万

股权投资差额 110万

贷:银行存款 650万

③丙企业99年全年实现收益900万元(股权投资差额扫10年摊销)

应确认的收益=900万×20%+500万×10%=230万=400万×20%+500万×30%=230万摊销股权投资差额=200万÷10+110÷10÷2=20万+5.5万=25.5万

A企业分录

借:长期股权投资—损益调整 230万

贷:投资收益230万借:投资收益 25.5万

股权投资核算篇6

关键词：股权；纳税；调整

企业进行长期股权投资的目的不单只是为获取被投资企业实现的利润，更重要的是对被投资企业实施控制或施加影响，因此，投资的时间跨度较长。现行企业所得税法规对投资所得的确认和具体征税政策方面与会计制度之间客观上难以协调一致，在这种情况下探讨有关企业所得税纳税调整问题就显得十分必要。

1权益法下长期股权投资持有期间的纳税调整

1.1会计制度及相关准则的规定

长期股权投资是指企业长期持有，不准备随时出售，投资企业作为被投资单位的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。会计上的权益法的处理是长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

被投资企业当年实现净利润，投资企业应按持股比例计算享有的份额，增加长期股权投资的账面价值（损益调整），并确认为当期投资收益。被投资企业当年发生净亏损，投资企业应按持股比例计算分担的份额，减少长期股权投资的账面价值（损益调整）并确认为当期投资损失，但以投资账面价值减记至零为限。

1.2税法规定

现行税法规定，企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益。按现行税法规定，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现。也就是说不包括按权益法核算的投资企业在会计年度末按应享有的或应分担的被投资企业当年实现的净利润或发生的净亏损的份额确认的投资收益或损失。

1.3会计与纳税差异分析

被投资企业当期实现净利润或发生亏损按会计制度规定确认的投资收益和损失，而税法规定不予确认，因此企业在纳税清算时，应将确认的收益或损失转回。

被投资企业宣告分配现金股利时，企业按会计制度规定冲减长期股权投资的账面价值，如果投资企业的所得税税率高于被投资企业的税率，投资企业应按规定补税：[分回的利润÷（1-被投资企业税率）]×被投资企业税率；如果投资企业的所得税税率低于被投资企业的税率，因被投资企业已缴纳所得税，税法规定不再纳税。

2长期股权投资处置时的纳税调整

2.1会计制度及相关准则的规定长期股权投资处置时，应将长期股权投资各明细科目结转，将处置价格与长期股权投资的账面价值的差额确认为投资收益或损失。

2.2税法规定

投资转让所得或损失，即处置收益=投资转让净收入-投资转让成本，准确确定投资的转让成本是计算投资转让所得或损失的关键。

根据税函[2011]390号文件中规定“企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，应按国税发[1998]97号的有关规定执行。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。”

2.3會计与纳税差异分析

投资转让成本的确定：会计上长期股权投资的初始成本权益法核算时发生以下情况时要进行调整：追加或减少投资；被投资方分配接受投资前的累计盈余；确认的应分享的被投资方的权益的增加、减少；提取的跌价或减值准备。

税法上的投资成本确定则是为了准确计算投资所得（损失）、投资转让所得或损失，除追加或减少投资外，其调整初始投资成本的因素，一是投资方分配支付额超过被投资企业的全部累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的部分；二是持有投资过程中已确认的投资转让所得，投资方分配支付额，超过被投资方企业的全部累计未分配利润和累计盈余公积金而超过投资方的计税投资成本的部分。

在年度汇算申报时，若投资企业与被投资企业所得税税率不同，则按照两者的所得税税率差补缴所得税；若两者税率相同则不需要还原计算已纳税额，应确认为免税所得予以扣减。

现结合具体实例说明权益法下长期股权投资所得的纳税调整问题。

例：2009年A公司对B公司投资70万元，拥有B公司70%的股份，2011年收到B公司分回的红利5000元；2013年1月A公司从B公司的原有股东中以25万元购买B公司25%的股份（假定平价收购）；2013年11月A公司收回对在B公司的全部股份，收回银行存款2169516.64元。B公司资料：B公司按国家税法相关规定享有两年的免税期，即2009、2010年免税（2009年实现净利润1009643.21元，2010年净利润同2009年），2011年实现净利润100000元，已纳企业所得税额36986.30；2012年12月B公司所有者权益总额为2130692.09元，实现净利润16832.95元。2013年10月B公司所有者权益为2122322.45元，其中：实收资本1000000元，盈余公积1218392.36元，未分配利润-96069.91元。

