政府资产负债表审计

政府资产负债表审计（精选十篇）

政府资产负债表审计 篇1

政府资产负债表是对政府财政预、决算的补充, 弥补了财政收入和支出只反映资金流量指标的不足, 反映资金来源和占用的存在状况、资金结构状况。 中共中央十八届中央委员会第三次全体会议2013 年11 月通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》, 并提出, 加快建立国家统一的经济核算制度, 编制全国和地方政府资产负债表。

中央政府资产的主要项目包括:非经营性资产、国有资产、铁路总公司资产、中央汇金拥有股权及中投公司海外资产、全国社保基金资产、对四大资产管理公司权益、中央财政存款等。 中央政府负债的主要项目有:国债、铁路总公司债务、中投公司负债和全国社保基金负债、国外负债等。地方政府资产项目有:非经营性资产、地方政府国有资产和地方财政存款、土地储备等。 地方政府负债项目有:地方政府债券、地方政府贷款、地方政府向上级财政借款、地方政府向其他单位和个人借款、保险资金基础设施债权投资计划等。

研究表明, 编制政府资产负债表有利于更为全面、科学地衡量政府资产、债务状况、资金结构;有利于反映、衡量政府财务状况的存量指标;有利于改进政府信用评级体系;可以作为出售、处置国有资产化解政府性债务的重要依据;有利于政府部门进行偿债能力分析; 有利于政府部门采用更为有效的经济政策或措施。

因而研究构建政府资产负债表审计目标体系具有重要的现实意义, 但由于我国政府资产负债表审计尚处于起步阶段, 对于政府资产负债表审计目标的探讨并不多见, 确定政府资产负债表审计目标体系仍需要界定一些具体内容。

二、构建政府资产负债表审计目标体系的目的

审计目的是指对审计对象进行审查要达到人们所期望的要求。审计目标是审计目的的具体化, 多维度阐释审计目的的内容。政府资产负债表审计有其特有的目的, 也就有其相应的具体目标, 从而构成政府资产负债表审计目标体系。构建怎样的政府资产负债表审计目标体系, 更为恰当、更好地达到其目的, 是开展政府资产负债表审计需要正视的问题。 这种恰当性、目的性主要表现在:

(一) 便于开展政府资产负债表审计

我国政府审计有“人员少、任务重、时间紧”等特点, 适应深化改革的需要, 要求编制政府资产负债表, 要求审计、公示政府资产负债表, 要求审查政府性债务, 自然而然地增加了审计工作的任务, 因而更应妥善安排好此项工作, 才能节约审计资源和时间。 因此, 在构建政府资产负债表审计目标体系时, 首先应考虑开展政府资产负债表审计工作的便利性。

(二) 便于确定政府资产负债表审计的内容

适应政府资产负债表审计监督的需要, 确定政府资产负债表审计的目的, 再确定其具体的目标体系, 根据政府资产负债表审计的目标, 选取政府资产负债表中具体项目的内容。政府资产负债表中所列内容非常繁杂, 不可能样样详查, 面面俱到, 因而只有根据政府资产负债表审计目标选取某些项目的侧面作为审计的重点内容, 才能较为方便地达到审计目标。 因此, 构建政府资产负债表审计目标体系, 有利于恰当地选取政府资产负债表审计的内容。

(三) 便于确定政府资产负债表审计的方法

针对确定的政府资产负债表审计的内容, 要达到其审计目标, 就必须采用相应的审计方法。在政府资产负债表审计过程中, 如果没有明确的审计目标, 审计方法发挥的作用也极为有限, 审计效率低下。 因此, 在进行政府资产负债表审计时, 先确定明确的审计目标, 才能正确选取适当的审计方法, 从而提升审计方法的效率。

(四) 便于配置政府资产负债表审计的资源

开展政府资产负债表审计是为了达到其审计目标。配置政府资产负债表审计的资源必须根据审计目标确定实施方案, 只有如此, 才能节约审计资源、节约审计时间。因此, 构建政府资产负债表审计目标体系, 是恰当配置政府资产负债表审计资源的先决条件。审计资源包括审计人员、审计经费、审计工作时间等。 节约审计资源, 其实就能提高审计工作的效率。确定资产负债表审计目标, 就是为有的放矢确定“的”, 从而可以据此安排、配置审计资源, 提高工作的效率。

三、构建政府资产负债表审计目标体系的方式

(一) 从审计理论角度对审计目的进行分解

审计的目标来源于审计的目的, 是审计目的的具体化。因此, 可以将政府资产负债表审计的目的进行分解细化, 从不同侧面、维度确定具体能够考评的指标, 尽可能地量化, 如果不能量化, 就尽可能具体化, 即由原来较为抽象的审计目的, 细化为具体可考核、可操作执行的具体目标。 比如政府负债规模的审计调查, 可以细化为政府负债的真实性目标、完整性目标、列报的公允性目标、举债手续的合法性、举债金额的合理性、 偿还债务额度和进度合理性等较为细致的审计目标。这种操作方法, 要求设计人员有扎实的审计理论功底和深厚的审计实践经验与经历, 而且允许这些审计理论专家进行讨论甚至争论, 最后定论。

(二) 从现存的政府资产负债表审计实务中调研总结

理论源于实践, 实践出真知。因而可以调研现存的政府资产负债表审计实务, 获取人们的直接认识, 再进行讨论、总结、修正、提升。 也就是说通过调查问卷、征询记录、实地走访、讨论会等形式, 在政府资产负债表审计实务界中广泛征求意见, 经过反复修改, 形成公允的政府资产负债表审计目标体系。这种操作方法, 需要调研较大数量的政府资产负债表审计实务工作人员, 并经过从实践到理论、从理论到实践的反复过程。

(三) 从迁移转化企业资产负债表审计目标体系得到

企业资产负债表与政府资产负债表具有许多相同或相似之处, 因此, 迁移转化企业资产负债表审计目标体系的方式, 也是较为理想的做法。 这种做法可以节约成本和资源, 直接从企业资产负债表审计目标体系中转化形成, 但要注意政府资产负债表有不同于企业资产负债表的地方, 还要注意宏观与微观维度的差异、 报表服务主体和编制基础的不同等。所以不单纯是简单迁移的过程, 也还存在审计目标转化的过程, 即由企业资产负债表审计目标体系转化到政府资产负债表审计目标体系。在某些措辞、表述、服务主体、适用的法律法规等方面会发生明显的改变。

四、构建政府资产负债表审计目标体系的建议

(一) 真实性目标

真实性特指政府资产负债表所反映的项目是否真实存在, 政府经济业务活动在特定的报告期间是否确实发生过, 并与相关业务项目的记录相符合, 不存在虚列政府资产、负债余额、净资产金额。坚守真实性原则, 才能摸清政府资产、政府负债、净资产的静态指标状况等。如果政府资产负债表审计不能确保真实性目标, 就会失去其审计监管的意义。比如地方政府资产项目中虚列非经营性资产、 地方政府国有资产和地方财政存款、土地储备等项目的金额, 则违反了真实性目标。 对于非经营性资产、地方政府国有资产的审计, 可以采用盘点、核对、审阅、函询、实地调查, 结合资产评估的方法、抽查等方法, 确定非经营性资产、地方政府国有资产的真实性。对于地方财政存款的审计, 可以采用审阅银行对账单、编制余额调节表、函询等审计方法。 对于土地储备等项目的审计则可以审阅土地储备文件材料、账单, 函询、实地调查有关单位予以确定。

(二) 完整性目标

完整性特指会计报告期间发生的政府资产、 政府负债、净资产事项是否均被记录在相关的账项中并在政府资产负债表中予以列示, 没有任何遗漏、隐瞒政府经济业务和项目, 没有账外的项目。完整性目标显示出政府资产、政府负债、净资产信息的完整、没有遗漏和隐瞒的情况, 映射出政府部门的诚信、公信。 例如对于地方政府债券、地方政府贷款、地方政府向上级财政借款、 地方政府向其他单位和个人借款、保险资金基础设施债权投资计划等负债项目的审计, 特别要关注完整性目标, 因为往往存在隐瞒负债项目的情况。 对于政府债券的审计, 可以查阅发行债券的计划书、申报书、批文、与代理发行机构签订的代理发行协议书、 债券数量和存根、银行存款, 调查代理发行机构实际发行债券的数量、佣金、时间等情况, 以确定政府债券所列金额的完整性。 对于地方政府贷款的审计, 可以审查地方政府贷款的计划书、文件、与银行签订的贷款协议书、调查银行对应的账目资料, 以确定贷款的金额、利息、时间、还款条件和规划等。 对于地方政府向上级财政借款审计, 可以查阅借款计划书、申请书、批准文件、到款金额、时间、还款条件, 查阅银行账项记录、款项使用情况、已归还和未归还的数额。 地方政府向其他单位和个人借款的审计, 可以检查本地区巨额经济活动情况、结合政府经济工作会议记录、计划书进行分析, 访谈相关单位、部门, 调查汇报材料、自报材料, 调查政府部门与银行之间账目往来情况, 以确定此类借款反映的完整性。 保险资金基础设施债权投资计划的审计, 可以结合以往年度保险资金基础设施债权投资的情况, 分析本年度的情况, 函询或实地调查有关保险资金管理单位, 了解相关情况。

(三) 合法性目标

合法性特指政府资产负债表的结构、项目、内容及编制程序和方法是否符合现行预算会计的要求及国家其他有关财务会计法规的规定, 存货的计价、固定资产的折旧、成本的计算、收入的实现、投资项目计算等方法的改变是否符合现行法规, 是否存在违规事实。合法性目标界定了政府资产负债表编制的口径和方法, 是确定政府资产负债表金额法定效力的尺度标准。 比如针对国有资产, 有《行政事业单位国有资产管理办法》、《国有资产评估管理办法》、《事业单位国有资产管理暂行办法》、《中华人民共和国国有资产监督管理条例》、《国有资产转让管理办法》、《行政事业单位国有资产管理信息系统管理规程》等法规可依。

(四) 合理性目标

合理性是指政府资产负债表中政府资产、政府负债、净资产及其项目金额的合理性和不同报告期间变化的合理性。一般认为, 政府资产、政府负债、净资产及其项目变化幅度不宜超过10%的标准, 否则可视为审计的重点。 政府资产、政府负债、净资产的变化应当与财政收入、支出规模的变化相适应。比如财政收入规模的增加, 应当会使政府资产有所增加, 其变化量成正向变动关系, 但不一定成正比例关系。 再比如, 政府负债增加幅度达到30%, 远超过10%的标准, 应当从其金额变动幅度的非常性, 判定是否合理, 从而确定有关政府负债项目是否应当列为此次审计的重点。 在审计时, 可以结合国际惯例、历史情况、计划、预测数据进行分析, 最终得出结论。

(五) 准确性目标

准确性是指政府资产负债表是否准确无误地对各项目进行反映, 有无计算、估算、测算的错误。特别是指有关项目小计、总计、合计金额的准确性。 准确性目标既是会计核算的要求, 也是审计监督的需要。 比如公用工程建设项目审计, 建设项目金额是否准确无误是审计工作的重要目标之一。而实际审计过程中屡屡发现工程招标弄虚作假、虚计工程量、多计支出、增加中间周转环节、增加工程联系单项目、开具各种材料发票等行为达到套取政府财政资金的目的, 这样操作对某些相关人员有利, 而损害了国家和人民的利益, 其金额的准确性也无从谈起。 因此, 对于政府资产负债表审计中类似的情况, 其准确性目标不可忽视。达到准确性目标, 一般要运用复核方法、实地调查、函询等审计方法检查证实相关数据。

(六) 权利和义务目标

权利和义务是指列入政府资产负债表中的资产在报表日是否确实为政府部门所有, 政府负债是否为政府要偿还的法定债务责任, 不存在遗漏或不具有公允性的项目列报情况。权利和义务目标是对相关项目的所有权、应承担的义务的归属性的界定。 政府资产负债表的权利和义务归属的主体是政府。 区分政府与非政府资产、政府与非政府负债, 是衡量政府资产负债表项目的权利和义务目标能否达到的关键。在审计时, 往往需要检查所有权证书、文件材料、手续记录, 有时要结合盘点法、函询法、实地调查的方法。

(七) 公允性目标

公允性是指政府资产负债表在所有重大方面是否公允地反映了政府资产、负债、净资产状况、偿债能力等情况。公允性目标并不是指不存在任何问题, 而是强调只关注所有重大方面的情况下, 能为大家所认可的做法。公允性目标的提出, 是在界定“重要性”为人们所能容忍的错弊范围的前提下做到的。比如发现的错误金额很小, 未超过“重要性”金额, 可能仍然认定为所有重大方面是公允的;如果所发现的错误金额远远超过审计员所认定的“重要性”标准, 则认定为所有重大方面并不公允, 从而需要根据实际情况扩大此次审计的审查范围, 甚至审计方法也有可能由抽查法改为详查法。

(八) 一致性目标

一致性是指政府资产负债表在会计处理方法的使用上保持着前后期的一致, 且相关报表相互之间、政府资产负债表内的项目之间、 本期政府资产负债表与前期政府资产负债表之间存在勾稽关系的数据保持着一致性。 一致性目标力图为前后期的政府资产负债表信息保持同样的口径, 便于前后期的对比分析。 如果某些会计处理方法不能保持前后期的一致, 应当在报告或附注中加以说明, 并指出影响的金额。如果存在一致性不能遵守的情况, 就有可能存在操纵资产、负债等有关指标的行为, 达到其特定的目的。 在审计过程中, 可以运用询问、审阅、计算、分析的方法检测前后期会计处理遵循的情况。

(九) 表达与揭示的目标

表达与揭示是指具体项目在政府资产负债表中是否被恰当地分类、描述和揭示, 并且对政府资产负债表使用者所关心或政府资产负债表所无法披露的内容, 是否在政府资产负债表附注中或报告中予以充分披露。 政府资产负债表中各项目的呈现是否合适, 一是从报表项目具体规定的要求来看;二是检查报表的格式、形式遵循的情况;三是从报表项目金额的构成情况和特殊情况来分析。在审计过程中, 除了观察、审阅表内数据以外, 还要审查政府资产负债表附注中或报告中所揭示的情况。

五、结论

在审计实践工作中要灵活选取、 正确运用政府资产负债表审计目标体系, 督促政府部门不仅要关注经济增长率、财政收支规模等指标, 还要关注国民财富的存量、国有资产的增值、政府净资产的增长、政府资产的运用等。 政府资产负债表审计目标体系的构建、 改进要服从于政府资产负债表审计的需要, 服从于经济深化改革的需要。

摘要：目前, 编制、审计、公布政府资产负债表正在按规程进行。构建恰当的政府资产负债表审计目标体系, 有利于启动审计工作。本文从构建政府资产负债表审计目标体系的目的、方式、提案的角度阐释政府资产负债表审计目标体系的构建。

关键词：政府资产负债表审计,审计目标,政府性债务审计,体系构建

参考文献

[1] .中国人民银行海口中心支行课题组.关于人民银行资产负债表审计若干问题研究[J].海南金融, 2011, (4) .