注：A公司企业所得税税率为33%，B公司企业所得税税率分别为：2009，2010年免税，2011年27%，2012，2013年33%。

A公司会计处理及纳税调整如下：

（1）2009年初始投资时：

借：长期股权投资＼投资成本700000

贷：银行存款700000

2009年末调整长期投资账面价值：1009643.21×70%=706750.25

借：长期股权投资＼损益调整706750.25

贷：投资收益706750.25

2009年会计上投资收益为706750.25，但税法上不确认为投资所得，故会计上的投资收益706750.25不应纳入应纳税所得额。

（2）2010年B公司净利润不变，不做账务处理

（3）2011年A公司收到B公司分红款时：

借：应收股利5000

贷：长期股权投资＼损益调整5000

2011年末调整长期投资账面价值：100000×70%=70000

借：长期股权投资＼损益调整70000

贷：投资收益70000

2011年度A企业会计账面上反映投资收益70000元，税法上不确认投资所得，故会计上的投资收益70000元不纳入应纳税所得额。2011年度汇算申报时，在国税发[2013]56号文件新“企业所得税年度纳税申报表”“投资收益”只需填入收到的股利5000元纳入应纳税所得额。

同时，2011年B公司所得税税率为27%，低于A公司所得税税率33%，A公司应按规定补税。

A公司应补税投资收益在B公司已缴所得税额=投资收益÷（1-被投资企业适用税率）×被投资企业适用税率=5000÷（1-27%）×27%=1849.32元。此项填入“应补税投资收益已纳企业所得税”中，填入“应补税投资收益已缴所得税额”，纳入应纳税所得额。

（4）2012年末调整长期投资账面价值：16832.95×70%=11783.06

借：长期股权投资＼损益调整11783.06

贷：投资收益11783.06

长期股权投资会计核算难点解析篇7

一、非同一控制下企业合并会计核算及投资收益的确认

长期股权投资第二、三类投资单位对被投资单位具有共同控制、重大影响, 会计准则要求采用权益法核算, 第一类母公司对子公司控制采用成本法核算, 若该控制属于非同一控制下企业合并取得, 会计准则要求在合并工作底稿中, 将对子公司的长期股权投资按准则规定的权益法调整, 若取得时被投资单位各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同且会计政策也相同, 则投资单位可以以被投资单位的净利润乘以持股比例进行直接确认投资损益;若取得时投资单位各项资产、负债的账面价值与其公允价值不一致, 则需要计算以资产、负债公允价值为基础确定的净利润, 以调整后净利润乘以持股比例确认投资收益。

一般情况下被投资单位公允价值与账面价值不一致的资产主要涉及固定资产、无形资产以及存货, 当被投资单位固定资产、无形资产的公允价值大于账面价值时, 合并报表时被投资单位在工作底稿中应补提折旧或摊销, 固定资产、无形资产的公允价值小于账面价值时, 合并报表时被投资单位在工作底稿中应减计折旧或摊销, 当被投资单位存货的公允价值大于账面价值时, 若存货售出, 按照公允价值应补计成本, 当被投资单位存货的公允价值小于账面价值时, 若存货售出, 按照公允价值应减计成本。此时被投资单位调整后的净利润=当期被投资公司的净利润±以可辨认资产、负债等公允价值为基础确认对净利润的影响额。

若投资单位与被投资单位之间存在内部交易, 长期股权投资第一类非同一控制下企业合并期末编制合并财务报表时, 第二、三类投资单位对被投资单位具有共同控制、重大影响, 确认应享有被投资单位投资损益时, 均需将未实现内部交易损益抵消, 不同的是第一类内部交易损益需全额抵消, 第二、三类内部交易损益按持股比例将属于投资单位的部分抵消。

综上两种情况, 得出如下公式:

(1) 长期股权投资第二、三类型投资单位对被投资单位具有共同控制、重大影响:

被投资单位调整后的净利润=当期被投资单位的净利润±以可辨认资产、负债等公允价值为基础确认对净利润的影响额±未实现内部交易损益×持股比例。

(2) 长期股权投资第一类非同一控制下企业合并编制合并财务报表时:

被投资单位调整后的净利润=当期被投资单位的净利润±以可辨认资产、负债等公允价值为基础确认对净利润的影响额±未实现内部交易损益。

投资企业确认对被投资单位的投资损益=被投资单位调整后的净利润×持股比例

二、联营 (或合营) 公司与投资公司之间相互出售资产的会计核算

会计教材对于联营 (或合营) 公司与投资公司之间相互出售资产, 产生的未实现内部交易损益的业务, 直接给出投资公司在权益法下个别报表确认投资损益的会计分录及投资公司有子公司编制合并财务报表的调整分录, 很多学习会计的读者学完合并财务报表后还是很难理解合并报表的调整分录, 笔者试对该难点解析。

情况一:联营 (或合营) 公司将资产出售给投资公司, 会计教材称之为逆流交易, 该资产若未对外独立向第三方出售则产生了未实现内部交易损益, 投资公司个别报表及合并报表的账务处理试通过举例说明。

[例1]2012年初, 投资公司A拥有B公司30%的股权, A公司能对B公司产生重大影响, 同年9月, B公司将价值30万元的商品以50万元的价格出售给A公司, A公司作为存货直至2012年12月31日尚未出售该批商品, B公司2012年的净利润为100万元。会计教材给出A公司个别报表的处理为:

会计教材给出A公司编制合并报表的调整分录为:

A公司个别报表的账务处理已在难点一介绍, 为理解A公司合并报表的调整分录分为两个步骤

第一步:将A公司个别报表确认投资收益的账务处理分解为两个会计分录

(1) 不考虑内部交易损益情况下, A公司按权益法确认对B公司投资收益

(2) 考虑内部交易事项产生的未实现内部交易损益, 作调整分录:

第二步:考虑A有子公司合并报表对上述事项如何处理。

假设A、B公司站在同一整体看该部分未实现的60000收益则抵消分录为:

而事实上A、B公司不存在控制与被控制的关系, B公司资产负债表及利润表的项目不计入A公司的合并报表, 显然当A公司有子公司时需要对上述抵消分录调整。处理原则是:对于联营 (或合营) 公司利润表项目的变动, 投资公司按持股比例以“投资收益”项目反映, 联营 (或合营) 公司资产负债表项目的变动, 投资公司按持股比例以“长期股权投资”项目反映。

上述逆流交易抵消分录中的“存货”项目属于A公司, A公司合并报表中不需要调整, 但对于“营业收入”、“营业成本”项目属于B公司利润表项目, A公司若编制合并报表需按上述原则将“营业收入”、“营业成本”项目由“投资收益”项目替代。

此时A公司正确的抵消分录应做:

考虑第一步 (2) A公司已做:

由合并报表应做分录及个别报表已做分录推导出A公司合并报表编制调整分录为:

此正是会计教材直接给出的最终调整分录。

情况二:投资公司A将资产出售给联营 (或合营) 公司B会计教材成为称为“顺流交易”。A出售的资产, B公司若未向第三方出售产生未实现内部交易损益, A公司个别报表及合并报表的账务处理试通过举例说明。

承[例1]2012年9月, A公司将价值30万元的商品以50万元的价格出售给B公司, 至2012年12月31日B公司尚未出售该批商品, B公司2012年的净利润为100万元。

会计教材给出A公司个别报表的处理为

会计教材给出A公司编制合并报表的调整分录为:

A公司个别报表的账务处理已在难点一介绍, 为理解A公司合并报表的调整分录第一步将A公司个别报表确认投资收益的账务处理分解为两个会计分录:

(1) 不考虑内部交易损益情况下, A公司按权益法确认对B公司投资收益

(2) 考虑内部交易事项产生的未实现内部交易损益, 作调整分录

第二步考虑A有子公司合并报表对上述事项如何处理。

假设A、B公司站在同一整体看该部分未实现的60000收益则账务处理为

而事实上A、B公司不存在控制与被控制的关系, B公司资产负债表及利润表的项目不计入A公司的合并报表, 显然当A公司有子公司时需要对上述抵消分录调整。按照处理原则联营 (或合营) 公司资产负债表项目的变动, 投资公司按持股比例以“长期股权投资”项目反映。

上述顺流交易抵消分录中的“营业收入”、“营业成本”项目属于A公司, A公司合并报表中不需要调整, 但对于“存货”项目属于B公司资产负债表项目, A公司若编制合并报表需按上述原则将“存货”项目由“长期股权投资”项目替代。

此时A公司正确的抵消分录应做:

考虑第一步 (2) A公司已做:

由合并报表应做分录及个别报表已做分录推导出A公司合并报表编制调整分录为:

三、长期投资由成本法转为权益法的计量

因转让部分股权导致持股比例下降, 由对被投资单位控制转为共同控制或重大影响, 需要将长期股权核算方法由成本法转为权益法, 合并报表调整分为三个步骤:

第一步:确认投资公司个别报表未确认的剩余股权处置收益。此部分应先确认全部出售股份的投资收益, 再确认个别报表未确认的剩余股权部分的处置收益。关键把握若控制权改变, 合并报表中需将剩余股权重新计量, 处理方式视同将全部股权出售, 再将剩余股权部分按照出售之日的公允价值回购。

第二步:个别报表处置部分股权的投资收益归属期调整。个别报表仅对剩余股权按权益法进行追溯调整, 而对于处置股权部分全部计入当期的投资收益, 没有考虑归属期问题, 因此合并报表要将此部分处置收益按照归属期间追溯调整。

第三步:其他综合收益转入投资收益。合并报表处理方式视同全部股权出售再按出售日的公允价值将剩余股权全部购回, 因此需将其他综合收益确认为当期的投资收益。

[例2]2010年元月6日, A公司购得B公司100%股权, 支付价款7000000 (元) , 当日B公司可辨认净资产公允价值为5000000 (元) , 2010年元月6日至2011年12月31日, B公司所有者权益变动增加总额800000 (元) , 净利润原因600000 (元) , 其他原因导致200000 (元) 。

2012年元月6日, A公司出售B公司70%股权收到价款6000000 (元) , 剩余30%股权的公允价值为2800 000元。

要求:确定A公司个别报表及合并报表的会计处理

个别报表:

第一步:确认出售70%部分股权的投资收益=6000000-4900000=1100000 (元)

第二步:从投资时点至处置日按权益法追溯调整剩余30%股权。

合并报表:

全部出售股份的投资收益=处置股权对价+剩余股权公允价值-个别报表追溯调整后长期股权投资账面价值+其他综合收益=6000000+2800000-7800000+200000=1200000 (元) 。

第一步:确认个别报表未确认的剩余股权处置收益

第二步:个别报表处置70%部分股权的投资收益归属期调整, 个别报表第一步对70%股权处置收益全计入当期损益, 未进行追溯调整, 个别报表第二步只对剩余股权30%部分B公司权益变动进行了追溯调整, B公司权益增加归属于出售70%部分B公司权益变动未进行追溯调整, 合并报表对出售70%部分股权的投资收益归属期进行调整, 首先冲减当期投资收益800000×70%=560000 (元) , 变动原因属于净利润增加部分调整, 变动原因属于净利润导致净资产增加, 调增留存收益600000×70%=420000 (元) , 其中盈余公积420000×10%=42000 (元) , 未分配利润420000×90%=378000 (元) , 其净资产变动归属于其他原因调增“资本公积—其他资本公积”金额200000×70%=140000 (元) 。