[2] .朱剑飞.基层央行资产负债表审计健康性审计研究[J].金融发展研究, 2012, (11) .

[3] .邱洪京.我国行政事业性国有资产管理研究[D].山西财经大学, 2010.

政府资产负债表审计 篇2

【关键词】 法律环境 固定资产投资 政府审计

固定资产投资政府审计是指国家审计机关依据国家法律、法规和政策规定，对固定资产投资经济活动的真实性、合法性、效益性进行的审计监督。它是国家对固定资产投资活动实行监控的一种重要手段，是我国审计监督体系的一个重要组成部分。审计机关在履行审计监督职责时，必须有明确的法律依据，这是依法审计的必然要求，所以法律环境是影响审计行为的重要环境因素。

一、固定资产投资政府审计依据的法律体系

固定资产投资政府审计所依据的法律、法规主要包括两方面：一是规范投资审计行为的法规，主要是政府审计规范，如《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国审计法实施条例》、《审计机关国家建设项目审计准则》、《建设项目审计处理暂行规定》等；二是规范投资项目的法规，涉及财政预算管理、投资融资管理、工程建设管理等多个领域，如《中华人民共和国招标投标法》、《建设程序管理若干规定》、《基本建设财务管理规定》等。

二、法律环境对固定资产投资政府审计的制约

1、法律适用的冲突阻碍审计工作的开展

《中华人民共和国审计法》确定了国家审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目和与其直接有关的单位的审计监督权，但实践中由于存在与其他法律适用的冲突问题，致使审计机关的固定资产投资审计（以下简称投资审计）监督处于比较尴尬的位置。最为典型和普遍的是工程价款审计核减所引发的纠纷问题。根据现行财政部门的管理规定，大、中型建设项目和重点建设项目的财务决算必须报财政部门审批。现实中，除深圳、浙江青岛、上虞市等少数地方立法规定政府投资项目的工程结算和竣工决算由审计机关审核外，其他地方均是由财政部门负责。为保证建设资金的落实，建设单位与施工单位一般以合同约定以财政部门审定价为工程最终结算价，并支付工程价款。由于两者之间签订的经济合同是受《合同法》保护的，而《合同法》的法律效力又高于《审计法》，也就是说，在此情况下，审计结果对施工单位难以有约束力。事实上，对这种纠纷，法院大多数情况下判决施工单位胜诉，审计核减的工程款往往难以追回。

2、审计准则体系构建未完成制约了审计工作的深入

审计准则是审计人员在实施审计工作时必须恪守的行为准则和开展工作的“扶手棍”。然而我国政府审计准则建设的滞后制约了投资审计工作的深入。我国原有的政府审计准则体系于1996年构建完毕，新的体系于2000年开始构建，包括国家审计基本准则、具体审计准则、审计操作指南三个层次。目前，国家审计基本准则已制定；具体审计准则正在陆续制定，已颁布通用审计准则13个，专业审计准则2个，包括投资审计适用的《审计机关国家建设项目审计准则》；审计操作指南的制定工作显得相对滞后，投资审计操作指南至今尚未制定。由于缺乏科学、详细的规范和指南，审计机关投资审计工作处于“摸着石头过河”的状况，影响了工作质量和效率。又由于缺乏客观标准，审计工作的质量完全依赖审计人员的专业素质和主观判断，一些新的审计技术和方法，如风险审计技术与方法，内部控制测试、重要性水平的确定、审计抽样等，无法推广，审计风险难以得到有效控制。

3、法规的缺失限制审计的定性和处理

近年来，投资审计涉及的财政预算管理、投资融资管理、工程建设管理等多个领域，都出台了不少法律、法规、部门规章，为规范工程建设行为提供了依据。但是，法制建设还是未能赶上社会经济的发展，有些重要的法规仍未能出台，相当一部分已出台的法规尚不完善，或随着形势的发展亟待修订。这给审计监督造成了极大的困难，如在投资管理方面，法规比较陈旧，而且大多是针对某个环节、某个事项的规定，不够系统、完整，这就使审计发现的一些新问题因缺乏适用的法规而难以界定性质；又如，在审计处理依据方面，一方面，部分规范投资项目的法规，特别是建设程序管理方面的法规，法律责任条款不全面，或规定比较笼统，缺乏对违法违规行为的责任追究；另一方面，专门的规范审计处理行为的规定又比较少，主要有1996年审计署、国家计委等六部门颁布的《建设项目审计处理暂行规定》、2004年国务院颁布的《财政违法行为处罚处分条例》，前者已显陈旧，后者仅限于规范违反财政行为的处理、处罚，对于审计执法来说还是相对不足。审计处理依据不足，使得审计执法面临范围宽、处理难的问题。

三、改善固定资产投资政府审计法律环境的对策

1、建设外部法律环境

建设外部法律环境不仅是审计监督的需要，也是相关部门完善自身管理的需要。一方面，国家应加快财政预算管理、投资融资管理、工程建设管理等领域的法制建设，提高出台法规的质量，使其与经济发展相适应。法规要符合客观实际，要有针对性和可操作性，要有明确的责任条款。另一方面，审计机关要对审计发现问题提炼、深化，提出积极的改进意见，以推进法制建设，为改善法律环境发挥应有的作用。

2、健全内部法律环境

（1）以制度保障审计机关投资审计的地位。投资审计应以制度和法律的形式固定下来，作为政府投资项目竣工、决算、验收、交付使用的法定程序，明确、详细地规定审计机关投资审计的范围、内容和权限。目前一些地方政府已走在前列，如深圳立法规定：审计机关出具的审计意见书和做出的审计决定，应当作为投资项目竣工后财务结算和国有资产移交的依据，并对建设、设计和施工单位均具有约束力；杭州市人民政府也出台法规规定：纳入年度审计项目计划的国家建设项目，未经竣工决算审计，不得办理工程价款最终结算和竣工验收手续。制度上的安排和法律上的保障，是审计机关在投资审计领域充分发挥作用的重要保证。

（2）加快构建政府审计准则体系。科学合理的审计准则体系，能够帮助审计人员在业务开展过程中保持应有的职业谨慎并恰当合理地开展审计工作，从而提高审计质量，降低审计风险。所以，审计署应加快政府审计准则体系的构建，在《审计机关国家建设项目审计准则》的基础上，总结各地审计机关开展固定资产投资审计的先进经验和优秀案例，结合通用审计准则的规定，为审计人员制定具有操作性的投资审计指南。各地审计机关应积极探索投资审计的路子，总结经验，在审计署制定的审计准则基础上，根据本单位开展固定资产投资审计的实际情况和需要，制定本单位的投资审计工作规范。

（3）完善投资审计处理规范。在我国投资管理法律、法规不完善的情况下，审计部门更应该重视制订相应的规定，解决审计处理难的问题，以支持审计实践工作。鉴于目前投资审计处理规范陈旧、缺失的状况，完善现有的规定，制订新的规定显得很有必要。过程中应把握如下原则：一是与经济发展相适应，要根据形势的发展，推陈出新；二是应全面，应包括建设项目管理、工程建设管理、财务管理、资金管理等各方面违规行为的定性、处理；三是应注重实效，要达到惩治、制约的效果。

3、积极推进审计结果公告制度

受审计独立性不足、法律环境的不健全的限制，审计机关投资审计监督惩处难、执行难等问题，不是一朝一夕可以消除的。公告审计结果是国际通行的惯例，在发达国家，审计工作的效果很大程度上取决于审计报告的公开性。将审计结果公告，使违规行为暴露于众目睽睽之下，本身就有警示作用。这无形中对相关部门施加了一种压力，促成其对存在问题的整改，是审计监督与社会舆论监督结合的有效途径。自2003年以来，审计署作为中央一级的审计机关，每年对预算执行审计结果和相关部门的整改情况进行公告，取得了很大成效，引起社会各界的强烈反响，但在地方，这项工作的开展却远不如中央那样如火如荼。今后，从中央到地方，政府审计部门应积极推进审计公告制度，充分发挥社会舆论监督作用，走出现行投资审计处理、执行难的尴尬局面。

【参考文献】

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[2] 周山：固定资产投资审计中的法律探讨[J].中国审计，2005（12）.

[3] 浙江省审计厅投资审计课题组：固定资产投资审计若干问题研究[J].浙江审计，2003（12）.

[4] 李金华：审计理论研究（第二版）[M].中国时代经济出版社，2005.

全部政府性资产审计模式初探 篇3

全部政府性资金审计把以往传统财政审计的范围前所未有的扩大, 使得大量原本游离于预算体制之外的资金重新纳入到政府性资金的盘子中。作为重大的审计创新成果, 其后续的开发应用和再创新也同样值得研究探索。

一、全部政府性资产审计概述

1. 全部政府性资产审计的定义

从当前地方政府的资产归属和处置权限来看, 政府性资产包括财政类资产、行政事业类资产和国有企业类资产, 以及由政府实际支配、占用或控制的公用性资产、无形资产和其他资产。其中:财政类资产是指财政系统所控制、调度、运营的各类资产;行政事业类资产是指各级行政事业单位所占有、使用的, 依法确认为国家所有, 能以货币计量的各类资产;国有企业类资产则是国有独资、国有控股或国有股权占主导地位的各类企业, 以及依法长期由政府部门管理或托管的企业所占有、使用的各类资产, 全部政府性资产是指以上资产的总和, 而针对其开展的审计也即是全部政府性资产审计。

2. 全部政府性资产审计的范围和内容

根据纳入对象的不同, 全部政府性资产审计的范围包括财政系统资产、行政事业系统资产、国资系统资产及项目类资产 (含基建、指挥部、土地收储) 等。

全部政府性资产审计的主要内容包括以下几个方面:第一, 地方政府经济社会发展实绩审计, 这一部分可与全部政府性资金审计相结合;第二, 全部政府性资产增加情况审计, 主要是对审计期内增加的各类政府性资产进行合理性和效益性审计;第三, 全部政府性资产减少情况审计, 主要是对审计期内核销或减少的政府性资产进行合理性和效益性审计;第四, 政府性资产管理制度及执行情况审计, 主要是对政府性资产相关的管理制度。

二、全部政府性资产审计模式的重点

1. 全部政府性资产审计的流程

(1) 立项, 依据相关法规和文件建立审计项目;

(2) 组成审计组, 指派审计人员, 指定审计组长、主审和组员, 并明确时间、内容、审计分工等;

(3) 审前调查, 这部分的主要工作是调查基本情况、获取相关资料、导出电子数据;

(4) 编制审计方案, 包括项目基本情况、审计依据、范围、目标、内容, 具体的实施步骤及时间安排, 审计组成员及分工。

(5) 审计通知书, 审批审计方案, 下达审计通知书, 有被审计单位签收;

(6) 审计组进点, 召开进点会, 获取相关的会计资料、会议纪要、抄告单、指标、管理制度、报告及其他资料;

(7) 审计实施, 进一步调查情况, 对各类政府性资产分块审计, 取得审计证据, 评价相关制度的执行情况, 汇总资料、初步交换意见;

(8) 征求意见, 编写审计报告初稿, 出具征求意见书, 被审计单位反馈意见;

(9) 正式报告, 采纳或否决反馈意见, 出具正是审计报告, 下达审计决定书, 项目归档;

(10) 问题整改, 被审计单位对相关问题进行审改, 审计机关检查相关整改情况。

2. 全部政府性资产负债表的构建

构建全部政府性资产负债表, 可按照财政系统、行政事业系统、国资系统及项目系统分类汇总本系统的资产负债等情况, 而后以统一的口径合并生成全部政府性资产负债表, 其内容主要划分成三大部分:第一, 资产部类, 主要有货币资金、应收款项、固定资产 (在建工程) 、投资性资产、无形资产 (含土地使用权) 等;第二, 负债部类, 主要有银行借款、应付款项、预收款项等;第三, 权益部类, 主要有财政性资金结余、行政事业类结余、行政事业类基金、投资性净资产、待分配净资产等。每个科目下面还可根据实际需要设置多级子目。

全部政府性资产负债表类似于一个有众多分支的行政事业单位或大型企业集团的合并报表, 对于其体系内的往来、划转、权益性投资等, 可根据合并会计报表的要求进行适当的剔除和调整, 比如系统内的暂存暂付、应缴专户款、长期股权投资等。

通过全部政府性资金审计, 同时对各大行政口、指挥部及国资系统的报表数据进行审核、汇总、合并, 基本上可以获取全部政府性资产负债表所需的各科目余额情况。

三、全部政府性资产审计的指标体系

全部政府性资产审计的评价指标体系以全部政府性资产负债表和全部政府性资金收支表为核心, 融合了全部政府性资金审计的部分数据和指标, 以定量评价为主, 并在一定程度上运用定性评价指标, 其中定量评价的指标又可分为资产结构指标、偿债能力指标、相对性指标、资产效率指标和经营类资产营运指标等, 具体情况参见表1。

四、全部政府性资产审计的思考和展望

全部政府性资产审计作为一种新型的审计类型, 是全部政府性资金审计的一种延伸和扩充, 伴随着国家审计的创新和发展, 以及地方政府科学执政、为民理财的现实需要, 全部政府性资产审计能够秉承科学审计的理念, 充分发挥国家审计“免疫系统”的功能。

1. 全部政府性资产审计在绩效审计中的重大作用

全部政府性资金审计勾勒了审计期内地方政府收入支出总的家底, 而全部政府性资产审计又充实了资产类总的家底, 以此为基础构建的更为完整的指标评价体系, 能够在绩效的评价中获得更为准确和令人信服的结论, 从而进一步推动绩效审计的创新和发展。

2. 全部政府性资产审计在经济责任审计中的新思路

在地方党政领导干部经济责任审计中, 如果能完整的把审计期内相关的收支情况以及相关的资产存量纳入到经济责任评估体系之中, 那么, 就能站在一个更为全面、更为客观、更为量化的角度来评估领导干部的经济责任。

3. 全部政府性资产审计将在磨合中不断深化

全部政府性资产审计涉及资金资产数量巨大, 单位众多, 因此, 在审计实践过程中, 将不可避免的面临许多棘手的困难, 比如巨量数据的提取、转化、整理、合并, 报表的勾稽平衡, 评价指标的适用性, 与全部政府性资金审计的融合等, 都是很可能在今后碰到的问题。随着政府部门、企事业单位信息化水平的不断提高, 审计机关可以进一步运用计算机审计技术, 以处理全部政府性资产和资金审计中的巨量数据。同时, 全部政府性资产和资金审计在条件成熟的情况下, 还可以启动“实时审计”, 即获取被审计单位计算机系统 (财务、业务、管理) 的远程查询权限, 实时监控, 以便及时发现问题, 减少损失, 防患于未然。

参考文献

[1]谢力群, 宏观服务性绩效审计模式?实例, 中国时代经济出版社, 2006

[2]刘旭涛, 政府绩效管理:制度、战略与方法, 机械工业出版社, 2003

[3]孙荣, 政府经济学, 复旦大学出版社, 2001

[4]梁朋, 公共财政学, 首都经济贸易大学出版社, 2003

固定资产审计 篇4

固定资产审计

一、确定固定资产审计目标； A 内控是否完善

B资产负债表中记录的固定资产是存在的。C所有应记录的固定资产均已记录。

D记录的固定资产由被审计单位拥有或控制。

E固定资产以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊已恰当记录。F固定资产已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。

对比：一般审计目标分为九项：①总体合理性；②真实性；③完整性；④所有权；⑤估价；⑥截止；⑦机械准确性；⑧披露；⑨分类。这九项适用所有项目。

二、审计程序

1、初步评估风险

基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，并考虑有关数据间关系的影响，建立有关数据的期望值：

1）分类计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率，并与上期比较。

2）计算固定资产修理及维护费用占固定资产原值的比例，并进行本期各月、本期与以前各期的比较。发现差异，进一步调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据

2、内控制度的测试：了解固定资产管理的规范流程，了解内控制度，进行被审计单位的内控测试

3、实质性程序的分析

三、案例分析

基本案情1:审计人员对某公司固定资产进行审查时，发现下列问题：

2008年9月购入专用设备一台，买价300 000元，共发生运杂费2 000元和设备安装费2 500元，两笔费用都计入管理费用。专用设备于该年9月投入使用（该设备预计净残值为0，采用直线法折旧，年折旧率为10%）。

分析要点:指出上述处理存在的问题,并作账务调整。

答案提示：存在固定资产的计价错误。购入固定资产的原值包括买价，运杂费和安装调试费。由于计价错误，将会影响到本损益及资产负债表上的资产项目及折旧额。现调整如下：

应补提的折旧数＝4 500×10%×3/12＝112.5（元）借：固定资产 4 500 贷：累计折旧 112.50 以前损益调整 4 387.50 基本案情2：审计人员在审查2008年11月基本生产车间设备计提折旧情况,在审阅固定资产明细账和制造费用明细账时发现以下情况: ⑴ 10月末车间计提折旧额为14 000元,年折旧率为6%；

⑵ 10月末购入设备一台，原值20 000元，已安装交付使用；

⑶ 10月份将原来未使用的一台设备投入车间使用，原值为10 000元； ⑷ 10月份交外单位大修设备一台，原值50 000元；

⑸ 10月份技术改造设备一台，当月交付使用，该设备原值为200 000元，技术改造支出50 000元，变价收入20 000元；

⑹ 11月份该车间设备计提折旧21 000元。

分析要点：该企业10月份计提折旧无误，验证11月份计提折旧数是否正确。答案提示：审计人员依据固定资产折旧的计提范围，验算该车间2008年11月份应提折旧额： 000+[20 000+10 000+（200 000+50 000-20 000）]×6%/12＝15 300（元）该企业多提折旧额＝21 000-15 300＝5 700（元）审计人员对有关会计人员询问后证实，多提折旧系会计人员计算差错所致，建议企业将多提折旧予以冲回，账务调整如下：

借：累计折旧 5 700 贷：制造费用 5 700 基本案情3:审计人员对某公司固定资产进行审查时，发现下列问题： 2008经批准出售车床一台，原价57 000元，已提折旧12 840元，净值44 360元，出售所得价款35 560元，会计处理为：

借：银行存款 35 560 贷：营业外收入 35 560 借：累计折旧 12 840 营业外支出 44 360 贷：固定资产 57 200 分析要点：根据上述资料，分析所存在的问题，并根据审计结果编制调整分录。

答案提示:固定资产清理会计处理错误。出售固定资产业务，均应通过“固定资产清理”账户核算。正确的会计分录为：

借：固定资产清理 44 360 累计折旧 12 840 贷：固定资产 57 200 借：银行存款 35 560 贷：固定资产清理 35 560 借：营业外支出 8 800 贷：固定资产清理 8 800 该公司会计处理错误，但不影响资产和收益，不必进行调整。

基本案情4：审计人员审查F公司自营建造的厂房时，发现其账面所列投资额与现实状况存在较大出入，怀疑该公司可能将工程支出挤入了生产成本或期间费用。审计人员查阅了本的产品成本及管理费用，发现该公司某产品1月至6月的单位成本水平高于以往任何时期，同期的管理费用也高于正常情况。根据这一线索，审计人员详细审阅了该期间的生产领料单，发现领料单中所记录的原材料20吨总额50万元实际用于在建工程。审计人员通过对照工资分配表上的姓名，发现在建工程人员的工资列入了同期管理费用，共计100 000元。

分析要点：指出F公司在建工程上存在的问题，并提出相应审计意见。答案提示：审计人员认为该公司将在建工程支出列入生产成本和管理费用，混淆了资本性支出和收益性支出的界限。虚增当期费用，影响了当期损益，也造成在建工程成本计算不真实。建议F公司冲回多计的生产成本及管理费用，调整在建工程成本。调整分录如下：

借：在建工程 685 000 贷：库存商品 500 000 管理费用 100 000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）85 000 基本案情5：注册会计师张红审计夏华股份有限公司2008会计报表时，了解到该公司固定资产的期末计价采用成本与可变现净值孰低法，2008年末该公司部分固定资产有关资料及会计处理情况是：

设备A：账面原值10万元，累计折旧零，减值准备零，该设备因长期未使用，在可预见的未来不会再使用，经认定其转让价值为2万元。夏华股份有限公司全额提取减值准备。

设备B：账面原值200万元，累计折旧50万元；已提取减值准备150万元，该设备上已遭毁损，不再具有使用价值和转让价值，在上年已全额计提减值准备，夏华股份有限公司本又计提累计折旧3万元。

分析要点：指出上述夏华股份有限公司的会计处理存在的问题，应如何处理？

答案提示：对于设备B，只有当企业的固定资产由于长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且无转让价值的情况下，方可计提全额准备，而夏华股份有限公司的该设备虽然由于闲置不用已无使用价值，但仍有转让价值2万元，因此，不符合全额计提减值准备的条件，夏华股份有限公司全额计提减值准备的做法将会使企业的费用多计、利润少计、固定资产的价值虚减。应冲回所计提的减值准备，同时考虑该项调整对当期利润及所得税的影响。

对于设备C，企业的固定资产在遭受毁损，以至于不再具有使用价值和转让价值时，应在按规定程序核准报废处理前，全额计提减值准备。而且在对资产计提了全额减值准备后不再计提折旧，应及时对其进行处理。夏华股份有限公司不仅未对此设备进行处理，反而计提了2万元的累计折旧。此做法将会使企业费用虚计、利润少计。注册会计师应建议首先将计提的累计折旧冲回，并按规定程序处理该设备，同时考虑该项调整对当期利润及所得税的影响。

基本案情6：注册会计师张红、李利审计夏华股份有限公司2008会计报表的固定资产项目时，发现2008公司对综合办公楼进行了较大的改建，并于2008年7月投入使用，改建总支出为400万元。在改建过程中实现变价收入50万元，改建后预计可使用年限为15年。截止7月31日原办公楼的原值为800万元，累计折旧为400万元，已使用年限为20年，剩余使用年限为20年。夏华公司对于改建后的办公楼仍采用40年计提折旧。

分析要点：指出上述案例中存在的问题，应如何处理？ 答案提示：《企业会计制度》第三十六条规定：企业因更新改造等原因而调整固定资产价值的，应当根据调整后价值，预计尚可使用年限和净残值，按选用的折旧方法计提折旧。

因此，夏华股份有限公司的上述事项，是在原有固定资产的基础上进行改建，改善或扩大了原有固定资产的经济利益的流入能力，故此，应根据原有的剩余账面价值加上新支出作为新的原值入账，即800万元-400万元+400万元-50万元=750万元，并根据此原值扣除预计的净残值后，按改建后的预计可使用年限即15年计算每年应计提的折旧额。

基本案情7：注册会计师张红、李利对夏华股份公司2008年会计报表中“固定资产及累计折旧”项目审计时对该公司2008固定资产增加、减少情况实施了必要的抽查，并对实物资产进行了抽盘。根据固定资产实物盘点资料记录，非生产用东风140汽车账面20台，实际盘点16台。经查阅有关资料及向有关人员调查，了解到这4台汽车已于2008年6月20日变卖，实际收款48 000元，并将实际收到的价款计入“其他应付款”科目。这4台车变卖时的账面原值为220 000元，累计折旧170 000元，净值为50 000元，该固定资产月折旧率为10%。分析要点：指出上述交易事项存在的问题及应如何进行调整。

答案提示：

存在问题：1.由于变卖的固定资产未减少固定资产账面价值，造成多计提折旧6个月，计22 000元（220 000×10%）

2．变卖出售固定资产收入48 000元，应记入“固定资产清理”科目，不能记入“其他应付款”科目。

3．固定资产出售应作固定资产减少的账务处理。

为此，应建议夏华股份有限公司首先冲回多提的折旧，即：

借：累计折旧 22 000 贷：管理费用——折旧费 22 000 然后，根据上述说明进行如下调整：

借：固定资产清理 72 000 累计折旧 148 000 贷：固定资产 220 000 借：其他应付款 48 000 贷：固定资产清理 48 000 借：营业外支出 24 000 贷：固定资产清理 24 000 基本案情8：注册会计师在审计某公司账目时，发现现金支出日记账的一项摘要栏记录有“付拆除设备劳务费600元”，在“库存现金收入日记账”和“银行存款收入日记账”中却没有发现相应的记载。注册会计师怀疑该公司可能将报废固定资产的清理收入转入了“小金库”。注册会计师首先审阅该记账凭证，其原始凭证为一张领导批准的白条“支付给王某设备拆除费600元”，该公司会计处理为：

借：管理费用 600 贷：库存现金 600 同时，注册会计师审查了该公司的固定资产明细账，发现本月份的一张凭证的摘要栏记录有“报废设备一台”，调出该凭证，其会计处理为：

借：累计折旧 80 OOO 营业外支出 20 000 贷：固定资产 100 000 根据调查，该设备已经被运往LM公司，而且LM公司出价40 000元购买该报废设备，并有该公司的白条收据。