第三步:其他综合收益转入投资收益

最后检验通过个别报表确认的投资收益1100000 (元) , 与合并报表调整的投资收益100000元 (560000-460000) 合计恰好为全部出售股份的投资收益1200000 (元) (1100000+100000) , 说明合并报表调整分录编制正确。

上述难点问题主要围绕权益法下长期股权投资损益的确认及长期股权投资核算方法的转换。难点 (一) 权益法下长期股权投资的投资损益确认, 其解决思路关键把握计算被投资单位调整后净利润的公式, 长期股权投资第二、三类确认投资损益时需将未实现内部交易损益按持股比例抵消, 且对被投资单位净损益的确认是调账, 而非同一控制下企业合并内部损益抵消是全额抵消不乘持股比例, 且对被投资单位净损益的确认是调表不调账。难点 (二) 关键把握投资公司个别报表账务处理中多什么项目, 合并报表中就消除什么。难点 (三) 涉及长期股权投资核算方法的转换, 解决思路关键把握区别增持股份导致的核算方法成本法转为权益法, 开始权益法的时点是新增投资开始日, 而减持股份核算方法成本法转为权益法, 开始权益法的时点是初始投资开始日, 所以减持股份核算方法转换要进行追溯调整。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则2006》, 经济科学出版社2006年版。

[2]注册会计师协会《:会计》, 中国财政经济出版社2011年版。

长期股权投资会计核算方法初探篇8

中图分类号:F23文献标识码:A

原标题:对长期股权投资会计核算方法的初探收录日期:2011年11月9日

按2006年《企业会计准则第2号—长期股权投资》规定, 成本法下, 被投资企业宣告分派现金股利时, 投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益, 但投资企业确认的投资收益仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的现金股利或利润超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回, 冲减长期股权投资的账面价值。因此, 长期股权投资采用成本法核算时投资收益分为两种情况:第一种为投资年度分回的利润或现金股利的处理;第二种为投资年度以后分回的利润或现金股利处理。

一、成本法下投资当年利润或现金股利的处理

投资企业在当年分得的利润或现金股利, 一般不作为投资收益, 而作为投资成本的收回, 因为当年实现的盈余一般在下一年度发放利润或现金股利。如果投资企业投资当年分得的利润或现金股利, 有一部分属于投资后被投单位的盈余分配, 则应作为投资企业投资年度的投资收益。

以上原则在实务中应按下列方法操作:对于投资当年分得的利润或现金股利, 如能分清是投资前和投资后被投资单位实现的净利润的, 应当区分投资前和投资后计算确认属于应当确认投资收益和冲减成本的金额;如果分不清投资前和投资后被投资单位实现的净利润的, 可以按如下公式计算:

1、投资企业投资年度应享有的投资收益

=投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业持股比例×当年投资持有月份/全年月份 (12)

2、应冲减初始投资成本的金额=被投资

单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例-投资企业投资年度应享有的投资收益

这种情况下会计分录为两种情况:投资前被投资单位实现的利润, 冲减成本, 分录如下:

借:应收股利

贷:长期股权投资

投资后被投资单位实现的利润, 作投资收益, 分录如下:

借:应收股利

贷:投资收益

二、成本法下投资年度以后利润或现金股利的处理

以后年度, 投资企业所获得的利润或现金股利可按下列公式计算应确认的投资收益或应减少的投资成本。

1、应冲减初始投资成本的金额= (投资后

至本年未止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年未止被投资单位累积实现的净损益) ×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本

2、应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额

如果投资后至本年末止获得的利润或现金股利, 大于投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润, 则按上述公式计算冲减投资成本的金额;反之, 则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资企业享有的份额应于当期确认为投资收益。另外, 如果已冲减投资成本的股利, 又由投资后被投资单位实现的未分配的净利润弥补时, 应再恢复原冲减的投资成本, 使投资成本又保持原投资时的成本。企业按上述公式计算的冲减投资成本及以后恢复的金额, 应在备忘簿中详细记录。