分析要点：被审单位上述的会计处理表明了什么？指出被审单位应如何进行调整？ 答案提示：上述事实表明，该公司在清理固定资产过程中，通过将清理支出记入管理费用，而将出售固定资产的收入转入“小金库”，在账务处理上不通过“固定资产清理”科目，以掩人耳目。

建议被审单位作如下调账分录为：(1)调整支付拆除费

借：固定资产清理 600 贷：管理费用 600(2)收到清理收入

借：库存现金 40 000 贷：固定资产清理 40 000(3)计算应交营业税金（40 000×5%=2000）

借：固定资产清理 2 000 贷：应交税费——应交营业税 2 000(4)调整营业外收支

借：固定资产清理 20 000 贷：营业外支出 20 000(5)结转清理结果

借：固定资产清理 17 400 贷：营业外收入 17 400 常见固定资产错弊：

1．未按标准和原则划分固定资产与低值易耗品。2．固定资产分类不正确 3．固定资产计价错弊（1）计价方法错误；（2）价值构成错误；（3）任意变动固定资产的账面价值。4．固定资产修理业务及其支出不真实、不合理。

5．企业不按照国家有关财务制度规定提取折旧，以通过扩大或缩小折旧费用最终达到减少或扩大利润的目的。其主要表现在：

（1）未按规定的范畴计提折旧（2）未按规定选用折旧方法（3）未按规定确定折旧年限（4）折旧方法与折旧年限随意变动

关于长期资产审计的思考 篇5

关键词：长期资产 审计 思考

长期资产是企业拥有的变现周期在一年以上或者一个营业周期以上的资产叫长期资产（非流动资产），包括长期投资、固定资产、无形资产和其他长期资产等项目。由于各项目的特点不同，应根据各自不同的要求，分别进行审查。

1 金融资产审计

金融资产审计主要包括对股票投资、债券投资和其他投资的审计。审计的主要目标是：确认投资的真实性、正确性，审查企业的投资是否真实存在；投资业务的增减变动及损益记录的真实、完整与正确性；投资计价方法和损益确认方法是否符合有关会计准则的规定；投资余额计算是否正确，是否在报表中充分披露。审计的主要内容为：了解和评价金融资产投资业务内部控制制度的健全性和有效性，有无健全的资产保管制度，业务处理有无合理的分工，有无完善的盘点制度和严格的会计核算制度等；审查投资业务的合规、合法性，投资资产来源是否合规、合法，投资额是否恰当，投资手续是否健全，投资方向是否符合国家产业政策的规定；审查投资入账价值的正确性，股票投资入账价值是否按实际支付款扣除应收股利后的差额确定，债券投资入账价值是否按实际支付款计算，含有应计利息的是否已扣除应计利息，以实物或无形资产投资的是否以资产评估或合同协议认定的价值入账，入账处理方法是否恰当，价值计算是否正确；审查各项投资是否账实相符，查明投资是否存在，是否为投资单位所拥有，有无虚增或虚减投资等行为；审查金融资产采用的核算方法是否正确，对被投资企业拥有实际控股权的股票投资核算是否采取了權益法，债券溢价和折价在债券到期前采取直线法摊销的正确性，含有应计利息的债券投资其应计利息是否单独核算；投资收益的核算是否真实、完整，在报表上的披露是否真实、完整；若股票、债券在资产负债表日现价与成本有较大差异的，是否作了充分披露。

金融资产投资的决策审计。审查企业金融资产项目是否经过可行性论证，是否由董事会或企业领导班子集体研究决定；投资项目效益如何，投资收益能否及时分回投资企业，有无在被投资企业长期挂账或就地支取，用于不正当开支的问题；有无利用对外投资侵占国有或公有企业资产问题等。

2 固定资产审计

固定资产审计主要包括对房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具的审计。审计目标为：确定固定资产是否真实存在，是否为被审计企业所有；审查固定资产计价是否正确，采用的折旧方法是否合规，是否前后一致；累计折旧、固定资产清理的变动记录是否完整，损益处理是否合规，固定资产账户余额是否正确，报表反映是否真实。审计的主要内容为：审查有关固定资产管理的内部控制制度是否健全有效，有无严格的职责分工管理制度，有无良好的使用维护保养制度及定期盘点制度和处置制度，有无会计计算、记录制度，固定资产总账与明细账、卡的一致性，账与实物的一致性；审查固定资产的实存性与所有权的归属，确认账实是否相符，是否归被审计企业所有，查明有无作为债务担保抵押出去的固定资产及其原因；审查固定资产增加业务，计价是否正确，是否符合有关规定，经营租入固定资产是否增加固定资产账，购入、自建、投资转入、融资租入、改建扩建、捐赠、盘盈固定资产的入账价值的正确性，手续是否完备，会计处理是否正确；审查固定资产减少业务，减少各种固定资产是否合理合法，固定资产的出售、报废、毁损是否已转入固定资产予以冲销，向其他单位投资转出固定资产是否已转入长期投资，有无审批文件、手续是否完备，会计处理是否正确；审查固定资产折旧，折旧方法的选用是否符合国家有关规定，折旧方法使用前后是否一致，折旧计算和会计处理是否正确，有无利用计提折旧人为调节成本的行为；审查固定资产余额和累计折旧在报表中反映是否正确，所采用的折旧方法是否在报表注释中披露。

3 在建工程审计

在建工程审计包括对自营工程、出包工程、设备安装工程的审计。审计目标为：确认在建工程是否存在，是否属被审计企业所有；确认在建工程会计记录是否正确和完整，是否正确划分资本性支出和收益性支出的界限，确认在建工程余额是否在报表上正确反映。审计的主要内容为：审查在建工程的立项，是否经过董事会或企业领导班子集体研究决定，有关管理部门的审批手续是否完备；审查在建工程的内部控制制度是否健全有效，有无严格的工程预算，审查工程预算的合理、合法性，有无高估冒算现象，预算调整的合理、合法性，工程开支有无严格的审批手续，大型工程是否经过招标、投标、定标等程序，工程交付使用是否办理竣工结算手续，资本性支出与收益性支出的划分是否正确；审查在建工程的项目的实在性，验证工程存在状况、完工程度及未安装设备等；审查在建工程成本支出的真实性、合理性，成本支出是否与预算一致，是否合理，有无损失浪费、乱挤工程成本问题，完工后盘盈材料是否冲减在建工程成本，有无借在建工程“搭车”搞与本工程无关的项目建设，有无利用出包工程“谋私”现象；审查在建工程中资本性支出与收益性支出的划分，在工程交付使用前发生的利息是否记入在建工程成本，竣工交付使用后发生的利息是否记入当期财务费用，进入损益；审查在建工程变动处理是否正确，在建工程中发生的料、工、费是否完整、正确地记入工程成本，完工后是否根据决算从在建工程中转入固定资产，有无完工后长期不结转，利用在建工程调节成本问题；各种原始凭证是否完备，转移手续是否齐全；审查工程报废和毁损、试运转业务、工程借款费用和核算是否正确，在建工程在会计报表上是否正确反映。

4 无形资产审计

无形资产审计主要包括对专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术和商誉的审计。审计目标为：确认无形资产的真实性和实存性，即无形资产是否存在，是否属被审计企业所拥有；确认无形资产变动和摊销的会计记录是否正确和完整，摊销方法是否合规、合法；确认无形资产余额是否正确，在会计报表上是否恰当反映。审计重点内容为：查明无形资产的实存性和所有权归属，将账簿记录与原始凭证和证明文件核对,以证实实存性和所有权归属，查明企业有无为提高其偿债能力而虚列无形资产的行为；审查无形资产的增，减变动授权批准文件，以确定变动的合法性；审查无形资产计价是否恰当，各项无形资产实际成本支出是否正确，有无虚列无形资产虚增所有者权益的现象；审查无形资产摊销的合规、合理性，无形资产的摊销应当从开始受益时算起，在规定的期限内平均摊销，审查摊销方法是否合理，是否符合国家有关规定，摊销金额是否正确；确认无形资产余额计算的正确性以及在会计报表上是否充分反映，无形资产是否在固定资产项目之后单独列示，其摊销方法在会计列表注释中是否披露。

参考文献：

[1]王海英.谈注册会计师的法律责任[J].浙江财税与会计.2004（4）.

[2]王生根.审计实务——基于风险导向审计理念[M].北京：清华大学出版社.2009.

[3]郝振平.审计学[M].北京：北京大学出版社.2007.

应积极开展货币当局资产负债表审计 篇6

关键词：外汇储备,安全,通货膨胀,货币当局资产负债表,审计

2008年, 刘家义审计长提出审计本质上是一个国家经济社会运行的“免疫系统”的重要观点。审计的作用不仅是国有资产的看门狗, 更重要的是要能够尽早地感受到经济体受到病害侵蚀的风险, 发出预警, 动员各种资源消灭病害, 从而健全肌体, 维护国家的长治久安。

因此, 要突破单纯财政财务审计, 将现代国家重大财政金融变化纳入审计的视角。在当今大国斗争深层次的表现为金融战、货币战之时, 开展货币当局资产负债表审计, 维护金融安全, 时不我待。这一审计在西方早已开展。我国审计机关对央行的审计仅限于财政预算经费审计, 并不涉及央行履职的货币发行业务, 审计范围在新形势下有待进一步拓展。鉴于本文涉及较为复杂的货币问题, 为说明问题, 先简要说明货币的历史。

1 资本主义后期, 货币的形态发生了深刻变化

从原始社会到奴隶社会到封建社会, 货币的表现形势一般是实物形态的资产——主要表现为金银铜。

1971年8月15日, 陷于越战、赤字攀升的美国, 面对国际社会脱手美元, 要求兑换黄金的压力, 尼克松政府宣布停止各国政府按35美元一盎司价格向美国兑现黄金的权利, 单方面撕毁二战后美元与黄金挂钩, 各国货币与美元挂钩的布雷顿森林协定。至此美金说法已成浮云。美联储纽约银行说“美元不能够兑换财政部的黄金或其他任何资产。关于支撑‘美联储券’的资产问题没有实际意义, 它只有记账方面的需要……银行在借款人承诺还钱时 (IOU) , 产生出货币。银行是通过将这些私人和商业债务‘货币化’来创造金钱的。”美联储芝加哥银行的解释是, “在美国, 无论是纸币还是银行存款, 都不像商品一样具有内在价值, 美元仅仅是一张纸。银行存款也只是记账簿中的若干数字。硬币虽然拥有一定的内在价值, 但通常远低于它们的面值。”

如果不劳动创造, 靠印刷数字符号就可占有财富, 谁还愿辛苦从事物资生产?今天的美国不正如此?产业早已转移出去, 国内主要是金融服务业、不消耗物质资源的信息产业及维护美元在全世界使用的军工产业等。但没有实物支撑的美元纸币是无实物价值的。一美元的印刷成本只5美分。在电子货币下, 更是一串符号。弹指一挥间, 1971年35美元一盎司的黄金今天已1700美元以上。短短40年, 失去了黄金支撑的美元贬值了98%以上。

2 应深刻认识外国纸币的掠夺属性

作为国家审计, 应具备广阔的国际视野。美国以强大的军事、科技实力为依托, 确保美元在全世界范围内被使用。而它本身, 通过印发美元, 担当交易、储备对象, 享受着不劳而获的巨大利益。我国经济发展要不以储备美元为目的——它无法向美国人回购物资、股权、资源, 除了买它的国债, 再被回流。君不见, 中国远洋满载出口美国物资的轮船回程往往是空的, 需要为找压仓物烦恼。如今的中国, 储备了3.2万亿美元的外汇, 其中1.2万亿买入美元国债, 占全世界的四分之一。我国通过黄金价格从1971年35到今天1700计算出美元相对于黄金年贬值7%以赖帐。而美国30年长期国债的利率是3%。即使购买国债, 购买力每年也损失4%。

再看央行的资产负债表。《中国人民银行法》要求“货币政策目标是保持货币币值的稳定, 并以此促进经济增长。”近年来中国的通货膨胀有目共睹。2002年以来, 仅房价就上涨了6倍。这一切美元如影而行。表1是央行每月发布的货币当局资产负债表, 单位:亿元人民币。

通过表1可以看出, 目前, 外汇资产占央行总资产的81% (249868/306741) , 储备货币占总负债的84% (257776/306741) 。央行在外汇市场上从商业银行手中买入外币的主要资金来源于储备货币方面, 即货币发行和其他存款性公司存款 (主要是20%的存款准备金) , 买入后转化为人民币作为基础货币进入商业银行体系。目前我国的基础货币主要来源于外资。西方要求人民币升值的目的是阻止人民币市场汇率机制的形成, 由央行代表政府绕过市场, 以超过市场的价格强行收购人民币, 同时向市场发放等量的人民币, 来保证美元进入中国经济的每一细胞。如果央行不动用货币发行权, 市场自然交易, 进口商用美元到美国买不到实物, 自然不要出口商的美元, 出口的物资就留在国内, 人们也不会储存美元。市场中央行出的价最高, 干扰了市场自身的调节机制。最终, 市场失衡下的央行积累了大量远超过进口能力的美元, 中国经济也处于扭曲状态。

另一方面, 美国不像我国一样欢迎外币, 它不对我国开放市场, 我国的人民币在美国不被接受, 就是他的美元我们再去用也只可买他的国债而被锁定, 或者一亿美元一架的波音, 购买资源、企业等实体财富, 那是被认为“危害美国国家安全”的。可见, 我国吸引外资的政策是单方面的, 人家并不吸引你的外资——人民币, 甚至是它本身的纸币再去其国内使用, 也是百般阻拦。

大量的货物出去了, 换取了3万亿美元纸币, 对应于1:7左右的人民币汇率, 就会有25.8万亿基础货币投放于国内市场。乘以商业银行3.9左右的货币乘数, 就会得到2013年6月我国广义货币供应量M2余额105万亿元。2002年M2余额是18.5万亿元。今天M2已是2002年的5.7倍。“豆你玩”、“蒜你狠”、房价飞涨等各种现象就很自然了。如弗里德曼所说“通货膨胀无论何时何地都只是一种货币现象”。

人民银行承认, 2001年前, 人民银行对商业银行的再贷款 (对其他存款性公司债权) 是我国基础货币投放的主要方式 (此种货币发行方式, 经济发展的成果流在国内) 。但此后, 外汇占款已经成为中国人民银行基础货币投放的主要方式。

3 针对金融形式的变化, 引入货币当局资产负债表审计

《审计法》第十八条规定“审计署对中央银行的财务收支, 进行审计监督。”

因此, 我们应加强对人民银行执行国家货币政策业务系统的审计监督, 加强对人民银行执行法律的监督。笔者注意到关于央行的审计报告, 主要是关于财政预算执行情况的 (如审计署2010年第20号公告, 人民银行审计2009年涉及资金约6亿。其中扩大范围列支工资性支出及超标准发放津贴补贴17914.45万元;部分收支核算不够准确等) , 对关系国计民生全局的货币当局资产负债表几无涉及。在审计中, 我们要联系美元发行方式, 关注和研究货币投放方式对国民经济的影响、要判定外汇资产的安全性、要研究货币如何保持对物价的影响等一系列关系国计民生的社会关注重点等。

综上所述, 强化对国家金融、资源安全的研究, 开展货币当局资产负债表审计, 防范过度引入外资风险, 是新时期金融审计和外资审计迫切需要研究和发展的方向。

参考文献

[1]陆前进.从央行资产负债表看货币政策调控[N].上海金融报, 2010-6-4.

[2]货币当局资产负债表.中国人民银行网站-统计数据与标准-2013统计数据-货币统计概览-2013货币统计概览.

[3]宋鸿兵, 编著.货币战争[M].中信出版社, 2007.

地方政府资产负债表重构思考 篇7

2011年两会期间,财政部将“研究推动政府会计改革,探索试编资产负债表”作为加快财税体制改革的重要工作之一列入了向全国人大提交的预案。“进一步推进政府会计改革,逐步建立政府财务报告制度”在2011年的《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》中被再次明确提出。2012年,北京、江苏等23个地区开始探索试编权责发生制政府综合财务报告。2014年12月,财政部的《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》得到国务院批转。2015年11月,《政府会计准则———基本准则》发布,明确提出了“政府会计由财务会计和预算会计构成”,并按照政府会计改革最新理论成果对资产、负债要素进行了重新界定。

在我国预算体制渐趋完善的过程中,各项改革渐次展开,中国政府会计改革已经开弓。我国地方政府拥有庞大的资产,但对这些资产缺乏科学、完整地核算、反映与管理。同时地方政府的债务负担也在不断加重,已经成为影响地方经济持续健康发展、宏观经济稳定运行的风险点。作为一种分析与评估的工具,资产负债表在政府资产债务管理中的作用不容忽视。政府积累了多少财富?借了多少债?一旦发生危机,有没有能力处理?这些问题在资产负债表中都能找到答案。过去人们更多关注的是政府的税收能力,是流量概念。而资产负债表中的数据更强调存量,反映财富积累与偿还债务的能力,资产负债表的建立,可以使政府更多关注经济增长的质量。

二、我国地方政府资产的主要风险

(一)大量资金游离于预算之外

财政收入形成的资金是政府资产最主要的增量部分,也是财政最依赖的资金来源。预算内收入由非税收入和税收收入两部分组成,其中非税收入主要是一些相关收费项目收入,税收收入当然是地方政府非常重要的收入来源。预算外收入主要包括行政事业性收费,乡镇自筹、统筹资金,政府性基金,罚没收入等。1994年分税制以来,我国地方政府承担的支出责任不断加大,地方财政支出在国家财政支出中的占比很大且逐年提高,地方政府的财源明显不足,近年来地方政府收支缺口基本呈现逐年扩大的趋势(表1)。地方政府欲扩大财政收入来源但又无法在体制内弥补收支缺口,只能扩大预算外收入。尽管《关于将按预算外资金管理的收入纳入预算管理的通知》规定,自2011年1月1日起取消全部预算外收支科目,即全部预算外收支纳入预算管理,地方政府预算外资金的规模已得到有效控制。但由于不断增大的财政收支缺口,事实上游离于预算外的资金仍然大量存在,这些资金给地方财政带来了很多的不确定性。

单位:亿元

数据来源:国家统计局网站。

(二)资产管理弱化,资产质量不高

在传统管理体制之下,资产管理不能为预算管理提供有用信息,大多数政府部门存在国有资产存量不清、产权混乱、账实不符的现象。由于信息不对称,有的部门资产占用较多,可以多申请运行维护费,甚至将资产出租谋利。政府部门往往把工作重点放在多争取预算资金上,却忽视对资产的管理,影响了公共资源的有效配置,也影响了公共资源使用效益的提高。有的部门利用国有资产办企业、开公司,账外设账;有的部门利用占用的土地违规违法投资开发建设;有的部门疏于管理,国有资产被非法侵占;有的国有资产实物管理与价值管理相脱节等等。很多政府部门固定资产的购建、管理和处置分属于不同的部门,基本上是脱节的,无法形成系统的责任制度,造成政府部门随意购建、重复购建、利用率低。资产管理弱化也造成地方国有经营性资产(尤其是地方国有企业)质量不高,抵御风险的能力不强。如财政部公布的《全国国有企业财务决算情况》显示:2013年,10.4万户地方国有企业的资产累计427860.6亿元,平均每户4.11亿元国有资产;而5.2万户中央企业的资产累计达483178亿元,平均每户9.29亿元国有资产。可见,占全国国有企业总户数66.7%的地方国有企业,其资产却仅占全国国有资产总值的47%。

三、我国地方政府债务的主要风险

(一)财政风险

地方政府债务、地方财政收入与土地和房地产行业高度关联。地方政府主要通过出让土地使用权的方式作为债务的还款来源和保障。根据2013年审计署审计公告,截至2012年年底,省市县三级政府(11个省级、316个市级、1396个县级政府)承诺以土地出让收入偿还的债务余额34865.24亿元,占负有偿还责任债务余额的37.23%(表2)。此外,一些省份(如内蒙古、宁夏、青海、河南、云南、贵州)与土地相关的地方债也以改头换面的形式表现出来,实际上大量存在着用土地收入“变相”偿还地方政府债务的情形。如贵州部分地区违规通过BT(Build—Transfer,建设—移交)模式,向非金融机构和个人借款等方式举借政府性债务高达400.64亿元;内蒙古部分地区违规通过BT、向非金融机构和个人借款等方式举借政府性债务27.54亿元。

土地资源的稀缺性决定了以出卖土地收入作为创收来源是不可持续的。2015年3月,财政部对外公布的《2014年全国土地出让收支明细账》显示,2014年全国土地出让收入42940.30亿元,同比仅增长了3.1%,然而其中用于拆迁征地补偿等成本性的支出竟超出8成。预计中国2015年土地收入将同比下降20%。而即便仅同比下降10%,所带来的结果也是财政收入增长2.2%左右。这一数据是除1994年税收改革年以外,1983年以来的最低水平。可见,地方政府财政支出依赖土地出让收入的空间变得越来越小,地方政府债务风险可能“倒逼”中央政府,演化为全国性的财政风险。

(二)金融风险

受现有财政体制和相关规章制度的限制,我国地方债市场的规模与发达国家相比较小。根据2013年审计署公告,截至2013年6月底,有56.56%的地方政府性债务来自于银行贷款的资金,信贷与财政的密切关系决定了金融风险与财政风险共存。地方政府债务还面临严重的期限错配风险,通常银行难以向地方政府提供规模巨大的长期贷款,地方政府债务平均偿还期限较短(多数在3年以内),可很多投资项目一般都需要经过10年以上的收益累积才能还清本息。2013年审计署审计公告还显示,截至2012年底,已有2个省级、31个市级、29个县级、148个乡镇级的政府负有偿还责任债务的借新还旧率超过20%。

单位:亿元

数据来源:各地区审计部门的审计公告,江苏没有公布承诺以土地收入偿还的债务余额数据。

政府向银行贷款的项目多是公益性或福利性的,盈利能力较弱,严重依赖土地财政。如2013年全国土地出让金总额排名前10位的城市土地出让金占GDP的比重普遍在5%~10%之间(表3)。地方政府和银行都以地价上涨作为债务履约的期望,若房地产市场步入下行期,土地价格下跌和土地出让收益减少,必然导致银行资产质量的整体恶化。

单位:亿元

数据来源:中国指数研究院网站。

四、编制地方政府资产负债表的作用

(一)财务信息的透明性

透明度不仅要体现在政府财政收入与支出信息的透明,而且要有政府资产和负债信息的透明,否则就是不全面的。作为以公有制为主体的国家,我国政府拥有庞大的资产,其债务规模也相当可观,如果只公布收支的流量数据,而没有资产负债的存量数据,政府财务透明度是远远不够的。一些政府资产项目(例如政府投资的小额贷款公司、建设的廉租房等)的现金回报,未来需要支付的债务还本付息、社会养老金、公务员年金等在地方政府资产负债表中都要有所体现。作为政府资产和负债管理的重要工具,资产负债表可对地方政府的财务状况实现有效的数据跟踪。

(二)财政风险的预警性

通过分析地方政府资产与负债的比例、结构、流动性,摸清“家底”,揭示其面临的风险和抗风险的能力,进而评估经济发展的可持续性。比如某些资源枯竭型城市,尽管从目前的财政收支数据看是不错的,但其实际上主要靠卖地筹集财政资金,会对公众的判断造成误导。又比如某些地方政府官员通过腾挪公共部门资产来掩盖财政赤字,或把举债建设的功劳算在自己头上,把还本付息的责任留给后任,这些行为在资产负债表上都会暴露无遗。政府资产负债表会显示政府净资产的质量,使地方政府更能根据自身的实际情况明确需要改进的方向。

(三)举债决策的科学性

如果地方发债的评级机构、社会公众都能看到在资产负债表中政府债务信息的全面反映,对于政府管理者盲目举债会形成是一个约束。资产负债表是连接长期和短期的有效工具,在此基础上的风险预测可以将许多短期经济政策的长期成本显现出来,因而可以对地方政府的短期行为加以约束。政府需要承担的、具有偿还责任的债务都充分呈现在资产负债表里,就是把地方债务关进了“政府财报”的笼子,有助于建立健全风险可控、管理规范、运行高效的地方政府融资机制。

(四)预算管理的完整性

2014年大修后的新《预算法》明确要求政府的全部收入和支出都应当纳入预算,在法律层面上确立了全口径预算体系。全口径预算管理是防范财政风险的一项重要举措,它的监管范围不仅包括预算内资金和预算外资金,还应包含政府隐性的和或有的债务。全口径预算意味着将长期游离于政府预算管理体制之外的全部公共资金收支纳入统一管理,只有资产和负债全部纳入了政府会计核算体系,真正意义上的“全口径”才能实现。预算管理的完整性会促使各级政府官员树立正确的政绩观,上级政府对下级政府的管理和考核也将更加科学合理。

五、地方政府资产负债表重构

(一)扩充表内列报

对资产负债表内项目的列报,应该按照对使用者做出经济决策最为有用的方式来列示资产、负债、净资产的信息。为便于评价地方政府的偿债能力,资产方应区分流动资产和非流动资产。流动资产包括货币资金、短期投资等;非流动资产包括地方国有经营性资、地方国有非经营性资产、资源性资产、无形资产等。

负债方也应按其流动性区分流动负债和非流动性负债,并按Hana在其财政风险矩阵中划分的四类(直接显性债务、直接隐性债务、或有显性债务、或有隐性债务)分项列示。直接显性负债是在任何情况下都确定会产生的、由特定法律或合约规定的政府义务。直接隐性负债是在任何情况下都会产生的,主要基于公众的期望、政治压力而确立的政府义务。或有显性负债是由某一具体事件而触发的、特定法律或合约规定的政府义务。或有隐性负债是基于公众的期望、政治压力而确立,法律或合约并未规定的不确定性政府义务。流动负债主要为直接显性负债,包括短期借款、应付账款、应付工资、应付利息等。非流动负债中,直接显性负债如长期借款、应付工程款、应付债券等;直接隐性负债如应付社保基金款、公共投资项目未来支出等;或有显性负债如对下级政府债务的担保、所属公共事业单位债务的担保、政策性贷款的担保。或有隐性负债是动态变化的,在估值技术不成熟的情况下,不宜在表内列报,只需在报表附注中进行说明。

净资产中应增设“社会保障基金结余”项目,来反映社会保障资金收支相抵后的净额。增设“政府偿贷基金”项目,来反映政府还贷时的结余资金。增设“净资产调整”项目,来反映由于债务纳入预算管理,引起预算收支资金和债权债务资金变动而需要相应调整的净资产。