上述会计处理方法, 在实务处理中, 会计界还是觉得太繁, 而且限制条件较多, 计算较复杂。这种会计处理方法分为投资当年和投资以后年度分别处理, 且投资以后年度又分为投资后被投资方累积分配现金股利大于或小于等于投资后累积实现净损益两种情况, 此外还要考虑转回的投资成本是否超过原冲减初始投资成本的数额限制, 有时还离不开账表外的“备忘簿”等。因此, 实务界认为, 现行长期股权投资成本法下现金股利的会计处理不符合重要性要求, 增加了会计信息错、弊的可能。还由于计算复杂, 在一定程度上增加了会计人员出错的几率, 同时也为会计人员制造假、错信息创造了一定的条件。

鉴此, 财政部经过广泛征询后, 于2009年6月25日, 财政部颁布了关于印发企业会计准则解释第3号的通知。在该通知中长期股权投资适当简化成如下描述:采用成本法核算的长期股权投资, 除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外, 投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益, 不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

所以不再冲减成本, 而是确认投资收益, 成本法下的会计分录为:

借:应收股利

贷:投资收益

企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后, 应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资

长期股权投资会计核算方法初探

□文/曾红樱

(湖南友谊阿波罗商业股份有限公司湖南·长沙) 是否存在减值迹象时, 企业应当按照《企业会计准则第8号—资产减值》对长期股权投资进行减值测试, 可收回金额低于长期股权投资账面价值的, 应当计提减值准备。

这一简化, 充分体现了财政部删繁就简和重要性原则并重的与时俱进的科学发展观, 简便了会计核算和报表的阅读。简化后的长期股权投资成本法下利润和现金股利的会计处理与前一种会计处理方法相比不再需要考虑原冲减初始投资成本的限制, 不再需要去理解记忆那些计算公式;同时, 简化后的计算办法也降低了会计人员人为造假机会, 因此在一定程度上减少了会计信息错、弊的可能。

而权益法核算下, 并未改变, 会计分录如下:

借:应收股利

贷:长期股权投资—损益调整

会计界对这一改变, 很多人不理解, 认为纯粹是为了简化实务界的会计核算, 而从理论上来讲, 这一改变不合理。其实不尽然, 只要我们对成本法和权益法这两种核算方法有一个清晰地划定, 弄清这两种方法的会计核算本质, 就会得出结论。

1、权益法核算下, 其核算的实质就是关键词“所有者权益的份额”。权益法下, 投资者对其长期股权的后续核算唯一的依据, 那就是被投资单位“所有者权益的变动情况”来作为依据的, 并以此作为核算调整的基础, 调整相应的长期股权投资账面价值。如果被投资单位实现净利润 (亏损) 了, 就会导致被投资单位的所有者权益会发生增加 (减少) 变动的, 那么投资单位就以其所享有所有者权益的份额比例来相应地确认“投资收益”, 并同时调整长期股权投资的账面价值。要注意的一个核心问题, 那就是眼盯着“被投资单位的所有者权益的变动情况”。再如, 被投资单位要发放现金股利或利润了, 就一定会使被投资单位的所有者权益发生减少, 那么这时投资单位也就将按其享有被投资单位所有者权益的份额来确认“应收股利”, 同时调整 (调减) 长期股权投资账面价值。再如, 被投资单位要发放股票股利, 这时被投资单位的所有者权益就不会发生增减变动的, 所以投资方就不做任何“账务”处理。

2、成本法核算下, 就是以原始确认入账价值作为后续长期股权投资成本。成本法下, 原始确认入账价值一经入账, 以后的后续计量中, 就不再调整和变动了 (追加新的投资额和出售全部或部分投资的不属于此情况) , 但可进行减值。在这种核算方式下, 关键词是“宣告发派现金股利或利润”。即, 眼只盯住被投资单位是否发放现金股利或利润, 只要发放, 投资方就做账务处理, 按享有的份额确认“应收股利”, 同时再确认相应的“投资收益”。否则, 被投资单位不论有什么样的业务与经营业绩与利润, 投资方都不做任何的账务处理。