(二)丰富附注信息

在附注中予以定性说明的事项可以包括:第一,基本情况说明,如会计主体的基本情况,报表的编制基础等;对重要会计政策、会计估计、会计变更等的说明;第二,某些资产缺乏成本数据或相关市场不活跃,进行可靠的计量十分困难,可加以定性描述;表内资产的类别、性质及损耗情况的说明;对表内资产的数量及其服务潜力的变化、推迟资产(尤其是基础设施)维护的情况、政府研发投入和产出情况的说明等;第三,对于一些重大债务项目,对其形成原因、债权方情况、债务期限、偿还方式、资金投向、是否展期等情况进行说明;第四,未在报表中列示的地方融资平台、经费补助事业单位、公用事业单位和其他单位举借债务的项目、期限,预测社会保障基金缺口、公共投资项目的未来支出时所采用的折现率和折现年限;第五,预计负债的种类、形成原因以及相关的预期补偿金额;第六,或有负债的种类及形成原因、预计产生的财务影响、不确定性的说明、获取补偿的可能性,如政府担保的诉讼案件的经济后果评估。

附注中还可增加披露主要的债务风险评价指标,如负债率、债务率等(见表4),帮助信息使用者对政府债务的风险程度、偿债能力等作出衡量和评价。通过负债率、债务率等单项债务指标来确定、识别、监测地方债务风险,可参考国际经验提出的控制参考标准,但因各国经济规模、经济结构、发展阶段等具体国情而不尽相同。还可赋予每个指标值一定权重,加权求和后得到综合风险指数,将其与预设安全线进行对比,从而划分风险等级,帮助政府当局制定适宜的预防政策,降低地方财政风险。

总之,在我国地方政府的委托代理关系中,各参与主体的利益关系复杂,利益诉求也不尽相同。对于地方政府而言,其利益诉求是在有限的财政收入更加合理有效地运用资金,依据中央的发展目标和调控政策,实现自身的区域发展战略;对于社会公众而言,其利益诉求是行使知情权,建立透明化的、服务型的、高效廉洁的责任政府。对于监管机构而言,其利益诉求是体现稳增长、调结构、促改革的同时,确保不发生系统性风险。在地方政府各利益主体的博弈,发展与风险的权衡过程中,由代理人(地方政府)向委托人(社会公众等)提供政府透明、全面的财务状况报告,是政府解脱其公共受托责任的有效途径。资产负债表的重构,不仅仅是一种技术手段的改进,更是一种政治手段的革新,对监督公共资源的使用、推动民主政治的实现、提高财政透明度与执政公信力,均有十分重要的意义。

注:①该指标国际公认的警戒线为20%,美国与加拿大的警戒线分别为13%-16%、25%。②该指标国际公认的警戒线为100%,美国和哥伦比亚的警戒线分别为90%-120%、80%。③日本规定,当债务依存度指标超过30%时,地方政府不能举借新债。④该指标目前没有公认的警戒线,巴西规定新增债务率小于18%;日本规定新增债务率不得超过9%。⑤该指标目前没有公认的警戒线,新西兰的警戒线分别为15%。⑥该指标目前没有公认的警戒线,22%为巴西的控制线。⑦该指标目前没有公认的警戒线,新西兰的警戒线分别为10%。

参考文献

[1]陈志斌:《基于衍生职能界定的政府会计角色定位研究》,《会计研究》2014年第1期。

[2]常丽:《政府会计资产负债要素的界定及披露问题研究》,《东北财经大学学报》2011年第1期。

政府资产负债表审计 篇8

关键词：地方政府性债务,债务风险,资产负债表法,风险评估

一、引言和文献综述

从2014年1月全国各省、直辖市公布的《地方政府性债务审计结果》看,截止2013年6月,全国地方政府性债务余额达到了206988.65亿元,平均增速为12.62%。东部8省的债务余额为59868.63亿元,占,全国地方政府性债务余额的29%。从还款压力来看,2015—2017年,全国有34%的债务进入还款期,东部的这一数据为36%,略高于全国平均水平。由此可以看出,东部地区已进入地方政府性债务的集中兑付期,地方政府性债务的可持续性风险逐渐暴露。如何合理评估东部地区地方政府性债务风险,已成为当前实务界与学术界共同探讨的重大课题。本文拟对东部地区地方政府性债务风险进行合理评估,以为其合理防范提供一定的基础。

国外对政府债务的研究主要集中在政府债务理论、债务结构分类和债务风险评价三个方面。对政府性债务风险的评估主要采用资产负债方法。Easterly和Yuravlivker[1]利用政府资产负债表的形式评估和分析了委内瑞拉和哥伦比亚政府的公共财政状况的可持续性。他们采用了两种方法分析:一种方法是从债务存量的角度,评估政府净资产现值为正值还是负值。如果净现值为负,则考虑税收减去政府一般公共支出后的差额能否弥补这一资产负债缺口,以此来判断公共财政的可持续性;另一种方法是从流量的角度,分析政府资产减去负债后的净现值与国内内生产总值的比率。Haim Yair和Levy Roee[2]运用资产负债表的方法建立预警体系,监测以色列国家金融的稳定性。Lima J uan Manuel等[3]采用资产负债的方法,依据哥伦比亚1993—2003年间的经济数据,评估政府金融部门的债务风险。国外对政府债务的研究要大大早于我国,对政府性债务理论和债务分类的研究已经相当丰富,债务风险评估方法与体系也已相当成熟,值得我国实务界借鉴学习。

国内对地方政府性债务的研究主要集中在债务对社会经济发展的作用效应、债务成因分析和对债务范围的确定与分类问题上。在政府性债务的风险评估方法方面,学者的研究主要使用综合评价方法。罗春婵[4]从规模性、结构性和能动性指标三个方面构建地方政府债务危机的早期预警指标体系。郭玉清[5]根据中国财政风险的产生机理、传导机制和具体表现形式,以政府违约和逾期债务为基点,根据量化后的风险状况对财政风险进行防范和控制。谢征和陈光焱[6]认为,基于灰色关联一BP神经网络指数预警方法计算时间短、客观性强、预测精度高,有较好的推广应用价值。国内学者也曾采用建立政府资产负债表的形式评估地方政府债务,但均是对中■政府或全国地方政府整体的测度,有少量对县级或乡镇级的测试,尚未有采用资产负债方法对省级地方政府性债务风险的评估。

本文采用规范研究的方法,用资产负债法从资产负债的角度评估东部8省地方政府性债务风险。首先,本文分析了国内外对政府性债务风险评估方法,并在此基础上建立了文章所采用的债务风险评估体系;接着,根据前文建立的债务风险评估体系,通过资产负债率、债务负担率、财政负担率、偿债率、逾期债务率和土地财政负担率6项指标,测度和评价地方政府性债务风险;结果表明,东部8省地方政府性债务短期风险总体可控,但需高度警惕流动性风险,同时要密切关注中长期风险。本文补充了从资产负债角度对区域性地方政府性债务风险进行评估的研究。

二、评估体系

目前对地方政府性债务的风险评估方法主要有单指标分析方法、综合评价法以及资产负债法。国外对政府性债务风险的评估主要采用资产负债方法。就国内来说,一是最早使用的也是政府部门普遍采用的单指标分析方法;二是学界广泛采用综合评价方法;三是近几年来新兴的资产负债评价方法。单指标分析法是直接用某些债务指标评价债务风险水平的一种方法。综合评价法是在单指标分析法的基础上,将一些较高灵敏度的常规指标经过系统化、结构化分析后进行合成,形成一个单一风险指标的分析方法,又称合成指标分析法。常用的合成方法包括Logistic回归分析、Z分数模型(多变量判别式)、聚类分析、主成分分析法、模糊分析法等。政府债务的资产负债法是通过对地方政府的资产负债评估债务风险的方法。单指标分析方法简单明确但可信度低;综合评价方法能够从多角度更为全面的评价债务风险,但客观实用性差;资产负债法结合资产和负债,能够更加客观地评价地方政府债务的实际风险状况。本文选取资产负债方法评估东部8省地方政府性债务风险。

(一)东部8省资产负债表简表

运用资产负债方法评估地方政府性债务风险时,学者们均建立全国地方政府不同时期的资产负债表,采用纵向比较的方法评估地方政府性债务风险,但由于众多所需的数据缺乏统计或暂未公开,在建立政府资产负债简表时,多采用估计、推算的方法,这种方法主观性较大,对最终的风险评估结果造成很大影响。

为了提高评估的准确性,本文在评估各省地方政府性债务风险评估体系时,采用横向比较的方法,即建立同一年度不同省份的资产负债表简表,选取合适的债务风险测量指标,将各省的债务风险测量指标结果相比较,以此评估东部8省地方政府性债务风险(表1)。这种方法所需数据的准确性大大提高;不过也存在一定的缺陷,即无法对债务风险进行动态评估。

2015年10月23日国家财政部部长签发的政府会计《基本准则》第二十八条及三十四条,规定了政府会计主体的资产和负债所包括的各个项目。但迄今为止,尚未有任何政府官方机构对外公布国家或政府的资产负债表数据。基于数据的可取得性,以及地区社会经济发展状况,本文借鉴马骏[7]政府资产负债表的编制方法,编制我国2012年底东部8省的资产负债表简表。值得提醒的是,本文未将“非经营性资产”纳入政府资产范围内,原因在于非经营性资产是国家机关和行政事业单位等占用的资源,是政府部门及其所属机构处理公共事务和履行行政义务不可或缺的资产,实际上并不具有可变现性,依据会计核算的实质重于形式原则,本文将其纳入政府资产范围;另外,考虑很多省份的上市公司都未实现整体上市,为避免重复统计,本文计算地方政府拥有的国有企业资产时,将非上市公司权益和上市公司股份合并,不具体区分政府的金融资产和非金融资产项目。

单位:亿元

注:(1)根据政府对债务的偿还责任和法律责任不同,结合国际惯例，审计中将“政府性债务”划分为政府负有偿还责任的债务、政府负有担保责任的债务和政府可能承担一定救助责任的债务3种类型,三类债务不能简单相加。(2)表1中有关负债数据均来自于审计署公布的有关审计结果,净资产=资产总计负债总计。(3)数据来源:根据wind资讯、EPS数据平台整理计算。

(二)债务风险测量指标

近年来,在国务院、财政部相关部门发布的一系列地方债务管理的文件指导下,仅有部分地级市公布一些零星的债务风险监控指标。学界对于债务风险评估体系的研究仍旧集中在框架构建阶段,对于特定地区的地方政府性债务风险研究相对较少;对于风险评价指标的选取与警戒线划定方面,更多的是对国际标准的全盘接收,并未从区域经济、政治、社会环境出发。

本文依据科学性和实用性的原则,在现有资料基础上,选择具有区域代表性的指标构建债务风险评价指标体系。由于8省地方政府性债务的公开资料中仅有2012年、2013年6月和部分2010年的统计数据,因此,本文未选择动态分析指标。1986年全国人大第六次会议按照人均GDP水平将我国版图划分为东、中、西部三块,在1997年和2000年的区域划分中,东部地区11省市一直未发生变化,包括8个省份和北京、天津、上海3个直辖市。由于直辖市的债务管理和层级结构与省份存在差异,因此,在建立风险评估体系时将剔除3个直辖市。

本文按照债务规模和偿债能力分类建立资产负债率、债务负担率、财政负担率、偿债率、逾期债务率和土地财政负担率6大指标。本文所建立的指标体系如表2所示。

关于指标体系的临界值,本部分参照OCED国家普遍通行的标准和广州市、厦门市政府性债务风险指标预警监测范围划分表,设置三个临界值,确定四个区段范围:安全区、低风险区、中度区和高风险区,并分别赋予1～4分的分值。本文评估指标的安全警戒范围均参照东部各省地方经济状况、财政税收状况设置。所以,所建立的政府性债务评估体系仅适用于经济社会状况良好,财政税收具有保障且平稳的发达地区。

借鉴陈梦秋和宋良荣[8]的政府性债务风险评价体系,依据对债务风险的影响程度不同,对6项指标赋予不同的权重,资产负债率、债务负担率、财政负担率、偿债率、逾期债务率、土地财政负担率的权重分别为1、1、1、1.5、1.5、2。后3项权重大于前3项的原因,在于偿债能力指标对债务风险的影响高于债务规模指标,同时时由于偿债率和逾期债务率之间有较强的相关性,赋予二者的权重稍低于土地财政负担率。根据各项指标的得分和权重计算综合指标分值,最大值为1*4*3+1.5*4*2+2*4=32分,最小值为1*1*3+1.5*1*2+2*1=8分,划分综合得分区间。具体区间划分:[8,14)为安全区,[14,20)为低风险区,[20,26)为中度区,[26,32]为高危区。见表3。

三、东部8省地方政府性债务风险评估

(一)东部8省地方政府性债务风险测量

根据第二部分建立的2012年东部8省地方政府资产负债简表和地方政府性债务风险测量指标体系,测量和比较东部8省的地方政府性债务风险。

1. 资产负债率

资产负债率指政府负债总额与资产总额的比值,用以衡量保护债权人利益的程度。如前文所述,资产负债率小于40%是安全的,大于60%则属于高危区,40%～50%之间属于低风险区,50%～60)%则属于中度风险区。根据表1有关数据计算来看,粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的资产负债率分别为44.81%、53.66%、64.26%、30.12%、27.60%、25.89%、26.60%、53.58%。其中,山东、江苏、浙江、福建四省的负债率低于40%，处于安全区;广东省处于40%～50%之间的低风险区,负债规模上存在一定的风险;辽宁、海南处于5 0%～6 0%的中度风险区,需加强对资产负债率的关注;而河北省的资产负债率达到了6 0%以上,属于高危债务风险省份,需警惕资不抵债的风险。

2. 债务负担率

债务负担率指年末政府债务余额与当年地方GDP的比率,是衡量经济总规模对政府债务的承载能力的指标,反映政府举债对地方国民经济的影响程度。这一指标较高时,表明政府举债行为对国民经济活动的影响较大,反之则表明应债能力较强。如前文所述,债务负担率小于10%是安全的,大于20%则属于高危区,10%～15%之间属于低风险区,15%～20%则属于中度风险区。根据wind有关数据计算来看,粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的债务负担率分别为12.33%、22.00%、15.67%、8.76%、13.87%、13.18%、11.00%、34.08%。仅山东省处于政府债务负债率10%以下的安全区,东部地区其他省份均存在不同程度的持续举债能力风险;广东、江苏、浙江、福建四省政府债务负担率处于10%～15%的低风险区;其中海南、辽宁省的持续举债空间最小,债务负担率均达到了20%以上,政府性债务对当地经济的影响程度相对东部其他省份来说最大。

3. 财政负担率

财政负担率又称债务率,是年末政府债务余额与当年政府综合财力的比率。本文以地方政府当年的一般公共财政收入作为政府综合财力的体现。如前文所述,财政负担率小于100%是安全的,大于150%则属于高危区,100%～120%之间属于低风险区,120%～150%则属于中度风险区。根据winDd有关数据计算来看,粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的财政负担率分别为213.23%、105.84%、43.95%、72.70%、210.68%、66.65%、25.52%、136.23%。一般认为,该指标大于100%为存在风险,大于150%则为高危风险。广东、辽宁、江苏、海南四省政府债务占公共财政收入的比例均高于100%,相对高于东部其他省份,需警惕地方政府性债务的财政负担风险,特别是广东省和江苏省。

4. 偿债率

偿债率指当年政府偿债额与当年政府财力的比率,反映政府当年动用自身财力偿还债务本息的程度,可用来衡量地方政府性债务的流动性风险。

由于2012年没有公开的政府偿债额数据,本部分采用各省地方政府性债务审计结果中的2013年数据作为参考分析偿债率。由于东部8省2013年下半年和2014年偿债总额均在债务余额的30%以上,本部分以1.5倍的2013年下半年政府偿债数据为2012年政府年度偿债额。另外,对于偿债率的警戒线没有统一的标准,国际上通行的发达国家参考标准为20%,发展中国家为25%;《广州市政府性债务管理办法》中将警戒线定位20%1《厦门市政府性债务风险指标预警监测实施办法》中,对市本级的警戒标准为20%，对县级的警戒线设定为15%2,考虑东部地区为我国社会、经济、贸易实力较强的区域,因此本文设定20%以上为偿债率的高危区。根据wind有关数据计算看,粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的资产负债率分别为59.59%、42.74%、28.66%、31.38%、50.83%、22.31%、9.85%、20.05%。除福建省外,东部其他各省的偿债率均位于高危区,债务流动性风险需要高度警惕。

5. 逾期债务率

逾期债务率指年末逾期债务余额占年末债务总额的比重,是反映到期不能偿还债务比重的指标。目前国际上对这一指标的参考标准在20%,2011年国家审计署崔振龙在接受专访时称“逾期债务率是说借款已经到期了,但是不能够按期偿还,它又没有取得银行的谅解给他展期,或者银行给它新的贷款用来偿还旧的贷款,超过10%说明不能够偿还的贷款比例是比较高了”。

参考上述资料,本文对这一指标的安全区设定为10%以下,高危区设定在20%以上。根据wind有关数据计算来看，粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的资产负债率分别为2.69%、4.61%、5.47%、5.20%、2.85%、0.24%、1.37%、0.49%。东部8省的这一指标均处于较低水平,逾期债务风险较低。

6. 土地财政负担率

在各省地方政府性债务审计结果中,均特别公布了截至2012年末“政府承诺以土地出让收入偿还的债务余额”数据,从审计署公布的全国地方政府性债务状况来看,这部分约占地方政府负有偿还责任债务余额的1/3;实际上,地方政府以投融资平台或其他媒介产生的借款多以土地抵押，因此地方政府对土地财政的依赖程度相当高。而土地作为商品交易价格有涨有跌,若在土地价格处于高位时利用土地质押贷款,土地价格下跌将会产生无法弥补的裂缝。因此,本文试引入土地财政负担率这一指标,以衡量地方政府性债务对土地出让收入的依赖程度。

如前文所述,土地财政负担率小于20%是安全的,大于40%则属于高危区,20%～30%之间属于低风险区,30%～40%则属于中度风险区。根据wind有关数据计算来看,粤辽冀鲁苏浙闽琼8省的资产负债率分别为36.71%、37.22%、23.38%、18.43%、20.96%、44.99%、34.36%、82.38%。比较来看,海南省地方政府性债务对土地收入的依赖程度最高,达到了80%,需高度关注土地财政风险。

(二)东部8省地方政府性债务风险综合评价比较

按照前文的指标分值和比重综合计分,东部8省的综合得分如表4所示,只有山东省的地方政府性债务风险处于安全区,处于高危区也只有海南省一个,其他东部地区省份均位于低风险区和中度区。其中,辽宁、河北、浙江三省的地方政府性债务整体处于中度区;广东省、江苏省、福建省的地方政府性债务整体处于低风险区,整体债务风险相对较低。

四、结论

综合上述测量结果，东部8省中河北省的资产负债率已处于高危区,恐将面临着资产负债危机;同时,其债务的流动性风险在东部8省中处于最高水平,逾期债务率仅次于辽宁省,偿债压力大,需高度关注债务的流动性风险以及偿债风险,可考虑加大进行地方政府债务置换,以缓解短期的偿债压力。辽宁省的债务负担率及财政负担率均已达到了高危区,且债务流动性风险仅低于最高的河北省,逾期债务率虽处于安全区,但已为东部各省的首位,需要加强关注债务逾期风险。海南省的流动风险及逾期债务风险则均位于8省的最低水平,但是海南省的土地财政负担率在各省中最大,8 0%以上的债务余额是承诺以土地出让收入偿还的,需要高度警惕土地财政危机。

其他各省地方政府性债务整体处于可控范围内,目前尚无资产债务危机,但偿债率指标大都(除福建省外)处于高危区,财政收入与债务偿本付息的期限不匹配,需要高度警惕流动性风险;另外,虽然其他5省地方政府性债务短期内风险较低，但需要警惕地方政府性债务的中长期风险。从2009年开始,全国地方政府债务呈膨胀式发展,据我国审计署披露,1997—2010年全国地方政府性债务余额增长率均在18.86%以上,最高达到61.92%。而且,长期债务风险还会受到经济增长的速度、利率的高低的影响。较低的经济增长率代表着较高的债务占GDP比重;较高的利率则代表着较高的财政赤字,并会通过增加赤字融资来扩大债务风险。因此,对于地方政府性债务的中期长期风险更需加以警惕。

参考文献

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[8]陈梦秋,宋良荣.基于资产负债表的地方政府负债融资信用评级指标体系研[J].金融经济,2013(3).

政府资产负债表审计 篇9

一、目标定位与效力上的差异

我国政府审计准则与国际政府审计准则, 在总体目标方面都是为规范和指导政府审计工作而制定, 都是对审计机构和审计人员自身素质和工作质量的要求。但由于准则的制定者和受用对象不同, 在目标的定位上又必然存在差异。

国际政府审计准则是最高审计机关国际组织 (INTOSAI) 为了协调各国政府审计准则, 为各国建立审计程序和开展审计实务提供总的指导, 对世界各国的政府审计工作只起建设和指南的作用, 不具有强制约束力。而我国政府审计准则, 是依据我国《审计法》和《审计法实施条例》, 结合我国审计机关审计工作实践, 借鉴国际公认审计准则经验, 由我国审计署制定并颁布的。它的作用不仅仅是对审计实践提供指导和建议, 由于我国最高审计机关是行政型的最高审计机构, 因此我国政府审计准则具有法律约束力。

二、准则框架构成上的差异

最高审计机关国际组织构建的审计准则框架包括四个层次:第一个层次是《利马宣言》, 规定了公共部门审计的全面概念, 是对公共部门审计综合认识的基础;第二个层次是道德守则, 它是基础层次之上的一个更高的层次, 规定了指导审计人员开展日常工作的价值观念和原则;第三个层次是审计准则, 是基础层次之下的一个层次, 它规定了开展审计工作的原则和必要的条件;第四个层次是指南资料, 是为帮助最高审计机关在各项工作中运用审计准则而制定的指南。

我国政府审计准则的框架为: (1) 《审计法》及其实施条例, 是制定我国国家审计准则的依据。 (2) 国家审计基本准则, 是制定其他具体审计准则和审计指南的依据, 是我国国家审计准则的总纲, 是审计机关和审计人员依法办理审计事项时应当遵循的行为规范, 是衡量审计质量的基本标准和尺度。 (3) 通用审计准则与专业审计准则, 是审计机关和审计人员在依法办理审计事项、提交审计报告、评价审计事项、出具审计意见书、做出审计决定时, 应当遵循的一般具体规范。 (4) 审计指南, 是对审计机关和审计人员办理审计事项时提出的审计操作规程和方法, 为审计机关和审计人员从事专门审计工作提供可操作的指导性意见。

从框架构成的层次性角度来看, 国际政府审计准则更加立体化, 从理论层次到实践层次逐步推演, 从抽象、综合的理论层面走向具体、可操作的实践环节, 形成了一个完整、严密的体系。由于有深刻的理论剖析与讲解做基础, 其更具科学性和信服力。而我国政府审计准则缺乏理论层面的支撑, 整体呈现平面化, 只关注规章制度的制定, 程序性的特点突出, 而对准则的科学论述远远不够。

三、准则结构与内容上的差异

国际政府审计准则由四章组成:第一章, 政府审计的基本要求;第二章, 政府审计的一般准则;第三章, 政府审计的现场操作准则;第四章, 政府审计的报告准则。整个准则共191条。我国政府审计基本准则全文分为六章:第一章, 总则;第二章, 一般准则;第三章, 作业准则;第四章, 报告准则;第五章, 审计报告处理准则;第六章, 附则。整个准则共47条。下面将分析比较两准则章节之间的差异:

1. 一般准则。

国际政府审计的一般准则讲述了审计师和审计机关必须具备的条件。与国际政府审计的一般准则相类似, 我国政府审计准则亦对审计机关和审计人员应当具备的基本条件和职业要求做出了规定, 分为对职业的要求、对审计机关的要求和对审计人员的要求三个部分。

两个准则中都提到了审计机关和审计人员必须具备独立性和谨慎性。我国政府审计准则还指出审计机关和审计人员办理审计事项时, 应当客观公正、实事求是, 应当遵守廉政纪律。在对审计机关的要求中两个准则都提到要招聘合格的审计人员, 并对其进行培养和训练。我国政府审计准则中还要求审计机关应建立审计专业技术资格考试、评审制度。国际政府审计准则要求审计机关编制实施审计手册及其他指导性文件和指南, 并要求最高审计机关强化技术和经验, 制订计划和进行监督, 保证内部标准和内部程序的效率和有效性。在对审计人员的要求方面, 我国更加详尽地规定了审计人员承办审计业务应当具备的条件, 除此之外, 还规定审计人员与办理的审计事项有利益冲突的, 应当回避, 应当保守国家秘密和商业秘密。

2. 现场操作准则 (我国称为作业准则) 。

这一部分, 两个准则侧重点大有不同。 (1) 在审计计划的编制方面, 国际政府审计准则强调经济、有效、及时、高效率和高质量。而我国则对其做出程序性的规范, 要求审计机关依照有关法律法规的规定、上级审计机关和本级人民政府规定的职责, 编制年度审计项目计划并备案, 据此确定审计项目, 选派审计组, 实行组长或主审负责制。在实施审计前, 审计组应了解被审计单位的基本情况, 编制审计方案。送达审计通知书, 要求被审计单位法人代表和财务主管对有关会计资料的真实性和完整性做出书面承诺。 (2) 两个准则都提到了审计工作应受到严格的监督, 我国还规定对审计人员的重大过失和违法行为, 应当追究责任。 (3) 两个准则都提到在确定审计重点和方法时, 要对被审计单位的内部控制进行测试和评价。我国强调的是方法即遵循性测试, 而国际政府审计准则更强调对可靠性的要求。 (4) 在收集证据方面, 国际政府审计准则的要求描述为足够、相关和合理。而我国则要求审计证据应是客观、相关、充分和合法。并且, 我国政府审计准则中还提到在收集审计证据的过程中, 可以利用内部审计和社会审计机构经过审核确认的审计结果。对于特殊项目的审计, 可以聘请符合审计人员条件的人员参与审计。这点在国际政府审计准则中没有规定。