所以, 对新准则下的成本法解释, 在2009年6月进行了重大的调整, 由原来的很复杂的处理简化为现在的简单而又易懂的处理。而权益法并没有调整, 所以就没有发新的解释。所以说, 现在的成本法与权益法, 处理的区别更加清晰化了。

摘要：长期股权投资下, 被投资单位发放利润或现金股利时, 投资单位的会计核算方法有成本法和权益法两种。在成本法核算下, 按2006年《企业会计准则第2号—长期股权投资》的会计准则, 分为投资前和投资后取得的利润两种不同情况做会计核算;2009年财政部颁布了关于印发企业会计准则解释第3号的通知, 投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益, 不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。对于这种核算方法的改变, 很多人不理解, 并与权益法下进行对比, 认为权益法没有变更, 成本法变更不科学。本文对这两种核算方法进行比较研究, 指出其合理性。

关键词：长期股权投资,成本法,权益法

参考文献

[1]企业会计准则———应用指南.中华人民共和国财政部制定.中国财政经济出版社, 2006.10.

[2]王铁萍.财会通讯 (综合版) , 2010.3.

长期股权投资权益法核算浅析篇9

一、被投资单位所有者权益中包含除净损益以外所有者权益其他变动的处理

2006年新会计准则应用指南中指出:“对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动, 在持股比例不变的情况下, 企业按照持股比例计算应享有或承担的部分, 调整长期股权投资的账面价值, 同时增加或减少资本公积 (其他资本公积) 。”长期股权投资权益法的后续计量的会计处理:增加时, 借记“长期股权投资——其他权益变动”, 贷记“资本公积——其他资本公积”;减少时做相反分录。

但是, 新会计准则对于长期股权投资取得时就已经包含有被投资单位所有者权益中的其它权益变动, 在持有期间转出到当期损益的情况如何处理没有明确的说明。投资单位在对联营企业、合营企业投资时, 联营企业或合营企业的所有者权益中已经包含了某些直接计入资本公积的项目, 如可供出售金融资产的公允价值变动、现金流量套期中的有效套期工具的公允价值变动等。在以后的期间内, 伴随这些资产的处置, 原来计入资本公积累计金额也要一并转出到当期损益。这时投资单位应该根据持股比例计算取得投资时联营企业或合营企业该部分权益的份额, 冲减长期股权投资的投资成本, 不能只单纯把被投资单位实现的净利润, 按投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整, 调整后直接确认长期股权投资账面价值应该增加的金额。

[例]2008年1月1日, A公司向B公司投资100万元, 取得B公司40%的股权并对其能够产生重大影响。2008年1月1日, B公司可辨认净资产账面价值为200万元, 公允价值为230万元 (其中包含可供出售金融资产的公允价值增加30万元) 。2008年度, B公司实现净利80万元 (包括处置可供出售金融资产原计入资本公积的公允价值变动转入当期投资收益的30万元) , 按公允价值调整后为75万元。假定不考虑所得税等其他因素, 笔者认为A公司的会计处理如下:

2008年1月1日, 取得长期股权投资:

长期股权投资账面价值内含商誉=100-230×40%=8 (万元)

2008年12月31日确认投资收益调整长期股权投资账面价值:

应确认长期股权投资损益调整的金额 (调增其账面价值) =75×40%=30 (万元)

应冲减的投资成本 (冲减其账面价值) =30×40%=12 (万元)

应确认的投资收益=30-12=18 (万元)

这样处理后, B公司净资产公允价值为275万元 (230+75-30) , 其中, A公司享有的金额为110万元 (275×40%) 。A公司长期股权投资账面价值为118万元 (100+30-12) (包含8万元的商誉) , 长期股权投资账面价值减去其内含商誉的余额正好等于实际享有的B公司净资产的份额。

若直接根据调整后的净利确认投资收益为30万元 (75×40%) , 则会计处理如下:

处理后, B公司净资产公允价值为275万元 (230+75-30) , 其中, A公司享有的金额为110万元 (275×40%) 。A公司长期股权投资账面价值为130万元 (100+30) (包含8万元的商誉) 。长期股权投资账面价值减去其内含商誉的余额大于了实际享有的B公司净资产的份额, 多计长期股权投资12万元 (130-8-110) , 产生了长期股权投资后续计量的错误。