除上述差异之外, 我国政府审计准则要求重要审计事项和审计人员的专业判断应记入审计工作底稿, 并对其真实性负责, 这点在国际政府审计准则中没有规定。还有两点是国际政府审计准则中规定的内容而在我国政府审计准则中没有体现: (1) 在进行常规 (财务) 审计时, 应对现行法律和规章的遵循情况进行测试。审计师还应该认识到有发生非法行为的可能性, 及其对会计报表和审计结果的影响。 (2) 在进行合规性 (财务) 审计时, 审计师应当分析会计报表, 以确定其是否符合有关公认的财务报告准则和披露准则, 要求对报表的分析达到足以对会计报表发表意见提供合理依据的程度。

3. 报告准则。

我国将报告准则定义为“审计组反映审计结果, 提出审计报告, 以及审计机关审定审计报告时应当遵循的行为规范”。它是《审计法》及其实施条例所规定的审计报告程序的具体化。具体包括:提交报告前应征求被审计单位的意见, 一并报送审计机关, 审计机关对其进行复核和审定等的相关具体规定。

与我国的程序性规范表述相比, 国际政府审计准则更注重对审计报告内容的要求。它提出:报告的内容应当易于理解, 避免意义含糊和模棱两可。报告只包括由充分和相关的证据支持的信息, 并且是独立的、客观的、公正的和建设性的。还规定审计师所属的最高审计机关最后决定要采取的行动, 是针对审计师所发现的欺骗性行为或严重的舞弊行为的。国际政府审计准则还对报告的形式和内容做出了规范, 并按照不同类型的审计报告做了具体的规定, 它们是:无保留意见的审计报告, 不能发表无保留意见的情况, 有保留意见的审计报告, 相反意见的审计报告, 不表示意见的情况, 绩效审计报告, 定期审计报告。在以上每个项目的规定中, 国际政府审计准则都对相应报告的适用情况做出了说明。

四、差异形成的原因

1. 形成途径和依据不同。

我国的政府审计准则较多地借鉴了独立审计准则的内容, 表现为:它们都由三个层次构成。注册会计师独立审计准则体系的三个层次分别是独立审计基本准则、独立审计具体准则和独立审计实务公告、执业规范指南。政府审计准则体系的三个层次分别是国家审计基本准则、通用审计准则和专用审计准则、审计指南。不仅如此, 两者所表述的内容大体也相同。

而最高审计机关国际组织制定的国际政府审计准则是由奥地利、阿根廷、澳大利亚、巴西、哥斯达黎加、日本、菲律宾、沙特阿拉伯、瑞典、英国及美国代表所组成的审计准则委员会, 在借鉴世界上政府审计开展比较好的国家的成功经验的基础上形成的, 尽管其中也包括了民间审计准则方面的有益内容, 但它更充分地体现了政府审计的特征。比如, 在政府审计的现场操作准则中, 较为详细地分别论述了各项内容在合规性审计、绩效审计中的应用等。值得注意的是, 国际政府审计准则中花大量篇幅对绩效审计进行了规范, 绩效审计也在许多国家的审计机关占有越来越多的工作量。而我国由于政府审计起步较晚, 国家审计机关主要开展合法性、真实性审计, 而对绩效审计才逐步开始涉及, 所以对绩效审计的规范也成为现阶段我国政府审计准则的一项有待补充完善的内容。

2. 审计机关的权限与地位不同。

我国审计机关的行政处理权与地位, 从我国的审计报告处理准则的要求中就可见一斑。行政型审计机构与政府的关系密切, 一些问题容易得到解决, 而且由于它们在政府领导之下, 有助于从微观和宏观两方面提供服务。而最高审计机关国际组织是联合国经社理事会下属的一个由联合国成员国的最高审计机关组成的、非政府间的永久性国际审计组织。该组织旨在推动各个不同国家的最高审计机关之间的交流与合作, 交流各个不同国家开展国家审计工作所取得的经验。成员国对大会通过的建议、宣言、协议不承担任何义务, 不受任何约束。

3. 我国政府审计的实践存在局限性。

我国的政府审计起步较晚, 实践经验不足, 所以导致准则的制定也仅能围绕实践环节做出程序性的规定, 在形式和内容上都拘泥于条条框框, 很难达到思想理论的高度。而且我国政府审计准则的内容主要是针对真实性、合法性审计而言的, 没有明确区分不同的审计种类。理论的形成要来源于实践的总结和升华, 如果能将完善严密的科学理论依据补充入准则, 将能更好地提升我国审计机关的工作质量和水平。

参考文献

政府不良资产“解药” 篇10

从理论上讲，金融企业所谓不良资产或“有毒资产”，俗称“呆坏账”，例如银行发放贷款不能按预先约定的期限、利率收回本金和利息，包括逾期贷款（贷款到期限未还贷款）、 呆滞贷款（逾期两年以上贷款）、呆账贷款（需要核销的收不回贷款）以及由担保方式衍生的房地产等不动产组合等抵押资产。而实业企业所谓不良资产是指不能参与企业正常资金周转的资产，如债务单位长期拖欠的应收款项、企业购进或生产的呆滞积压物资以及不良投资等。面对如此庞大的不良资产，如何利用市场机制点石成金，让不良资产重新创造出最大效益？如何建立一套科学、完整的不良资产评估、处置、管理体系，以化解经营风险？一直是商业银行和地方政府关心、关注的问题。笔者认为，不良资产也和其他市场化资源一样，不仅在形成机制方面有规律可循，而且在处置和管理过程中同样有规律可循，同样适用于事前、事中、事后管理。

构建公司治理结构，为不良资产管理提供体制机制保障

多年来，没有建立起完善的法人治理结构，没有形成权力机构、决策机构、监督机构和经营管理者之间的制衡机制，是一些金融或是实业类企业决策失误造成重大资产损失的一个重要原因，因此，需从以下几方面构建公司治理结构和机制：

1是改善内部控制环境。首先应建立治理结构。公司治理结构内部约束机制是由董事会、监事会和管理层各自的组织结构设计、权责利益之间相互制衡关系而构成的。在建立治理结构过程中，公司应当严格根据企业章程规定，建立起完善的经理、经理办公会等决策和治理机构。其次要完善治理机制。也就是将关系人等直接利益相关者的行为纳入统一治理框架体系中，在完善治理结构体系基础上，进一步确保和强化决策、执行与监督三者的协调运转和有效制衡。最后需减少管理层级。目的是缩短管理链条，将经营层次控制在母子公司两级, 至多不超过三级的架构内。

2是建立内部控制制度。在公司治理结构框架下，形成由董事会、监事会、财务总监、审计部门等组成的内部约束体系。通过一系列控制活动，防范经营风险，而且这一控制活动，应由各级董事会（下称董事会）、管理层和全体员工共同实施。

3是推行全面风险管理。建立风险识别与评估、内部控制措施、信息交流与反馈、监督评价与纠正风险管理系统。首先应明确可量化和可衡量控制目标；其次遇到风险，有可能对企业的现实目标或潜在目标造成影响的，需及时定位风险，找出根源，研究其是由内部因素，还是由外部因素引起的；再次，根据自身条件、风险偏好和风险承受度，选择承担、规避、转移、转换、对冲、补偿、控制等适合的风险管理总体策略；最后通过系统的管理程序或活动，确保风险应对策略的有效实施。

4是建立信息披露机制。信息应以完整、及时、准确的方式，向投资者及各利益相关者进行公开、公平、公正地披露。让所有相关利益者通过透明、真实、公允的信息了解金融或企业类企业的真实财务状况和发展情况，给各相关利益者提供一个相互了解或对话的渠道和桥梁，使其能够对公司的价值和经营业绩进行客观的评估，以便做出合理的投资决策，尽量减少投资风险。

5是发挥内部监督机构作用。首先建立监事会约束机制。监事会要履行其权力、责任和义务，定期或不定期对董事会、管理层的经营管理活动进行监督，将董事和管理层的经济行为“暴露在阳光下”，形成对董事会、管理层的监督和约束机制；其次应由审计委员会进行独立审计。审计委员会主要由独立董事组成，在董事会授权下，利用其职权的独立性，对公司和董事会、管理层的经济行为进行全面审计，并负责聘任、考核、监督社会专业注册会计师、审计师、资产评估师和律师等开展工作，而且需要对审计报告等签署意见，然后直接将审计报告等上报董事会；再次，由财务总监进行审计。财务总监接受董事会委托，对公司和管理层日常经营活动进行监督审计，需要利用其财经专业知识、业务经验优势及对公司日常经营活动的全面了解，更有效地对公司经营活动进行实时监督，并准确把握公司财务运作中出现的问题，及时纠正偏差，降低财务风险；最后由专职审计部门进行内部审计。审计部门是受管理层委托，对公司各业务部门和职能部门日常工作进行的监督审计，即对财务收支及各项经营活动的真实性、合法性和效益性进行监督。需要将监督审计事后工作落实到事前、事中日常经营管理过程中，以防微杜渐、及时纠错。

6是建立起激励机制。可以选择建立经营者激励机制将有利于激励经营者努力工作，减少代理成本，并吸引社会优秀人才投身到企业经营管理中去，营造和培育经理人市场竞争机制，调动全体员工积极性。抑或选择董事激励机制，由于外部独立董事的权威性、专业职能性、社会地位等，愈来愈被企业相关利益者、资本市场、监管机构认可或推崇。因而，建立董事激励机制将成为提高治理组织运行效率的有效手段。此外，还可建立监事激励机制。由于监事会功能的重要性，特别是其代表中小股东行使监督权，对大股东和内部人控制的行为均有一定约束作用，因而需要进一步强化其功能。但在实际中，监事会职能没有充分发挥出来。为了更好地提高和加强监事会功能作用，一方面必须在组织结构、职能定位方面保证监事会功能充分发挥，另一方面对监事会成员也要制定相应激励措施，在制度上保证监事会成员行使监督权的积极性。

构建专门管理体系，建立起不良资产

约束的长效机制

不良资产的形成，既有外部体制原因，也有内部管理原因。多年实践表明，对容易多发和产生重大资产损失的管理薄弱环节，如资金管理、投资管理、高风险投资业务管理、境外不良资产管理等，必须采取有效措施，完善制度，改善管理，堵塞漏洞，具体措施是：

1是建立资产损失责任追究机制

国务院国资委已出台了《中央企业资产损失责任追究制度》，对已经造成的资产损失应当严格按照制度规定执行。而建立不良资产管理约束机制,需要通过制定严格的资产损失责任认定工作程序、资产经营责任制度等加以实现，从而明确资产损失责任认定分工，明确职责权限。这一系列机制就是要在查清资产损失责任，分析企业不良资产产生原因的基础上，客观公正地分清经营管理责任、违纪违规责任和违法经营责任。同时，还要建立资产质量监测预警机制。

2是建立健全不良资产管理机制

形成不良资产后，需要加强过程管理。就是要建立和完善企业不良资产档案管理、不良资产日常监管和资产损失日常处理等制度。用制度将不良资产管理责任层层落实，从而构建不良资产管理的长效机制。财务核销不良资产，并不等于不再管理这部分资产，仍需采取有效措施加大对不良资产催收追缴和清理回收的工作力度。同时，积极探索不良资产集中处理的模式和清理追索的有效方法，建立必要的清理追索激励机制。遏制或减少不良资产的产生，仍需从基础管理抓起，一方面要加大财务信息化建设力度，建立和健全财务预算管理制度，投融资重大决策制度等制度体系，另一方面需要强化重大资金管理和使用控制，明确企业会计信息系统的责任，严格会计信息的质量标准，实施全程动态监控，发挥企业会计信息系统在加强不良资产管理过程中的重要作用。

3是多管齐下开展效能监察

紧紧围绕建立不良资产管理制度、落实不良资产处理责任，开展不良资产管理效能监察工作。通过对责任人不良资产处理的合法性、合规性、合理性和时效性的监督检查，督促对不良资产的规范管理，维护资产损失责任追究的客观公正，保证实现不良资产管理的预期目标，促进提高不良资产管理的效益。

通过重组整合，让不良资产创造

最大经济效益

处置不良资产的方式多种多样，主要方式是债务追偿、资产租赁、债务重组、资产拍卖和破产等。实际工作中，处理不良资产的方法也很灵活。有竞价拍卖、捆绑出售、整体出售、全额承包、租赁经营和依法处置等，但不良资产处置模式，归根到底却主要有两种：

一是创造现实现金流模式

通过让渡手中的不良债权和抵押实物，获取现实现金流的模式。即首先，把需要处置的资产通过评估后，委托给拍卖机构，由拍卖机构刊登公告，在适当的场合进行公开拍卖。其次进行债务重组，即把对方企业的债务根据双方确定的债务重组方案，进行一定的减免或者折扣，让债务人归还一定比例的现金或一部分可变现的实物、股权等。对于专业处置不良资产的公司而言，也可以把一个地区，或者一些企业的资产进行打包出售，包里的资产也是经过评估，经过投资者调查，或者谈妥一个价格，按照商定的价格在充分竞价的基础上进行出售，以获取现金等。还可以可通过资产置换，把债权变成物权，也可以把债权变成股权。置换后，再对置换以后的资产进行处置。处置的具体方式有资产租赁、融资租赁、经营性租赁、破产、清偿、诉讼等等。

二是创造预期现金流模式

通过让渡手中的不良债权和抵押实物，获取未来现金流的模式。主要采取债转股和不良资产证券化等方式，即通过将债权转换为股权（股票）或债券，谋求未来的增值收益，获得更大的现金流。