二、被投资单位增资、减资影响投资单位持股比例的处理

在权益法下, 当被投资单位增资、减资没有影响投资单位的持股比例的情况下, 如被投资单位分派股票股利, 投资单位不作账务处理, 但应于除权日注明所增加或减少的股数, 反映股份的变化情况。此处理导致投资单位在被投资单位中的权益份额下降或上升 (仍然是对被投资单位共同控制或重大影响的情况) , 享有被投资单位净资产份额与原来长期股权投资账面价值会产生差异。如何对该部分差异进行处理, 实际工作中有不同的看法。

增资时, 方法一认为被投资单位增资扩股属于股东内部的事项和交易, 由于该事项导致的长期股权投资产生的变动应当在调整其账面价值的同时, 调整所有者权益, 计入资本公积;方法二认为被投资企业增资导致股东内部持股比例发生变化, 是投资单位处置部分股权的行为, 应该把长期股权投资账面价值变化的金额作为处置长期股权投资的损益, 计入当期的投资收益进行处理。

减资时, 如果投资方不按比例减少持股份额, 会出现持股比例上升的情况, 其过程和增资时正好相反, 相关的计算和处理可参照增资的情况进行处理。

上述增资或减资的会计处理, 计算思路一致, 只是在差额的处理上略有不同。笔者以为被投资企业出现增资、减资, 导致投资企业没有相应增加或减少投资而导致其持股比例下降或上升 (但仍为共同控制或重大影响能力的情况下) , 将其长期股权投资的变动差额计入投资收益更加符合新会计准则的资产负债表观, 因而认为采用方法二更加合理。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则——应用指南2006》, 中国财政经济出版社2006年版。

长期股权投资成本法核算解析篇10

一、长期股权投资成本法的适用范围

2008年2月发布的《企业会计准则第2号—长期股权投资》第五条, 规定了长期股权投资成本法的适用范围。

1. 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法进行核算, 但编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

2. 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。

二、长期股权投资成本法的核算方法

成本法是指投资按成本计价的方法。成本法是将投资企业与被投资企业视同两个会计主体, 投资企业只在被投资企业宣告分派利润或现金股利时, 才确认投资收益。被投资企业盈利或亏损或所有者权益增加了, 投资企业均不做账务处理。在成本法下, 被投资企业宣告分派利润或现金股利时, 涉及三个账户:“应收股利”、“投资收益”、“长期股权投资”。

在有关准则与权威教材中, 采用公式法确认“长期股权投资”账户的发生额。

“长期股权投资”科目发生额= (投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益) ×投资持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本

计算出应收股利和长期股权投资账户发生额后, 根据“应收股利”和“长期股权投资”的借贷方向和发生额, 依据借贷平衡原理, 采用倒挤法, 再确定“投资收益”的发生额和借贷方向。

由此可见, 在成本法会计处理中, 难点集中在长期股权投资成本的冲减或转回额的确认上, 而且计算公式复杂, 难以理解。

正常情况下, 被投资公司分配的利润应是其上年实现利润的一部分, 按上年实现利润确认当年的投资收益, 按当年分配股利确认应收股利, 当当年分配的利润大于其上年实现利润时应冲减初始投资成本, 通过这样的方法, 可以避免使用公式进行繁琐的计算。

三、长期股权投资成本法核算应用举例

[应用举例]甲公司2007年1月1日以400000元购入A公司股份, 占A公司表决权的5%, 并准备长期持有。对被投资企业不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价, 公允价值不能可靠计量, 公司采用成本法核算该长期股权投资。

1. A公司有关资料如下。

2007年, 宣告分配2006年度现金股利200000元;2007年实现利润200000元。

2008年, 宣告分配2007年度现金股利220000元;2008年实现利润300000元。

2009年, 宣告分配2008年度现金股利150000元;2009年实现利润200000元。

2010年, 宣告分配2009年度现金股利180000元。